Contencios fiscal. Condiţii pentru restituirea sumelor achitate cu titlu de obligaţii fiscale. Impozit pe salariu pentru activităţi desfăşurate în folosul unei societăţi comerciale slovace.

Contencios fiscal. Condiţii pentru restituirea sumelor achitate cu titlu de obligaţii fiscale. Impozit pe salariu pentru activităţi desfăşurate în folosul unei societăţi comerciale slovace.

Cod proc. fiscală, art. 117, 174;

O.M.F. nr. 1899/2004;

Cod fiscal, art. 60, 55 pct. (4) lit. m), art. 7 pct. 23;

Legea nr. 96/1994, art. 15

Restituirea efectivă a unei sume achitate fără temei legal poate fi obţinută numai după parcurgerea unor proceduri la care trimit dispoziţiile art. 117 alin. 9 Cod proc. fiscală, procedură reglementată prin O.M.F. nr. 1899/2004, iar în faţa instanţei nu se poate cere restituirea fără desfiinţarea actului administrativ fiscal prin care au fost respinse pretenţiile formulate.

Impozitul pe salariu este datorat în România, în condiţiile art. 7, pct. 23, art. 60 Cod fiscal, coroborat cu art. 15 din Legea nr. 96/2004, pentru activitatea desfăşurată în acest stat, de către un rezident român, angajat al unei firme slovace.

(Decizia nr.374/R-CONT din 9 aprilie  2009)

Prin acţiunea înregistrată la 3 aprilie 2008, reclamantul P.L.M. a chemat în judecată A.N.A.F. – D.G.F.P. V. şi A.F.P. H., pentru a fi obligate să-i plătească echivalentul sumei de 1.388,23 Euro la cursul BNR de la data plăţii, reprezentând impozit pe salariu încasat necuvenit.

În motivare s-a arătat că în perioada octombrie 2006 – martie 2007, reclamantul a fost angajat al unei firme din Republica Slovacia şi i s-a calculat de către pârâte, la nivelul salariului lunar, un impozit pe care l-a depus cu formularul de declaraţie 224, sumă care ulterior a fost solicitată a fi restituită. Pârâta a răspuns negativ acestor pretenţii deşi, potrivit Codului fiscal, impozitul se reţine la sursă, adică de agentul economic, iar persoanele fizice ar putea să-l datoreze numai începând cu al treilea an fiscal şi nu pentru primii trei ani consecutivi.

Aceeaşi temeinicie a pretenţiilor reclamantului este susţinută şi de Convenţia privind obligarea dublei impuneri dintre România şi Republica Slovacia şi de dispoziţiile cuprinse în contractul individual de muncă al reclamantului, potrivit cărora acesta primea salariul după ce erau reţinute taxele şi impozitele.

Prin sentinţa civilă nr.761/2008, Judecătoria Horezu şi-a declinat competenţa în favoarea Tribunalului Vâlcea – Completul de contencios administrativ, reţinând că sunt incidente dispoziţiile Legii nr.554/2004.

Astfel învestit, tribunalul a pronunţat sentinţa nr.21/CAF/2009 prin care a respins cererea, reţinând în esenţă că reclamantul este rezident în România, a obţinut salarii din străinătate şi-i sunt aplicabile dispoziţiile art.60(1) din Codul fiscal, însă, nu sunt incidente dispoziţiile art.40 alin.2 şi chiar dacă ar fi,  ele nu sunt favorabile reclamantului, care nu se găseşte în al patrulea an fiscal.

S-a mai apreciat şi că este lipsită de importanţă susţinerea potrivit căreia colectarea impozitului s-a făcut într-un cont ce se referă la persoane nerezidente.

Împotriva acestei sentinţe a declarat recurs reclamantul, criticând-o pentru motive încadrabile în dispoziţiile art.3041 şi art.304 pct.9 Cod pr.civilă, susţinând următoarele:

- declaraţia tip.224 nu constituie act administrativ fiscal, deoarece nu este emisă de AFP H.;

- contravaloarea impozitului pe salariu încasat de pârâte nu reflectă realitatea operaţiunii şi nu respectă dispoziţiile din Legea contabilităţii, care impun să fie înscrise sumele pe feluri de venituri, iar în cauză contabilizarea s-a făcut la persoane fizice nerezidente, deşi reclamantul este persoană fizică rezidentă;

- veniturile salariale obţinute dintr-o relaţie de angajare cu un stat străin nu se impozitează în România, pe de o parte, datorită dispoziţiilor  art.55 pct.(4) lit.m, iar pe de altă parte, faţă de prevederile din Legea nr.96/1994, din care rezultă că impunerea impozitului pe salariu s-a făcut în Republica Slovacia, aşa cum, de altfel, s-a menţionat în contractul individual de muncă;

- au fost încălcate dispoziţiile art.129 alin.6 din Codul de procedură civilă atunci când s-a solicitat să se dovedească achitarea impozitului pe salarii la organele fiscale din Republica Slovacia, normele privind buna-credinţă în raporturile organelor fiscale cu contribuabilii, dreptul la un proces echitabil şi s-a nesocotit faptul că normele Codului fiscal au prioritate faţă de celelalte dispoziţii legale.

Examinând criticile formulate s-a constatat că ele sunt nefondate pentru cele ce se vor arăta mai jos.

O primă observaţie care se impune este aceea că restituirea către contribuabili a sumelor pe care aceştia nu le datorau ca obligaţii fiscale se face cu respectarea unei proceduri la care trimit dispoziţiile art.117 alin.9 din Codul de procedură fiscală, procedură reglementată prin OMF nr.1899/2004.

Soluţionarea cererii de restituire are valoarea unui act administrativ întrucât el se încadrează în definiţia prevăzută de art.41 din Codul de procedură fiscală, iar în măsura în care contribuabilul este nemulţumit de modul de derulare a întregii operaţiuni şi decizia adoptată, are posibilitatea să atace această decizie în condiţiile art.174 şi următoarele din acelaşi act normativ.

Aşadar, restituirea efectivă a unei sume achitate fără temei legal potrivit pretenţiilor reclamantului, poate fi obţinută numai după parcurgerea procedurii la care trimite legea, iar în faţa instanţei nu se poate cere restituirea fără desfiinţarea actului administrativ fiscal prin care au fost respinse pretenţiile formulate.

Prin acţiunea cu care a fost învestită instanţa nu s-a cerut desfiinţarea actului administrativ fiscal, condiţie obligatorie pentru admiterea unei cereri de restituire a unei sume de bani achitate cu titlu de impozit.

În temeiul aceloraşi reglementări la care s-a făcut referire, reglementări cuprinse în Codul de procedură fiscală de la momentul naşterii raportului fiscal, formulatul tip 224 nu constituie un act administrativ fiscal, însă, el se supune corectării în măsura în care persoana care l-a completat pretinde săvârşirea unor erori (art.81).

Acest aspect, însă, este lipsit de relevanţă în prezenta cauză ca de altfel şi pretinsa contabilizare a sumelor de bani într-un cont alocat persoanelor fizice nerezidente, deşi reclamantul este persoană fizică rezidentă.

Aceste eventuale erori de înregistrare nu sunt în măsură să influenţeze, nici sub aspectul procedurii şi nici al fondului, soluţia ce urmează a se pronunţa în prezenta cauză.

Chiar dacă s-ar trece peste aspectul de inadmisibilitate mai sus menţionat, verificând fondul ce a fost analizat de altfel şi de către tribunal, în limita criticilor formulate, s-a apreciat că statuarea instanţei de fond este corectă şi legală.

Art.55 pct.(4) lit. m din Codul fiscal exclude de la impozitare sume şi avantaje primite de persoanele fizice din activităţi dependente, dar desfăşurate într-un stat străin (ceea ce nu este cazul în speţă), altele decât veniturile salariale la care se referă în mod expres punctul 1 din acelaşi articol.

Aceeaşi concluzie a instanţei de fond este impusă şi de Convenţia pentru evitarea dublei impuneri, încheiată între Guvernul României şi Guvernul Republicii Slovacia şi ratificată prin Legea nr.96/1994, Convenţie care are prioritate în raport de dispoziţiile interne, ea putând fi înlăturată numai în măsura în care ar contraveni unor norme comunitare privind dubla impunere.

Cum în cauză o astfel de nesocotire nu a fost reţinută, s-au observat aceleaşi dispoziţii citate şi în recurs, respectiv cele de la art.15, potrivit cărora „…salariile şi alte remuneraţii similare obţinute de un rezident al unui stat contractant pentru o activitate salariată, vor fi impozabile numai în acel stat, în afară de cazul când activitatea salariată este exercitată în celălalt stat contractant. Dacă activitatea salariată este astfel exercitată remuneraţiile primite vor fi impuse în acel celălalt stat.”.

În esenţă, textul spune că rezidentul unuia dintre cele două state este impozitat în statul în care este rezident cu excepţia situaţiei când desfăşoară în mod efectiv activitatea în celălalt stat.

În cauză, reclamantul este rezident - în condiţiile art.7 pct.23 din Codul fiscal - în România şi desfăşoară activitatea efectiv în România, deci nu se află în situaţia de excepţie din teza a doua a textului. În baza acestor dispoziţii legale aplicabile cu prioritate, impozitul pe venituri provenite din salarii este datorat în România, se plăteşte în condiţiile art.60 din Codul fiscal şi nu putea fi achitat de firma slovacă în Republica Slovacia pentru considerentele mai sus enunţate.

Faptul că i s-a cerut să-şi probeze susţinerea, că totuşi o astfel de plată s-a făcut, nu constituie o încălcare a dispoziţiilor art.129 din Codul de procedură civilă, iar dreptul la un proces echitabil şi existenţa unor relaţii bazate pe bună-credinţă între contribuabil şi organele fiscale nu justifică încălcarea legii şi nesocotirea în principal a Legii nr.96/2004 şi apoi a Codului fiscal şi a Codului de procedură fiscală.

În ceea ce priveşte menţiunea din contractul individual de muncă, potrivit căreia salariul va fi plătit după ce au fost reţinute impozitul şi celelalte reţineri legale, nu este de natură să infirme concluziile de mai sus. Pe de o parte pentru că, acest contract nu este opozabil Statului Român, iar pe de altă parte pentru că, nu rezultă cu certitudine că este vorba de impozitul pe care îl datora în temeiul legii persoana fizică rezidentă statului în care îşi desfăşura activitatea. Orice agent economic are de achitat mai multe categorii de obligaţii fiscale proprii, inclusiv în raport de fondul de salarii, obligaţii distincte de cea pusă în discuţie de prezenta cauză.

Pentru toate aceste considerente s-a apreciat că recursul este nefondat şi, în baza art.312 alin.1 Cod pr.civilă, a fost respins.

Domenii speta

Spete similare