Noul cod de procedură civilă - Recurs. tva tranzacţii imobiliare. Efectele deciziei cjue pronunţată la data de 07.11.2013 în cauzele conexe c-249/12 şi c-250/12 (Tulică şi Plavoşin). Regim juridic nulitate acte administrativ fiscale.

Deliberând asupra recursului de faţă, constată:

Prin sentinţa civilă nr. 6031/CA/28.11.2013 pronunţată de Tribunalul Braşov - secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a fost admisă în parte cererea formulată de reclamantul O.M.C. în contradictoriu cu pârâta D.G.R.F.P.B., a fost anulată în parte Decizia nr. 227/28.05.2013 emisă de pârâtă numai cu privire la pct. 1 referitor la respingerea contestaţiei nr. 24213/29.03.2013 şi în consecinţă, a fost obligată pârâta să restituie reclamantului suma de 62.214 lei reprezentând TVA stabilit suplimentar la plată şi să achite dobânda fiscală aferentă acestei sume, calculată de la data introducerii acţiunii(17.07.2013) şi până la plata sumei de 62.214 lei, precum şi suma de 2350 lei către reclamant cu titlul de taxe judiciare. Totodată au fost respinse celelalte pretenţii formulate de reclamant şi anulat ca netimbrat capătul privind suspendarea executării Deciziei nr. 227/28.05.2013 emisă de pârâtă.

Împotriva acestei hotărâri, pârâta D.G.R.F.P.B. a declarat recurs, în termenul legal, prin care a solicitat admiterea recursului, modificarea în tot a sentinţei şi respingerea în totalitate a acţiunii, iar, în subsidiar, modificarea hotărârii atacate în sensul refacerii calculelor în ceea ce priveşte TVA-ul datorat de către intimatul reclamant.

În motivare, a arătat că hotărârea pronunţată este netemeinică şi nelegală, soluţia pronunţată fiind în totală contradicţie cu considerentele expuse în cuprinsul acesteia, deoarece, deşi în cuprinsul întregii hotărâri prima instanţă îmbrăţişează raţionamentul pârâtei referitor la obligaţia reclamantului de a plăti TVA aferent tranzacţiilor efectuate, soluţia este în sensul obligării pârâtei la restituirea către reclamant a sumei de 62.214 lei şi dobânda aferentă de la data de 17.07.2013.

Recurenta pârâtă a mai arătat că intimatul reclamant a realizat în perioada 2007-2011 un număr de 13 tranzacţii constând în vânzări de terenuri şi o construcţie, aceasta reprezentând o activitate în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate, în sensul Codului fiscal şi că a depăşit plafonul de scutire din punct de vedere TVA, de 35.000 euro, prevăzut de art. 152 c. fiscal, la data de 27.04.2007, astfel că avea obligaţia, conform art. 153 c. fiscal, să se înregistreze la organul fiscal ca persoană impozabilă în scopuri de TVA şi să achite TVA.

Cum intimatul reclamant nu şi-a respectat această obligaţie, recurenta pârâtă a arătat că organele fiscale au determinat baza impozabilă, valoarea TVA – ului şi accesoriile datorate în condiţiile art. 119, 120 şi 120 ind. 1 din OG nr. 92/2003, republicată. În opinia recurentei, modul de calcul al TVA-ului datorat de intimatul reclamant este, contrar reţinerii instanţei de fond, legal, respectiv conform art. 152 alin. 6 c. fiscal coroborat cu art. 62 alin. 2 lit. a) din HG nr. 44/2004 privind normele metodologice de aplicare a c. fiscal.

Referitor la majorările de întârziere, recurenta pârâtă a susţinut că acestea sunt, contrar celor reţinute de instanţa de fond, legale, fiind datorate de la scadenţa debitului principal, iar nu de la data la care organul fiscal a adus la cunoştinţă contribuabilului acest debit. Or, în cauză, TVA era datorat de la momentul depăşirii plafonului de scutire arătat anterior, în acest sens fiind şi practica ICCJ (decizia nr. 4146/16.10.2012, decizia nr. 1664/27.03.2012, decizia nr. 3050/15.06.2013). Prin urmare, recurenta pârâtă susţine că prima instanţă, deşi reţine că reclamantul datorează TVA către bugetul statului, obligă pârâta la restituirea acestei sume către debitor, fiind într-o evidentă eroare la pronunţarea acestei soluţii.

În subsidiar, recurenta a arătat că şi în situaţia în care modul de calcul al TVA-ului nu era cel corect, în virtutea rolului activ, avea obligaţia de a administra probe care să conducă la stabilirea corectă a cuantumului acestuia.

Recurenta pârâtă a criticat soluţia primei instanţe şi sub aspectul cheltuielilor de judecată la care a fost obligată, motivat de faptul că nu poate fi reţinută o culpă procesuală în sarcina sa, deoarece acţiunea introductivă este neîntemeiată.

În drept a fost invocată aplicarea art. 488 alin. 1 pct. 6 şi 8 c.pr.civ.

Cererea de recurs este scutită de obligaţia de plată a taxei judiciare de timbru conform art. 30 din OUG nr. 80/2013.

Intimatul O.M.C., prin întâmpinare formulată în condiţiile art. XV alin. 3 coroborat cu art. XVII alin. 3 din Legea nr. 2/2013 (fila 23), a solicitat respingerea recursului ca nefundat şi menţinerea sentinţei recurate, cu obligarea recurentei la plata cheltuielilor de judecată în recurs.

În susţinerea acestei poziţii procesuale a arătat că, deşi se critică hotărârea în ansamblul ei, recurenta nu face nici o referire cu privire la motivele admiterii acţiunii promovate, respectiv greşita calculare a TVA – ului şi accesoriilor determinate.

În plus, intimatul a arătat că recurenta nesocoteşte decizia CJUE pronunţată la data de 07.11.2013 în cauzele conexe C-249/12 şi C-250/12 (Tulică şi Plavoşin), cauze referitoare la modalitatea de calcul a TVA la tranzacţiile imobiliare efectuate de persoane fizice care ulterior au fost calificate ca persoane impozabile obligate la plata TVA, de către autorităţile fiscale, hotărâre în care s-a reţinut că „atunci când preţul unui bun a fost stabilit de părţi fără nicio menţiune cu privire la taxa pe valoarea adăugată, iar furnizorul bunului respectiv este persoana obligată la plata taxei pe valoarea adăugată datorate pentru operaţiunea supusă taxei, preţul convenit trebuie considerat, în cazul în care furnizorul nu are posibilitatea de a recupera de la dobânditor taxa pe valoarea adăugată solicitată de administraţia fiscală, ca incluzând deja taxa pe valoarea adăugată”.

Intimatul a mai arătat că această decizie a CJUE infirmă decizia nr. 2/2011 a Comisiei Fiscale Centrale invocată ca temei pentru calculul TVA peste preţul tranzacţiei.

Intimatul a mai arătat că nici motivul de recurs referitor la cheltuielile de judecată nu este fondat deoarece prima instanţă a aplicat prevederile art. 253 alin. 1 c.pr.civ.

Părţile nu au mai solicitat administrarea altor probe noi în recurs.

Analizând recursul declarat de pârâta D.G.R.F.P.B., prin prisma dispoziţiilor art. 488 alin. 1 pct. 8 c.pr.civ., curtea reţine următoarele:

Recurenta pârâtă invocă drept motive principale de reformare a sentinţei primei instanţe pe de o parte, faptul că aceasta cuprinde motive contradictorii, motiv care se circumscrie dispoziţiilor art. 488 alin. 1 pct. 6 c.pr.civ., dar care nu este fondat.

Astfel, prima instanţă a expus motivele de fapt şi de drept care au determinat-o să pronunţe soluţia din sentinţa recurată, iar faptul că a reţinut calitatea de persoană impozabilă a reclamantului şi existenţa obligaţiei de a se înregistra în scop de TVA şi de a achita această taxă pentru tranzacţiile efectuate nu intră în contradicţie cu motivul de anulare a actelor fiscale contestate, această soluţie fiind determinată de modul greşit de calcul, în opinia primei instanţe, a sumelor datorate.

Raţionamentul primei instanţe a fost unul logic, în condiţiile în care a verificat, mai întâi, îndeplinirea condiţiilor generale pentru aplicarea TVA, iar, apoi, a verificat modul în care această taxă a fost efectiv calculată în speţa dedusă judecăţii.

Recurenta pârâtă a mai invocat ca motiv de recurs şi greşita aplicare a legii, motiv care se circumscrie dispoziţiilor art. 488 alin. 1 pct. 8 c.pr.civ., iar acesta este fondat.

Astfel, prima instanţă a reţinut, în mod legal, faptul că intimatul O.M.C. avea calitatea de persoană impozabilă ce avea obligaţia de a se înregistra în scop de TVA, în condiţiile art. 127 şi 153 c. fiscal, deoarece a desfăşurat, în intervalul 2007-2012 un număr de 11 operaţiuni imobiliare, cu caracter de continuitate, constând în vânzarea de terenuri şi a unei construcţii, neutilizată în scop personal.

Deoarece operaţiunile efectuate de recurentul-reclamant, în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate se încadrează în categoria operaţiunilor cuprinse în sfera de aplicare a TVA conform art. 126 alin. 1 din Codul fiscal şi, întrucât valoarea tranzacţiilor a depăşit plafonul de scutire de TVA de 35.000 Euro, stabilit de art. 152 alin. 1 c. fiscal, Curtea constată că instanţa de fond, în mod corect, a stabilit că acesta avea obligaţia de a se înregistra ca plătitor în scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal după depăşirea plafonului de scutire de TVA arătat.

Aceste aspecte reţinute de către prima instanţă nu au fost contestate, de altfel, de către intimatul reclamant, în condiţiile art. 461 alin. 2 c.pr.civ., pe calea recursului referitor la considerentele sentinţei, intrând în puterea lucrului judecat.

Cu toate acestea, reţinând că baza de calcul a TVA-ului determinată prin actele fiscale contestate nu este legală, prima instanţă a anulat aceste acte, în integralitate şi, în plus, în baza principiului repunerii părţilor în situaţia anterioară, a dispus obligarea organului fiscal la restituirea TVA-ului către intimatul reclamant, deşi nu există nici un înscris în dosarul instanţei de fond care să confirme plata de către reclamant a acestei sume anterior pronunţării sentinţei şi nici o susţinere a pârâtei în acest sens.

Curtea reţine că nulitatea actului administrativ fiscal, ca sancţiune, a fost reglementată distinct de legiuitor în cuprinsul art. 46 din OG nr. 92/2003, fiind prevăzute expres elementele pe care trebuie să le cuprindă actul administrativ-fiscal, sub sancţiunea nulităţii - numele, prenumele şi calitatea persoanei împuternicite a organului fiscal, numele şi prenumele ori denumirea contribuabilului, a obiectului actului administrativ sau a semnăturii persoanei împuternicite a organului fiscal, cu excepţia prevăzută la art. 43 alin. (3) (această normă vizând actele fiscale care au ataşată o semnătură electronică).

Prin urmare, cum stabilirea eronată a bazei de calcul sau calculul greşit al taxei/impozitului nu sunt cuprinse în art. 46 c.pr.fiscală. ca motive de nulitate expresă şi totală, Curtea reţine că sancţiunea aplicabilă actului fiscal, în aceste situaţii, este numai nulitatea parţială, în măsura în care cele reţinute de organul fiscal în actele fiscale nu sunt corecte (faptic) şi legale, instanţa având obligaţia de a solicita organului fiscal să depună înscrisuri din care să se poată verifica stabilirea bazei de impunere şi să administreze orice probă, inclusiv în condiţiile art. 22 alin. 2 c.pr.civ.

În cauză, prima instanţă a reţinut, în mod corect, că în prezentul litigiu produce efecte Hotărârea CJUE din 7 noiembrie 2013, pronunţată în cauzele conexe C-249/12 şi C-250/12, la întrebarea preliminară formulată de Secţia de contencios administrativ şi fiscal a înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, pentru interpretarea art. 73 şi 78 din Directiva 2006/112/CE (Directiva TVA), în cuprinsul căreia s-a stabilit că „Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, în special art. 73 şi 78 din aceasta, trebuie interpretată în sensul că atunci când preţul unui bun a fost stabilit de părţi fără nicio menţiune cu privire la taxa pe valoarea adăugată, iar furnizorul bunului respectiv este persoana obligată la plata taxei pe valoarea adăugată datorate pentru operaţiunea supusă taxei, preţul convenit trebuie considerat în cazul în care furnizorul nu are posibilitatea de a recupera de la dobânditor taxa pe valoarea adăugată solicitată de administraţia fiscală, ca incluzând deja taxa pe valoarea adăugată”.

Dar, deşi a reţinut incidenţa acestei jurisprudenţe a CJUE, prima instanţă a anulat în totalitate actele fiscale contestate, reţinând că TVA a fost calculată prin adăugarea procentului legal la baza impozabilă care reprezintă contrapartida obţinută de intimatul reclamant din vânzarea terenurilor şi construcţiei.

Or, faţă de această hotărâre CJUE şi faţă de considerentele anterioare referitoare la cauzele de nulitate expresă a actelor fiscale reglementate de OG nr. 92/2003, Curtea constată că sancţiunea nulităţii totale este eronată, actele fiscale fiind lovite numai de nulitate parţială, urmând a fi menţinute cu privire la suma reprezentând TVA calculat, în condiţiile în care aceasta este inclusă în baza impozabilă/preţul total obţinut de intimatul reclamant.

Deci, TVA trebuia calculat, în cauză, la o nouă bază impozabilă, în valoare totală de 249.555 lei (195.594 lei : 1,19, pentru tranzacţia de la poziţia 3; 24.840 lei : 1,19, pentru tranzacţia de la poziţia 6; 84.712 lei : 1,24 pentru tranzacţia de la poziţia 8), la care se adaugă 19% TVA (pentru tranzacţiile de la poziţiile 3 şi 6, respectiv sumele de 31.229 lei şi 3.966 lei), respectiv 24% TVA (pentru tranzacţia de la poziţia 8, respectiv suma de 16.396 lei), astfel ca TVA să fie inclusă în preţul total.

De asemenea, Curtea reţine că este neîntemeiată aplicarea principiului repunerii părţilor în situaţia anterioară emiterii actului fiscal şi, implicit, dispoziţia de obligare a organului fiscal la restituirea sumei reprezentând TVA, în condiţiile în care reclamantul nu a făcut dovada plăţii acestei sume stabilită în sarcina sa prin actele fiscale contestate.

În ceea ce priveşte motivul de recurs invocat de către recurenta pârâtă, referitor la cheltuielile de judecată, Curtea constată că acesta se încadrează în prevederile art. 304 pct. 9 c.pr.civ. şi, faţă de soluţia pronunţată asupra motivului anterior de recurs, apare ca întemeiat, în parte.

Astfel, faţă de dispoziţia de admitere în parte a acţiunii, instanţa va face aplicarea art. 274 alin. 2 c.pr.civ., iar nu a art. 274 alin. 1 c.pr.civ., respectiv va stabili cheltuielile de judecată în sarcina pârâtei, numai proporţional cu valoarea pretenţiilor admise reclamantei, actele fiscale contestate fiind anulate numai în parte.

Pentru toate aceste considerente, constatând incidenţa art. 496 c.pr.civ., Curtea va  admite recursul declarat de pârâta D.G.R.F.P.B. împotriva sentinţei civile nr. 6031/CA/28.11.2013 pronunţată de Tribunalul Braşov – Secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, pe care o modifică în parte, conform dispozitivului de mai jos.

Domenii speta

Spete similare