Suspendarea actului administrativ fiscal

Necesitatea îndeplinirii cumulative a condiţiilor prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004 rep. şi anume condiţia cazului bine justificat şi a prevenirii producerii unei pagube iminente.

•Legea nr. 554/2004 rep. : - art. 1 alin. 1; art. 2 alin. 1 lit. z) şi ş), art. 14 alin. 1 şi  art. 15.

Condiţia cazului bine justificat, statornicită de legiuitor, nu presupune prezentarea, de către parte şi analizarea, de către instanţă, a unor dovezi ce ar echivala cu prejudecarea fondului cauzei, însă existenţa acestei condiţii rezidă nu numai în afirmaţiile reclamantului, ci şi în argumentele juridice de natură a crea, prin ele însele - fără a necesita trecerea la o analiză profundă şi comparativă a acestora, cu aplicarea principiului contradictorialităţii - o îndoială serioasă în ce priveşte actul administrativ atacat, fiind citată Decizia nr. 3015/23 septembrie 2008 a Î.C.C.J.

Argumentele reclamantei presupunând cu necesitate analizarea fondului cauzei, nu pot fi considerate motive care relevă, în aparenţă, o serioasă îndoială asupra legalităţii actului fiscal contestat ce se cere a fi suspendat.

Întrucât legiuitorul a prevăzut necesitatea întrunirii cumulative a celor două condiţii, infirmarea existenţei cazului bine justificat face superfluă analizarea celeilalte condiţii.

Prin Sentința nr. 1093/19 martie 2013, Tribunalul Mureş a admis cererea formulată de reclamanta SC N. SRL, în contradictoriu cu pârâta D. G. F. P. MUREȘ, dispunând suspendarea executării Deciziei de impunere nr. 9/10 ianuarie 2013 emise în baza Raportului de inspecție fiscală nr. 8/10 ianuarie 2013, până la pronunțarea instanței de fond cu privire la anularea actului administrativ.

În considerentele Sentinţei, Tribunalul a reţinut, în esenţă, următoarele aspecte:

• în procesul executării din oficiu a actelor administrative trebuie asigurat un echilibru şi anumite garanţii de echitate întrucât acţiunile autorităţilor publice nu pot fi discreţionare, legea trebuind să asigure o protecţie adecvată împotriva arbitrariului; suspendarea executării actului administrativ trebuie considerată un instrument procedural eficient, aflat la îndemâna instanţei de judecată, pentru a asigura respectarea principiului legalităţii; totuşi, suspendarea executării unui act administrativ este o situaţie de excepţie care poate interveni numai atunci când sunt îndeplinite cumulativ condiţiile stabilite de art. 14 din Legea nr. 554/2004;

• cazul bine justificat ţine de împrejurări care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ, care trebuie să rezulte cu uşurinţă, în urma cercetării sumare a aparenţei dreptului, nefiind permisă prejudecarea fondului litigiului; prima instanţă a reţinut că, în aceste condiţii, se constată, contrar susţinerilor pârâtei, ca fiind dovedit prejudiciul pe care reclamanta l-ar suferi prin punerea în executare a actului atacat, fapt ce ar putea conduce la blocarea activităţii societăţii reclamante, prejudiciul pe care echitatea îl impune a fi evitat, cât timp există argumente juridice aparent valabile cu privire la nelegalitatea actului atacat, un element esenţial constând în invocarea, prin acţiunea în anularea actului administrativ, a unor argumente de fapt şi de drept privind nelegalitatea deciziei atacate; executarea silită a reclamantei ar duce la imposibilitatea onorării obligaţiilor de plată a salariilor şi a taxelor datorate bugetului statului.

Împotriva Sentinţei nr. 1093/19 martie 2013 a declarat recurs pârâta D. G. F. P. MUREŞ, invocând disp. art. 3041, art. 304 pct. 9 Cod proc. civ., solicitând a se dispune admiterea acestuia şi modificarea în tot a hotărârii atacate, în sensul respingerii cererii de suspendare a executării Deciziei de impunere nr. 9/10 ianuarie 2013, emisă în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. 8/10 ianuarie 2013, acte întocmite de D.G.F.P. Mureş – Activitatea de Inspecţie Fiscală. În esenţă, recurenta a susţinut următoarele motive: referitor la condiţia cazului bine justificat, prima instanţă a reţinut că reclamanta a invocat motive de nelegalitate a actului administrativ atacat, dar acestea vizau elemente de fapt, contrare constatărilor reţinute de organul de inspecţie fiscală; deci, prima instanţă a reţinut criticile aduse de reclamantă constărilor organului de control, atât cu privire la interpretarea stării de fapt, cât şi cu privire la aplicarea legii; suspendarea actului administrativ constituie o situaţie de excepţie de la regula executării din oficiu, putând fi dispusă doar în situaţia îndeplinirii cumulative a condiţiilor prevăzute de art. 14 alin. 1 din Legea nr. 554/2004, iar, în speţă, aceste condiţii nu au fost îndeplinite; concluzia primei instanţe referitoare la îndoiala serioasă asupra legalităţii actului a fost întemeiată, în mod exclusiv, pe susţinerile neverificate ale reclamantei; cuantumul sumei stabilite prin decizia de impunere nu este suficient, prin el însuşi, pentru a se considera condiţia prevenirii producerii unei pagube iminente ca fiind îndeplinită; argumentele primei instanţe s-au bazat, aproape în întregime, pe cuantumul obligaţiilor fiscale stabilite în sarcina reclamantei, fără a se verifica dacă executarea acestora, raportată la cifra de afaceri a reclamantei, constituie un impediment real în derularea activităţii curente a acesteia.

În şedinţa publică din 27 august 2013, intimata S.C. N. S.R.L. a depus înscrisuri în dovedirea existenţei condiţiei vizând prevenirea producerii pagubei iminente (f.12-218), proba cu înscrisuri fiind admisibilă, în etapa înscrisurilor, în temeiul art. 305 alin. 1 teza a II-a Cod proc. civ.

Examinând actele şi lucrările dosarului, Curtea de Apel – învestită cu soluţionarea recursului potrivit motivelor invocate, precum şi potrivit regulilor statornicite de disp. art. 3041 Cod proc. civ., a reţinut următoarele aspecte:

Normele speciale cuprinsă în art. 14 alin. 1, art.15 din Legea nr. 554/2004 statornicesc două condiţii, care trebuie îndeplinite cumulativ, pentru ca persoana vătămată să poată cere şi obţine suspendarea actului administrativ, până la pronunţarea instanţei de fond (asupra cererii având ca obiect anularea actului, recunoaşterea dreptului pretins sau a interesului legitim şi repararea pagubei ce i-a fost cauzată – art. 1 alin. 1 din Legea nr. 554/2004): cazul bine justificat şi prevenirea unei pagube iminente.

În conformitate cu disp. art. 2 alin. 1 lit. t din Legea nr. 554/2004, constituie cazuri bine justificate împrejurările legate de starea de fapt şi de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ. Potrivit disp. art. 2 alin. 1 lit. ş din Legea nr. 554/2004, paguba iminentă este definită ca fiind prejudiciul material viitor şi previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcţionării unei autorităţi publice sau a unui serviciu public.

În ce priveşte cazul bine justificat, astfel cum este definit de art. 2 alin. 1 lit. t din Legea nr. 554/2004, Curtea a constatat că, în legătură cu îndeplinirea sau neîndeplinirea acestei condiţii, nu poate trece la analiza vreunui aspect ce ţine de fondul cauzei, ci, din înscrisurile dosarului, trebuie să poată observa existenţa unei serioase îndoieli cu privire la legalitatea actului administrativ atacat, fără să procedeze la cercetarea fondului pricinii deduse judecăţii.

Condiţia cazului bine justificat, statornicită de legiuitor, nu presupune prezentarea, de către parte, şi analizarea, de către instanţă, a unor dovezi ce ar echivala cu prejudecarea fondului cauzei. Însă, existenţa cazului bine justificat rezidă nu numai în afirmaţiile reclamantului, ci şi în argumentele juridice de natură a crea, prin ele însele - fără a necesita trecerea la o analiză profundă şi comparativă a acestora, cu aplicarea principiului contradictorialităţii (Î.C.C.J., Secţia de contencios administrativ şi fiscal – Decizia nr. 3015/23 septembrie 2008) - o îndoială serioasă în ce priveşte actul administrativ atacat.

În speţă, argumentele invocate, de reclamantă, în susţinerea condiţiei cazului bine justificat, au vizat contestarea constatărilor şi concluziilor organului de inspecţie fiscală, cuprinse în Raportul de inspecţie fiscală nr. 8/10 ianuarie 2013, pe temeiul căruia a fost emisă Decizia de impunere nr. 9/10 ianuarie 2013, de către pârâta D.G.F.P. Mureş. Astfel, reclamanta S.C. N. S.R.L. a prezentat motive punctuale pentru care, în opinia acesteia, obligaţiile suplimentare în valoare de 193.684 lei (impozit pe profit) nu ar fi trebuit calculate şi stabilite de organul de inspecţie fiscală: operaţiunile derulate de reclamantă cu C. T. Belgia, prin comisionarul S.C. R. I. S.R.L., au fost reale, mărfurile fiind livrate de către firma belgiană şi nu de către această din urmă firmă, cu sediul în Bucureşti, facturile fiscale îndeplinind condiţiile impuse de art. 155 alin. 5 lit. b, d, f, h din Legea nr. 571/2003; Convenţia referitoare la contractul de transport internaţional de mărfuri pe şosele (Convenţia CMR) prevede posibilitatea menţionării, în scrisoarea de trăsură, în mod separat, a locului şi datei primirii mărfii, precum şi a locului prevăzut pentru eliberarea acesteia, numele şi prenumele destinatarului fiind inserate, de asemenea, separat; potrivit art. 12 din Convenţia CMR, expeditorul are drept de dispoziţie asupra mărfii, care se stinge în momentul remiterii către destinatar a exemplarului al doilea din scrisoarea de trăsură; afirmaţia organului fiscal potrivit căreia simplul fapt al livrării mărfii de către firma belgiană, firmei reclamante, face dovada faptului că aceasta din urmă era deja proprietara bunurilor nu concordă cu realitatea, dat fiind că factura externă a fost emisă de S.C. R. I. S.R.L.; reclamanta a întocmit şi depus la organele fiscale declaraţiile şi deconturile de T.V.A., neavând intenţia de a se sustrage de la obligaţiile fiscale; din art. 128 pct. 6 al H.G. nr. 44/2004, nu rezultă obligaţia transportării mărfurilor la comisionar şi, abia după aceea, a livrării lor către beneficiarul final; organul de control a prezentat operaţiunile economice în scop trunchiat, pentru a stabili obligaţii suplimentare de plată care sunt, de fapt, nedatorate. Referitor la relaţiile comerciale dintre reclamantă şi SC R. T. SA, s-a susţinut că, şi în privinţa acestora, S.C. R. I. S.R.L. avea calitatea de comisionar, motivele privind modalitatea de livrare a mărfii fiind similare celor deja menţionate, reclamanta conchizând că organul de control a realizat, în mod nelegal, reîncadrarea operaţiunii financiare, cu scopul de a majora obligaţiile suplimentare faţă de bugetul statului. Referitor la patru facturi fiscale primite de reclamantă de la S.C. R. I. S.R.L., în anul 2012, în valoare totală de 71.218 lei (inclusiv T.V.A.), reclamanta a susţinut că, în mod nelegal, organul fiscal a aplicat acelaşi raţionament cu cele anterior prezentate, considerând că operaţiunea nu a fost reală şi procedând la reîncadrarea acesteia, cu ignorarea documentelor justificative (rapoarte de producţie, bunuri de consum). În fine, referitor la achiziţiile de produse de la SC I. E. SRL, de către reclamantă, în valoare totală de 95.286 lei (plus T.V.A.), consemnate în două facturi, achitate prin ordine de plată bancare, reclamanta a susținut, contrar constatărilor organului de control, că aceste facturi conţin toate elementele obligatorii prevăzute de Legea nr. 571/2003, lipsa denumirii străzii şi a numărului la care se află sediul social neavând relevanţă, realitatea tranzacţiei fiind dovedită prin existenţa bunurilor.

În înscrisul depus la 27 august 2013  – alături de o serie de acte prin care reclamanta-intimată a urmărit să dovedească existenţa condiţiei prevenirii producerii unei pagube iminente, SC N. SRL nu a făcut referire decât la „paguba iminentă”, prezentându-şi apărările, sub acest aspect, faţă de cererea de recurs. Înscrisul nu conţine niciun argument în apărare, referitor la condiţia cazului bine justificat.

Curtea a constatat că motivele care, în opinia reclamantei, ar proba nelegalitatea actelor administrative atacate, presupun, cu necesitate, analizarea fondului cauzei, respectiv, a raporturilor comerciale derulate de reclamantă cu societăţile comerciale anterior enumerate (C. T. Belgia, S.C. R. I. S.R.L., SC R. T. SA, SC I. E. SRL), a documentelor contabile la care reclamanta a făcut trimitere concretă, în cererea de suspendare a executării actelor administrative, a normelor generale şi speciale aplicabile acestor raporturi juridice, pentru a se stabili legalitatea sau nelegalitatea constatărilor/concluziilor organului de control și, în consecință, a actelor administrative atacate.

Așadar, Curtea a constatat că argumentele redate de reclamanta-intimată, în legătură cu condiţia cazului justificat, nu pot, nicidecum, să fie considerate motive care relevă, în aparenţă, o serioasă îndoială asupra legalităţii Raportului de inspecţie fiscală nr. 8/10 ianuarie 2013 şi a Deciziei de impunere nr. 9/10 ianuarie 2013, de vreme ce acestea impun cercetarea fondului cauzei, cu respectarea principiului contradictorialității.

Împrejurările expuse infirmă existenţa, în speţă, a condiţiei cazului bine justificat, cerută de disp. art. 14 alin. 1 din Legea nr. 554/2004, situaţie în care, faţă de exigenţa clară a legiuitorului, referitoare la îndeplinirea cumulativă a condiţiilor cazului bine justificat şi prevenirii producerii unei pagube iminente, analizarea îndeplinirii celei de-a doua condiţii devine superfluă – dat fiind că, fie şi în ipoteza îndeplinirii acesteia, nu se poate da eficienţă juridică instituţiei suspendării executării actului administrativ.

În consecinţă, constatând neîndeplinirea cumulativă a condiţiilor stipulate de disp. art. 14 alin. 1, art. 15 din Legea nr. 554/2004, Curtea a admis recursul – art. 312 alin. 1 teza I, art. 304 pct. 9 Cod proc. civ. – și a modificat în tot hotărârea atacată – art. 312 alin. teza I, alin. 3 teza I Cod proc. civ. -, în sensul respingerii cererii de suspendare a executării formulate de S.C. N. S.R.L.

Domenii speta

Spete similare