Decizie 214 din 13.09.2016

Rezumat:

Potrivit prevederilor art. 11 alin. 1 ind. 2 din Codul fiscal (forma în vigoare la data exercitării dreptului de deducere), beneficiarii care achiziţionează bunuri de la contribuabili după înscrierea acestora ca inactivi în Registrul contribuabililor inactivi nu beneficiază de dreptul de deducere a cheltuielilor şi a taxei pe valoarea adăugată aferente achiziţiilor respective.

Curtea apreciază că nu este excesiv a pretinde contribuabilului efectuarea de minime verificări prealabil exercitării dreptului de deducere, printre acestea numărându-se şi cercetări privind înregistrarea furnizorului în scop de TVA. În cauză, societăţile comerciale în cauză fuseseră declarate ca fiind contribuabili inactivi prin Ordin al Preşedintelui ANAF, fiind înscrise în Registrul contribuabililor inactivi, accesibil persoanelor interesate inclusiv online.

Hotărârea:

Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel Suceava la data de 25 martie 2016 și înregistrată sub nr. 269/39/2016, reclamanta S.C. A. SRL în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili București și Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor București a solicitat, în principal, anularea Deciziei de Impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice nr. F-MC 2122 din data de 28.08.2015, precum şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. F-MC 237 din data de 27.08.2015 iar, în subsidiar, obligarea pârâtei la emiterea unei decizii de soluţionare a contestaţiei formulate în cadrul procedurii prealabile administrative, împotriva deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice nr. F-MC 2122 din 28.05.2015, precum şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. F-MC 237 din 27.08.2015.

În motivarea acţiunii, reclamanta a arătat că a fost supusă unei inspecţii fiscale de fond ce a acoperit perioada 1 ianuarie 2007 – 31 decembrie 2011, inspecţie începută la 5 septembrie 2012 şi finalizată prin emiterea Raportului de Inspecţie fiscală nr. F-MC237din 27.08.2015.

Stabilirea sumelor suplimentare a avut la bază următoarele considerente invocate de echipa de inspecţie fiscală în raportul de inspecţie fiscală nr. F.NC-2122 din 27.08.2015.

În ceea ce priveşte taxa pe valoarea adăugată, a arătat că, considerentele invocate în raportul de inspecţie fiscală pentru stabilirea sumelor suplimentare de plată în sarcina S.C. A. SRL sunt următoarele:

- neacordarea deducerii TVA în sumă totală de 40.982.844 lei reprezentând TVA

deductibilă înregistrată prin casierie, echipa de inspecţie invocând lipsa documentelor

justificative pentru înregistrarea acestor operaţiuni;

- neacordarea deducerii TVA în sumă de 431.024,23 lei aferente facturilor de achiziţie de animale vii de la S.C.B. SRL, echipa de inspecţie fiscală invocând faptul că acest furnizor nu era înregistrat în scopuri de TVA;

- neacordarea deducerii TVA în sumă de 187.424 lei aferentă facturilor de achiziţie de

bovine pentru sacrificare de la S.C. G. SRL, echipa de inspecţie fiscală invocând faptul că acest furnizor era declarat inactiv în perioada 09.10.2010 -31.12.2011, perioadă în care au fost realizate achiziţiile respective;

- neacordarea deducerii în sumă de 722,52 lei aferentă facturilor de achiziţie de la S.C.

E. SRL, echipa de inspecţie fiscală invocând faptul că acest furnizor era declarat inactiv în perioada 04.05.2011 - 31.03.2011, perioadă în care au fost realizate achiziţiile respective;

- neacordarea deducerii TVA în sumă de 126,48 lei aferentă unei facturi de achiziţie de la S.C. M. SRL, echipa de inspecţie fiscală invocând faptul că acest furnizor era declarat inactiv la data de 26.10,2011, dată la care a fost realizată achiziţia respectivă;

- stabilirea de TVA colectată în sumă de 148.731 asupra livrărilor intracomunitare efectuate în perioada supusă inspecţiei fiscale către clientul X. din Suedia, echipa de inspecţie fiscală considerând, în esenţă, că X. nu a furnizat un cod valid de TVA pentru aceste operaţiuni, concluzia echipei de inspecţie fiscală bazându-se exclusiv pe comunicările (sau mai exact pe incompletitudinea comunicărilor) primite din partea autorităţilor fiscale suedeze, care au confirmat un nume uşor diferit al clientului, respectiv „ AB/X.” şi nu simplu „X.”, şi nu au transmis toate documentele solicitate de autorităţile fiscale române.

În ceea ce priveşte impozitul pe dividente, a arătat că, considerentele invocate în raportul de inspecţie fiscală pentru stabilirea sumelor suplimentare de plată în sarcina societăţii, totalizând 2.996.904 lei, au fost că asociatul - administrator al S.C. A. SRL nu a justificat cheltuirea unor sume încasate de la societate cu titlu de rambursare de împrumut în scopul activităţii economice a societăţii.

În baza Raportului de Inspecţie fiscală nr. F-MC 237 din data de 27.08.2015 a fost emisă Decizia de Impunere nr. F-MC 2122/2S.08.2015, comunicate în data de 28.09.2015 prin adresa 3560AIF/10.09.2015.

Împotriva Decizia de Impunere nr. F-MC 2122/28.08.2015 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. F-MC 237 din 27.08.2015 s-a formulat contestaţie, în temeiul art. 205 din O.U.G. nr. 92/2003, transmisă prin serviciile poştale cu confirmare de primire la 12.10.2015 şi înregistrată la 15.10.2015, fără a primi vreun răspuns până la data formulării acţiunii.

Referitor la anularea Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice nr. F-MC 2122 din 28.08.2015, precum şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. F-MC 237 din 27.08.2015, a apreciat că aceste acte administrativ - fiscale sunt nelegale pentru următoarele considerente:

Cu privire la nerespectarea prevederilor Codului de procedură fiscală referitoare la durata maximă a inspecţiei fiscale a arătat că inspecţia fiscală a început la data de 05.09.2012 conform avizului nr. 74 din data de 06.08.2012, şi s-a finalizat prin emiterea Raportului de inspecţie fiscală la data de 27.08.2015. În tot acest timp, conform deciziilor de suspendare comunicate societăţii reclamante, inspecţia a fost suspendată între următoarele date: între data de 05.09.2012 şi data de 07.10.2012, conform deciziei de amânare a inspecţiei fiscale comunicate de organele de inspecţie fiscală în data de 11.09.2012; între data de 26.08.2013 şi data de 28.04.2014, conform deciziei de suspendare în vederea efectuării de controale încrucişate comunicate societăţii şi reluării inspecţiei notate în Registrul unic de control al societăţii; între data de 06.05.2014 şi data de 08.06.2015, conform deciziei de suspendare în vederea efectuării de controale încrucişate comunicate societăţii şi reluării inspecţiei notate în Registrul unic de control al societăţii.

În apărare a invocat disp. art. 104 alin. 2 şi 3 din OUG nr. 92/2003 şi susţine că durata maximă de 6 luni a inspecţiei fiscale a fost cu mult depăşită în cazul inspecţiei fiscale desfăşurate de societate.

În aceste condiţii, consideră că inspecţia fiscală în urma căreia s-au stabilit sumele de plată suplimentare în sarcina societăţii s-a realizat cu încălcarea dispoziţiilor legale menţionate, fiind astfel nelegală.

Referitor la stabilirea eronată a tuturor sumelor de TVA deductibilă înregistrate ca fiind achitate în numerar ca fiind deduse în mod eronat, a arătat că echipa de inspecţie fiscală a considerat că nu au fost îndeplinite condiţiile legale pentru exercitarea dreptului de deducere pentru toate sumele înregistrate în debitul contului 4426 „TVA deductibilă” în contrapartidă cu creditul contului 5311 „Casa în lei”, negând astfel dreptul de deducere pentru o sumă totală de 40.982.844 lei corespunzătoare perioadei controlate, respectiv anii 2007 – 2011. Motivaţia principală care a stat la baza negării dreptului de deducerea a fost lipsa documentelor justificative pentru aceste înregistrări contabile.

Pentru a aprecia astfel, echipa de inspecţie fiscală a selectat din registrul jurnal al societăţii toate înregistrările de TVA deductibilă în contrapartidă cu contul 5311 „Casa în lei”, fără a analiza fiecare înregistrare în parte în vederea stabilirii existenţei sau lipsei documentului justificativ care a stat la baza acelei înregistrări contabile. În plus, în calculul sumelor de TVA selectate în acest mod s-a strecurat şi o eroare materială, echipa de inspecţie fiscală redând greşit suma aferentă înregistrării din data de 07.04.2011 ca fiind de 370.008 lei, în timp de suma efectiv înregistrată în contabilitatea societăţii la a fost de numai 37.008 lei.

Prin această eroare materială s-a crescut aşadar artificial suma de TVA suplimentară stabilită în sarcina societăţii cu 333.000 lei.

Susţine că societatea efectuează, în cursul activităţii sale normale, o serie de achiziţii cu plata în numerar, care sunt justificate cu bonuri fiscale pentru achiziţia de carburanţi sau chiar cu facturi emise de furnizorii respectivelor bunuri şi servicii, conform prevederilor legale şi care, în anumite situaţii, datorită volumului mare de documente de procesat în fiecare zi, au fost înregistrate în contabilitate direct în contrapartidă cu casieria societăţii, fără a se mai trece printr-un cont de furnizor. Documentele justificative pentru astfel de achiziţii sunt incluse în jurnalele de cumpărări ale societăţii, jurnale care au fost puse la dispoziţia organelor de inspecţie fiscală.

A invocat disp. art. 146 din Vechiul Cod fiscal, coroborat cu prevederile pct. 46 alin. 1 şi 2 din Normele de aplicare a Titlului VI din act normativ şi susţine că documentul în baza căruia se exercită dreptul de deducere pentru achiziţiile de bunuri şi servicii efectuate în scopul realizării operaţiunilor taxabile este fie factura, fie bonul fiscal emis în condiţiile OUG 28/1999, ştampilat de furnizor şi având înscrise denumirea cumpărătorului şi numărul de înmatriculare a vehiculului.

Consideră că cel puţin pentru o parte din sumele înregistrate în contul debitului contului 4426 „TVA deductibilă” în contrapartidă cu contul 5311 „Casa în lei”, societatea îndeplineşte toate condiţiile cerute de lege pentru exercitarea dreptului de deducere.

De asemenea, consideră necesară rectificarea erorii materiale menţionate, care afectează suma totală de TVA stabilită suplimentar în sarcina societăţii cu 333.000 lei.

Referitor la negarea nejustificată a dreptului de deducere pentru achiziţiile efectuate de la S.C. B. SRL a arătat că, conform raportului de inspecţie fiscală, organele de inspecţie fiscală nu au acordat drept de deducere societăţii pentru suma de TVA de 431.024,31 lei, aferentă achiziţiilor de animale vii pentru sacrificare efectuate de societatea în perioada iulie - decembrie 2011. Motivaţia invocată de organele de inspecţie fiscală a fost faptul că acest furnizor nu era înregistrat în scopuri de TVA, nu a depus declaraţiile 394 şi nici nu a putut fi găsit la sediul declarat pentru efectuarea controlului încrucişat.

Mai mult decât atât; în raportul de inspecţie fiscală s-a invocat faptul că societatea avea obligaţia de a verifica existenţa înregistrării în scopuri de TVA a acestui furnizor la momentul încheierii contractului comercial cu acesta.

Reclamanta S.C. A. SRL a efectuat achiziţii de animale vii pentru sacrificare de la această societate, societate care, conform datelor disponibile pe pagina de internet a Ministerului Finanţelor Publice, a fost înfiinţată în data de 26 iulie 2011. Fiind vorba despre o societate nou înfiinţată, la momentul începerii derulării relaţiilor contractuale cu acest furnizor, societatea nu a putut verifica informaţii istorice cu privire la bonitatea acestui furnizor.

Aşadar, ţinând cont de volumul semnificativ al tranzacţiilor derulate numai de societatea cu S.C.B. SRL, reclamanta a considerat atunci, de bună credinţă, că furnizorul respectiv demarase şi procedurile de înregistrare în scopuri de TVA, în paralel cu încheierea contractului comercial cu S.C. A. SRL.

Mai mult decât atât, în informaţiile disponibile la Registrul Comerţului nu mai există, încă începând din anul 2007, informaţii cu privire la înregistrarea în scopuri de TVA a societăţilor comerciale, întrucât după 1 ianuarie 2007 înregistrarea în scopuri de TVA se realizează prin proceduri separate, derulate strict cu organele fiscale şi fără nicio legătură cu Registrul Comerţului.

De menţionat că în luna iulie 2011, lună în care a început colaborarea dintre S.C. A. SRL şi S.C.B. SRL, procedura de înregistrare în scopuri de TVA era reglementată de Ordinul nr. 1967/2011 pentru aprobarea procedurii de înregistrare în scopuri de taxă pe valoarea adăugată potrivit prevederilor art.153 alin. 1 lit. a sau c din Legea nr. 571/2003 şi pentru aprobarea modelului şi conţinutului unui formular şi de Ordinul 1984/2011 privind stabilirea criteriilor pentru condiţionarea înregistrării în scopuri de TVA.

Potrivit celor două acte normative, înregistrarea în scopuri de TVA de către societăţile nou înfiinţate care preconizau că vor depăşi plafonul de scutire prevăzut la art. 152 din Codul fiscal, situaţie în care se afla atunci S.C.B. SRL, se realiza prin depunerea Declaraţiei de înregistrare 010 însoţită de anexa prevăzută de Ordinul 1984/2011.

Procedura de înregistrare în scopuri de TVA presupunea efectuarea unui control la faţa locului de către organele de inspecţie fiscală, în urma primirii solicitării de înregistrare în scopuri de TVA, termenul legal de efectuare a acestui control fiind de 3 zile lucrătoare însă, în practică, acest termen a fost depăşit frecvent datorită numărului mare de solicitări primite de organele de inspecţie fiscală, raportat la numărul de inspectori disponibili pentru a efectua acest control la faţa locului.

În acest context al cadrului legislativ în vigoare la acea vreme, societatea, acţionând de bună-credinţă a considerat justificată întârzierea apariţiei codului de TVA a acestui furnizor pe pagina de internet a Ministerului Finanţelor Publice, mai ales în contextul în care nu au existat comunicate oficiale cu privire la actualizarea în timp real sau nu a datelor disponibile pe această pagină de internet.

Potrivit art. 153 alin. 8 din Codul fiscal din anul 2011, organele fiscale aveau obligaţia de a înregistra în scopuri de TVA toate persoanele impozabile care ar fi avut obligaţia de a solicita înregistrarea şi nu au făcut acest lucru.

Aşadar, în situaţia în care S S.C.B. SRL nu ar fi întreprins nici un demers pentru înregistrarea în scopuri de TVA, având în vedere cifra de afaceri din anul 2011, care conform datelor de pe pagina de internet a Ministerului Finanţelor Publice a fost de 2.226.958 lei (aşadar a fost chiar raportată de această societate conform legii, fiind pe deplin adusă la cunoştinţa organelor fiscale), depăşind astfel cu mult pragul de înregistrare în scopuri de TVA de 35.000 Euro valabil în anul 2011 (119.000 lei), reclamanta consideră că organele fiscale aveau obligaţia legală de a înregistra această societate în scopuri de TVA din oficiu.

În aceste condiţii, consideră că negarea dreptului de deducere a TVA aferentă achiziţiilor de la acest furnizor este netemeinică şi nelegală, deoarece nu S.C. A. SRL avea obligaţia legală de verificare a statusului de plătitor de TVA a acestui furnizor, ci chiar organele fiscale aveau obligaţia legală de a înregistra această societate în scopuri de TVA, din oficiu. Organele de inspecţie fiscală se prevalează aşadar chiar de propria lor eroare, aceea de a nu fi înregistrat din oficiu această societate ca şi plătitor de TVA, în ciuda obligaţiei instituite de lege în acest sens, pentru a stabili obligaţii suplimentare în sarcina societăţii.

Ca un argument suplimentar în susţinerea opiniei sale reclamanta a mai arătat faptul că, organele fiscale au avut cunoştinţă despre deducerea da către societate a TVA aferentă unor achiziţii de la S.C.B. SRL cu mult înainte de începerea inspecţiei fiscale, informaţiile detaliate cu privire la valoarea acestor achiziţii şi Codul fiscal al societăţii furnizoare fiind raportate conform prevederilor legale de S.C. A. SRL în declaraţiile informative 394 privind livrările şi achiziţiile efectuate pe teritoriul naţional.

A mai invocat disp. art. 7 alin. 3 din vechiul Cod de procedură fiscală şi, având în vedere faptul că organele fiscale au cunoscut cu mult înainte de începerea inspecţiei fiscale faptul că unul dintre furnizorii declaraţi ai S.C. A. SRL nu este înregistrat în scopuri de TVA însă, nu au adus acest lucru la cunoştinţa societăţii mai devreme, consideră că organele fiscale nu şi-au îndeplinit obligaţiile de îndrumare a contribuabililor presupuse pe rolul activ atribuit acestora de Codul de procedură fiscală.

De asemenea, consideră că concluzia Curţii în cazul C-80/11 Mahageben este aplicabilă şi situaţiei de faţă, considerând că dreptul de deducere a TVA nu poate fi condiţionat de furnizarea dovezii calităţii de persoană impozabilă a furnizorului de către cumpărător.

Astfel, conform deciziei Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, consideră că S.C. A. SRLnu avea nici măcar obligaţia de a se asigura de calitatea de persoană impozabilă a furnizorilor săi pentru a-şi asigura dreptul de deducere, prin urmare cu atât mai puţin nu putea avea obligaţia de a se asigura că acest furnizor era înregistrat în scopuri de TVA, aşa cum legea îl obliga de altfel să fie.

Referitor la negarea dreptului de deducere a TVA pentru achiziţiile efectuate de la contribuabili declaraţi inactivi cu încălcarea legislaţiei europene, reclamanta a arătat că în urma activităţii de inspecţie fiscală, echipa de inspecţie fiscală a considerat drept nedeductibilă suma totală de TVA de 188.273 lei reprezentând TVA deductibilă aferentă achiziţiilor de la contribuabili declaraţi inactivi de către organele fiscale astfel: TVA în sumă de 187.424 lei de la S S.C. G. SRL; TVA în sumă de 722,52 lei de la S.C.E. SRL şi TVA în sumă de 126,48 lei de la SC M. SRL.

Referitor la acest aspect, a invocat hotărârea CJUE în cauza C 324/11 Toth, care consideră că dreptul de deducere TVA nu poate fi afectat nici chiar de retragerea autorizaţiei de funcţionare a unei persoane impozabile furnizoare, aceasta fiind considerată o simplă formalitate care nu afectează natura economică şi tratamentul din perspectiva TVA a tranzacţiilor desfăşurate între părţi.

Aşadar, consideră că declararea unul contribuabil ca inactiv reglementată de legea română echivalează în substanţă cu retragerea autorizaţiei de întreprinzător individual prevăzută de legea ungară şl aplicată în cazul menţionat.

Prin urmare, consideră că legea română, prin neacordarea dreptului de deducere a TVA în cazul achiziţiilor de la furnizori declaraţi inactivi, contravine legislaţiei europene şi jurisprudenţei Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, prin urmare ea nu poate fi invocată împotriva societăţii.

Aşadar, a cerut să se constate nelegalitatea temeiului invocat de organele de control fiscal pentru neacordarea dreptului de deducere a sumei de TVA de 183.273 lei aferente achiziţiilor de la contribuabili declaraţi inactivi.

Referitor la stabilirea nejustificată de TVA de plată pentru tranzacţiile efectuate în decursul anilor 2009 şi 2010 cu X. Suedia a arătat că, în cadrul activităţii de inspecţie fiscală, echipa de inspecţie fiscală a stabilit în sarcina societăţii TVA suplimentar de 148.731 lei, corespunzător livrărilor în sumă totală de 184.474,88 Euro efectuate de societatea S.C. A. SRL în anii 2009 şi 2010, conform facturilor nr. 328, 331 şi 332.

În justificarea deciziei de neacordare a scutirii de TVA pentru aceste livrări intracomunitare, conform Raportului de inspecţie fiscală nr. F-MC 237/27.08.2015, organele de inspecţie fiscală au invocat faptul că în urma consultărilor cu autorităţile fiscale suedeze, acestea au confirmat o denumire a clientului suedez uşor diferită faţă de cea cunoscută S.C. A. SRL şi utilizată în facturile de livrări intracomunitare emise (respectiv „AB/X.” în loc de denumirea „X.” cunoscută de S.C. A. SRL).

Practic, în baza acestei diferenţe neinvestigate de organele de inspecţie fiscală pentru a vedea în ce condiţii un cod de înregistrare în scopuri de TVA poate releva un nume de persoană impozabilă compus din numele propriu al unei persoane fizice şi o denumire comercială, organele fiscale au considerat că lipsa identităţii perfecte între numele de client utilizat de societate şi numele confirmat de autorităţile suedeze este suficientă pentru a considera că codul de TVA furnizat nu a aparţinut clientului către care s-a emis factura.

Suplimentar, organele fiscale au invocat faptul că entitatea suedeză către care s-au întocmit facturile de livrări intracomunitare nu a încheiat un contract cu S.C. A. SRL, fapt absolut irelevant pentru aplicarea scutirii de TVA pentru livrările intracomunitare de bunuri, precum şi faptul că cumpărătorul suedez nu a înregistrat sumele în contabilitate, nu le-a plătit şi nu le-a declarat - aceste concluzii fiind trase absolut abuziv de organele de inspecţie fiscală, întrucât deşi nu s-a primit vreo comunicare în acest sens din Suedia, ci pur şi simplu autorităţile fiscale suedeze nu au completat nimic în acest sens în răspunsul transmis, fapt care în mod evident nu echivalează cu confirmarea absenţei înregistrărilor contabile, plăţilor (acestea fiind vizibile în extrasele de cont bancar ale societăţii noastre, nefiind necesară confirmarea autorităţilor suedeze} sau declaraţiilor.

În realitate, tranzacţiile efectuate de societatea cu operatorul intracomunitar X. din Suedia au fost următoarele:

- livrarea de carne de vită, conform comenzii primite de societate telefonic, pentru care s-a emis factura 328/18.05.2010 în valoare totală de 53.952,48 Euro, în regim de scutire de TVA, conform art. 143 alin. 2 lit. a din Codul fiscal. Factura a fost emisă la plecarea transportului de carne de la societatea cu S.C. A. SRL, clientul efectuând plata în avans în proporţie de 100 % pentru această comandă. Locul livrării indicat de client a fost în Italia, la Firpo Carne SRL, Via Nazionale …. La momentul ajungerii la destinaţie a transportului, clientului a refuzat acceptarea mărfii, anulând practic tranzacţia înainte de perfectarea acesteia. Prin urmare, marfa a fost returnată la sediul S.C. A. SRL, iar factura de livrare a cărnii nr. 328 din 18.05.2010 a fost stornată integral prin factura nr. 331 din 18.05.2010. În schimb, pentru a-şi acoperi cheltuielile de transport ocazionate de această tranzacţie eşuată, S.C. A. SRL a emis o factură de penalităţi comerciale, în valoare de 21.600 Euro, respectiv factura nr. 332/18.05.2010.

Aşadar, în acest caz nu a existat confirmarea de primire a mărfii dată de client pe avizul de însoţire a mărfii deoarece tranzacţia nu s-a mai perfectat şi marfa a fost integral returnată. Deşi societatea S.C. A. SRL a încasat iniţial, în avans de livrarea efectivă a mărfii, întreaga contravaloare de 53.952,48 Euro de la clientul X. din Suedia, aceasta a fost returnată către clientul respectiv după reţinerea penalităţii de 21.600 Euro.

A mai arătat că în anul 2009 au fost efectuate o serie de livrări intracomunitare de carne totalizând 163.091,88 Euro, având drept cumpărător X. Suedia, dar cu loc de livrare indicat de client sediul unei societăţi din Bulgaria, astfel:

- livrare de carne de vită conform facturii nr. 173/29.01.2009, în valoare totală de 43.227,95 Euro. Destinaţia de livrare indicată de client în acest caz a fost la societatea EMM - din Veliko Tarnovo, Bulgaria, iar pentru această livrare a fost prezentat organelor de control documentul CMR şi avizul de însoţire a mărfii, confirmate de primire în Bulgaria de către reprezentanţii societăţii destinatare, prin semnătură şi ştampilă, la data de 30.01.2009;

- livrare de carne de vită conform facturii nr. 174/23.012009, în valoare totală de 22.241,89 Euro. Destinaţia de livrare indicată de client în acest caz a fost la societatea EMM din Bulgaria, iar pentru această livrare a fost prezentat organelor de control documentul CMR şi avizul de însoţire a mărfii, confirmate de primire în Bulgaria de către reprezentanţii societăţii destinatare, prin semnătură şi ştampilă, la data de 23.01.2009;

- livrare de carne de vită conform facturii nr. 188/22.02.2009, în valoare totală de 46.443,80 Euro. Destinaţia la care a fost livrată carnea a fost de asemenea la societatea EMM din Veliko Tarnovo, Bulgaria, iar pentru această livrare a fost prezentat organelor de control documentul CMR şi avizul de însoţire a mărfii, confirmate de primire în Bulgaria de către reprezentanţii societăţii destinatare, prin semnătură şi stampilă, la data de 22.02.2009;

- livrare de carne de vită conform facturii nr. 259/09.04.2009, în valoare totală de 26.283,52 Euro. Destinaţia la care a fost livrată carnea a fost de asemenea la societatea EMM, din Veliko Tarnovo, Bulgaria, iar pentru această livrare a fost prezentat organelor de control documentul CMR şi avizul de însoţire a mărfii, confirmate de primire în Bulgaria de către reprezentanţii societăţii destinatare, prin semnătură şi ştampila, la data de 10.04.2009;

- livrare de carne de vită conform facturii nr. 265/23.04.2009, în valoare totală de 24.894,72 EUR. Destinaţia la care a fost livrată carnea a fost de asemenea la societatea EMM, din Veliko Tarnovo, Bulgaria, iar pentru această livrare a fost prezentat organelor de control documentul CMR şi avizul de însoţire a mărfii, confirmate de primire în Bulgaria de către reprezentanţii societăţii destinatare, prin semnătură şi ştampilă, la data de 24.04.2009.

Aşadar, absolut toate tranzacţiile de livrare intracomunitare derulate în decursul anului 2009 cu partenerul X. Suedia au fost însoţite de documente justificative care au atestat faptul că bunurile au ajuns în alt stat membru al Uniunii Europene.

În drept, conform art. 143 alin. 2 lit. a din vechiul Cod fiscal, livrările intracomunitare de bunuri sunt scutite de TVA, livrarea intracomunitară de bunuri este definită la art. 128 alin. 9 din Codul fiscal, iar instrucţiunilor de aplicare a scutirii de taxă pe valoare adăugată sunt prevăzute la art. 143, alin. 1 lit. a din Codul fiscal, aprobate prin Ordinul 2222/2006, cu modificările şi completările ulterioare, scutirea de TVA pentru livrările intracomunitare se justifică cu documente potrivit art. 10 din Instrucţiuni.

Întrucât, în ceea ce priveşte livrările intracomunitare de bunuri realizate de societatea S.C. A. SRL în anul 2009 către X., care a furnizat un cod de TVA suedez în cadrul acestor tranzacţii, dar a solicitat livrarea bunurilor în Bulgaria, acest lucru fiind atestat şi confirmat de primitorul bunurilor din Bulgaria pe documentele de transport aferente fiecărei livrări în parte, consideră că societatea S.C. A. SRL şi-a îndeplinit în totalitate obligaţiile legale ce îi revin pentru justificarea aplicării scutirii de TVA pentru aceste livrări intracomunitare de bunuri derulate în anul 2009 cu partenerul X..

Faptul că autorităţile fiscale suedeze nu au confirmat existenţa unor achiziţii intracomunitare în Suedia efectuate şi raportate ca atare de operatorul intracomunitar X. este pe deplin justificat de contextul în care s-au realizat aceste tranzacţii, întrucât, conform reglementarilor europene în materie de TVA, locul achiziţiei intracomunitare de bunuri este în statul membru în care au sosit bunurile - în acest caz, în Bulgaria.

Este foarte probabil ca X. să fi jucat rolul de intermediar în cadrul unor operaţiuni triunghiulare, revânzând la rândul său bunurile către societatea bulgară la care acestea au fost efectiv livrate de societatea S.C. A. SRL.

În cazul unor operaţiuni triunghiulare, pe care S.C. A. SRL nu poate decât să îl presupună în cazul de faţă, societatea bulgară, şi nu intermediarul X., ar fi avut obligaţia declarării achiziţiei intracomunitare în Bulgaria şl înregistrării TVA aferente prin taxare inversă.

Din proiectul de raport de inspecţie fiscală nu reiese faptul că acest scenariu a fost verificat de echipa de inspecţie fiscală prin solicitarea de informaţii în acest sens la autorităţile fiscale bulgare.

În ceea ce priveşte eventualele suspiciuni de fraudă care ar putea plana asupra clientului suedez, a arătat că, în conformitate cu decizia Curţii de Justiţie a Uniunii Europene în cazul C-409/04 Teleos, neacordarea scutirii de TVA pentru livrări intracomunitare în astfel de situaţii nu este permisă atâta timp cât nu se demonstrează că furnizorul însuşi a participat la frauda fiscală realizată de client.

În ceea ce priveşte facturarea de penalităţi comerciale pentru anularea tranzacţiei intracomunitare de către X. în anul 2010, consideră că acestea au reprezentat tranzacţii în afara sferei de aplicare a TVA, conform art. 137, alin. 3, lit. b din Codul fiscal, nefiind cuprinse în baza de impozitare a TVA.

Aşadar, consideră că aplicarea de către organele fiscale de TVA asupra sumei de 21.600 EUR cuprinsă în factura nr. 322/18.05.2010 nu are temei legal, această sumă nefiind contravaloarea bunurilor livrate sau serviciilor prestate de societatea S.C. A. SRL, ci o simplă penalitate comercială pentru anularea târzie a comenzii pentru motive în afara controlului sau culpei societăţii sale.

Referitor la impozitul pe dividende, reclamanta susţine că echipa de inspecţie fiscală a stabilit impozit pe dividende suplimentar în sumă de 2.296.904 lei, în considerarea faptului că sumele înregistrate în debitul contului 4551 „Asociaţi – conturi curente ” în corespondenţă cu casa şi cu banca în decursul întregii perioade analizate nu au fost justificate de asociatul administrator ca fiind cheltuite pentru achiziţii de bunuri şi servicii în scopul desfăşurării activităţii firmei.

În fapt, sumele înregistrate în contul 4551 „Asociaţi – conturi curente” reprezintă următoarele:

- în creditul contului 4551 s-au înregistrat: sume datorate de societate către administrator în baza deconturilor de cheltuieli justificate cu documente de achiziţie, conform legii, deconturi care arătau cheltuirea prealabilă de către asociatul administrator a unor sume de bani pentru achiziţii în interesul societăţii; împrumuturi pe termen scurt acordate de asociatul administrator societăţii, majoritatea în numerar dar şi prin bancă (a se vedea înregistrările în contrapartidă cu debitul conturilor 5121/5124). Împrumuturile din partea asociatului administrator au fost absolut necesare în cadrul activităţii societăţii din perioada 2007 - 2011, în această perioadă societatea efectuând o serie de investiţii semnificative care au implicat şi costuri foarte mari, care au trebuit decontate efectiv către furnizori într-un timp scurt, creând astfel un deficit de lichidităţi la nivelul companiei. Pentru aceste sume nu s-au întocmit contracte de împrumut sau alte documente similare, întrucât asociatul administrator nu a dorit să perceapă dobânzi pentru astfel de împrumuturi, dorind doar să acopere, în măsura în care era posibil, necesarul de lichidităţi al societăţii pe termen scurt.

Faţă de acest aspect a solicitat să se constate că o parte din aceste sume au fost aduse în societate prin virament bancar şi consideră că realitatea tranzacţiilor nu poate fi pusă la îndoială.

- în debitul contului 4551 s-au înregistrat: sume efectiv restituite asociatului administrator, prin casierie sau prin bancă; unele stornări ale sumelor înregistrate eronat în creditul contului 4551, atunci când au survenit astfel de erori, în contextul volumului mare de operaţiuni de acest tip; renunţări la recuperarea unor sume acordate anterior societăţii ca împrumut pe termen scurt, recunoscute la venit la nivelul societăţii.

Având în vedere natura sumelor înregistrate în debitul contului 4551, care priveşte strict rambursarea unor sume acordate cu titlu de împrumut anterior de către asociatul administrator, consideră că nu se justifică solicitarea echipei de inspecţie fiscală ca asociatul administrator să dovedească utilizarea acestor sume în interesul societăţii. Dimpotrivă, aceste sume au reprezentat de la bun început fonduri personale ale asociatului administrator, modul de utilizare a acestora fiind aşadar complet la latitudinea sa.

O altă concluzie care se desprinde din proiectul de raport întocmit de organele de inspecţie fiscală este aceea că toate sumele înregistrate în creditul contului 4551, ca şi împrumuturi acordate de asociatul administrator, au fost operaţiuni realizate strict în scopul asigurării unui sold debitor suficient de mare pentru contul 5311, realitatea acestor operaţiuni nefiind acceptată de organele de inspecţie fiscală; pe de altă parte, organele de inspecţie fiscală consideră că sumele din debitul contului 4551, înregistrate în contrapartidă cu acelaşi cont de casă, 5311, dar şi cu banca (deşi aceste înregistrări sunt mult mai puţine), afectând aşadar în principal soldul debitor al contului 5311, au reprezentat ieşiri certe de numerar către asociatul administrator, pe care organele de inspecţie fiscală le consideră dividend.

De observat că logica acestei interpretări este în mod evident viciată, întrucât nu este posibil ca debitările contului 5311 să fie fictive, dar creditările lui să fie reale, întrucât acest lucru ar presupune că s-au plătit efectiv mal mulţi bani decât existau fizic în societate - lucru absolut absurd.

Reclamanta a mai arătat că nu poate fi de acord cu aplicabilitatea acestui articol de lege vizavi de situaţia sa specifică, întrucât S.C. A. SRL nu a efectuat niciodată plăti pentru bunuri sau servicii furnizate în interesul vreunul asociat. În cazul de faţă, este vorba despre plăţi efectuate direct către asociat, plăţi care au reprezentat strict rambursări de împrumuturi şi decontări de sume cheltuite de asociatul administrator în interesul societăţii.

Prin prisma argumentelor arătate, consideră că concluziile echipei de inspecţie fiscală nu au avut la bază o constatare completă a tuturor împrejurărilor edificatoare în cauză, fiind aşadar în mod evident viciate. Prin urmare, a cerut să se constate netemeinicia şi nelegalitatea stabilirii de impozit pe dividende pentru sumele ridicate de asociatul administrator cu titlu de rambursare de împrumut.

Separat de aceste aspecte, legat de capătul de cerere privind obligarea pârâtelor la emiterea unei decizii de soluţionare a contestaţiei formulate în cadrul procedurii prealabile administrative, a susţinut că însuşi legiuitorul în actualul Cod de procedură fiscală a prevăzut faptul că în cazul în care autoritatea fiscală nu soluţionează contestaţia în termen de 6 luni, contribuabilul se poate adresa instanţei pentru anularea actului administrativ – fiscal, fără a mai fi necesară introducerea unei acţiuni având ca obiect obligarea la emiterea unei decizii de soluţionare.

În subsidiar, a cerut obligarea pârâtelor la emiterea unei decizii de soluţionare a

contestaţiei formulate în cadrul procedurii prealabile administrative, împotriva Deciziei de Impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de Inspecţia fiscală pentru persoane juridice nr. F-MC 2122 din 28.08.2015, precum şi a Raportului de Inspecţie fiscală nr. F-MC 237 din data de 27.08.2015.

De asemenea, a invocat disp. art. 205 alin. 1, alin. 2, art. 210 alin. 1, alin. 2 din Codul de procedură fiscală şi cum contestaţia a fost expediată prin serviciul poştal la 12.10.2015, rezultă că termenul de 45 de zile prevăzut de art. 70 din Codul de procedură civilă, a fost încălcat fără nicio justificare legală.

Pentru aceste motive a cerut admiterea acţiunii, în sensul obligării pârâtei la emiterea unei decizii de soluţionare a contestaţiei formulate în cadrul procedurii prealabile administrative, împotriva Deciziei de Impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice nr. F-MC 2122 din data de 28.08.2015, precum şi a Raportului de Inspecţie Fiscală nr. F-MC 237 din data de 27.08.2015.

Prin întâmpinarea depusă la data de 17 aprilie 2016 (f. 235-244), pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală Bucureşti a arătat că prin cererea de chemare în judecată reclamanta a solicitat anularea deciziei privind obligaţii suplimentare nr. FMC 2122 din 28.08.2015 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. F-MC 237 din 27.08.2015, iar, în subsidiar, obligarea pârâtei la emiterea deciziei de soluţionare a contestaţiei.

Cu privire la capătul subsidiar al cererii de chemare în judecată că Direcţia Generală de Soluţionare a contestaţiilor din cadrul ANAF a soluţionat contestaţia administrativă a reclamantei şi a emis Decizia nr.87/29.03.2016.

În aceste condiţii, având în vedere emiterea deciziei de soluţionare, capătul subsidiar de cererea a rămas fără obiect, astfel încât acesta necesită a fi respins. Având în vedere faptul că instituţia a emis decizia de soluţionare, în condiţiile în care reclamanta a solicitat anularea deciziei de impunere şi a raportului de inspecţie fiscală a invocat excepţia inadmisibilităţii punctului principal al cererii de chemare în judecată şi a cerut admiterea acesteia şi respingerea punctului principal al cererii de chemare în judecată ca inadmisibil.

Pe fondul cauzei, în condiţiile în care instanţa trece peste excepţiile invocate a solicitat respingerea cererii de chemare în judecată cu consecinţa menţinerii actelor de impunere având în vedere următoarele:

În ceea ce priveşte suma de 96.454.327 lei a arătat că organele de inspecţie fiscală au constatat că, în perioada ianuarie 2007 - decembrie 2011, reclamanta a înregistrat în evidenţa contabilă taxă pe valoarea adăugată deductibilă în sumă de 40.642.644 lei, prin nota contabilă 4426 „TVA deductibilă" = 5311 „Casa în lei”. Întrucât societatea nu a pus la dispoziţia organelor de inspecţie fiscală documente justificative pentru operaţiunile înregistrate în evidenţa contabilă, echipa a constatat faptul că societatea nu a făcut dovada că a efectuat achiziţii de bunuri sau servicii, iar beneficiarul real al sumelor ridicate din casă şi din bancă a fost asociatul S.C. A. SRL, aceasta neavând legătură cu activitatea firmei şl neconducând la realizarea de venituri.

În aceste condiţii, organele de inspecţie fiscală, au înaintat Parchetului de pe lângă Tribunalul Botoşani, Sesizarea penală nr.4398/23.10.2015, împreună cu procesul verbal nr. 2062/11.09.2015 ale cărui constatări se regăsesc şl în Raportul de inspecţie fiscală nr. F - MC 237/27.08.2015 care a stat la baza emiterii Deciziei de Impunere nr. F - MC/28.08.2015, contestată în cauză, pentru a analiza dacă faptele descrise îndeplinesc elementele constitutive ale unor infracţiuni de natură economico - financiară.

A invocat disp. art. 214 alin 1 din O.G.92/2003 şi a susţinut că între stabilirea obligaţiilor fiscale constatate prin Raportul de inspecţie fiscală nr. F - MC 237/27.03.2015, care a stat la baza emiterii Deciziei de Impunere nr. F - MC 2122/29.08.2015, contestată, şi stabilirea caracterului infracţional al faptelor săvârşite există o strânsă interdependenţă de care depinde soluţionarea cauzei pe cale administrativă.

Această interdependenţă constă în faptul că în speţă se ridică problema legalităţii operaţiunilor evidenţiate de societate, respectiv înregistrarea sumelor prin conturile 5311 „Casa în lei", 4561 „ Asociaţii – conturi curente” şi 4426 (TVA deductibilă” în condiţiile în care societatea nu a pus la dispoziţia organelor de inspecţie fiscală documente justificative pentru aceste operaţiuni, iar beneficiarul real al sumelor ridicate din casă şi din bancă a fost asociatul S.C. A. SRL, aceasta neavând legătură cu activitatea firmei şi neconducând la realizarea unor venituri impozabile.

Afirmaţiile reclamantei din procedura administrativă privind existenţa documentelor justificative pentru operaţiunile desfăşurate nu sunt de natură să infirme constatările organelor de inspecţie fiscală privitoare la realitatea tranzacţiilor, întrucât numai organele de cercetare şi urmărire penală, în cadrul competenţelor de care dispun, pot stabili dacă operaţiunile comerciale au fost derulate conform documentelor prezentate de societate, respectiv dacă documentele justificative evidenţiate în contabilitatea contestatarei reflectă realitatea operaţiunilor.

În apărare a invocat ca practica judiciară europeană – Decizia nr. 419/2001 şi pct. 10.1 din Ordinul Preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 2906/2014.

Având în vedere cele arătate a cerut a se reţine că, în mod corect, a fost suspendată soluţionarea contestaţiei administrative, până la soluţionarea laturii penale a cauzei.

În ceea ce priveşte suma de 1.297.026 lei a arătat că în urma verificării, organele de inspecţie fiscală au constatat că societatea a efectuat achiziţii de bunuri pentru care şi-a exercitat dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată, astfel:

- taxa pe valoarea adăugată în sumă de 431.024,23 lei, înscrisă în facturile emise de S.C. B. SRL, în perioada iulie 2011 - decembrie 2011, având ca obiect animale vii pentru sacrificare, în condiţiile în care S.C. B. SRL nu era înregistrat în scopuri de TVA;

- taxa pe valoarea adăugată în sumă de 187.424 lei înscrisă în facturi emise de S.C. G. SRL, în perioada 09.10.2010 - 31.10.2010, având ca obiect bovine pentru sacrificare, în condiţiile în care pentru acea perioadă societatea a fost declarată inactivă prin Ordin al preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, iar pentru achiziţiile efectuate în perioada 01.11.2010 - 3112.2011 societăţii S.C. G. SRL i s-a anulat înregistrarea în scopuri de TVA;

- taxa pe valoarea adăugată în sumă de 722,52 lei înscrisă în facturi emise de S.C.

E. SRL în perioada 04.02.2011 - 31.03.2011, în condiţiile în care aceasta a fost declarată inactivă începând cu data de 07.10.2010 potrivit Ordinului preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr.2499/2010;

- taxa pe valoarea adăugată în sumă de 126,48 lei înscrisă în factura nr.622/26.10.2011 emisă de SC M SRL, în condiţiile în care acestei societăţi i-a fost anulată înregistrarea în scopuri de TVA începând cu data de 01.07.2009, fiind declarată inactivă începând cu data de 11.06.2009, prin Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 2499/2010.

Din analiza documentelor depuse la dosarul cauzei, s-a reţinut că în perioada iulie 2011 - decembrie 2011, societatea şi-a exercitat dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată înscrisă în facturi emise de S.C. B. SRL, în condiţiile în care, potrivit constatărilor organelor de inspecţie fiscală consemnate în Raportul de inspecţie fiscală nr. F - MC 237/27.08.2015, acest furnizor nu era înregistrat în scopuri de TVA, nefiind astfel îndeplinită condiţia prev. de art. 155 alin. 5 lit. d din Codul fiscal.

De asemenea, organul de soluţionare a contestaţiei a reţinut că S.C. A. SRL şi-a exercitat dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată înscrisă în facturi emise de S.C. G. SRL, S.C.E. SRL şi SC M.SRL, contribuabili declaraţi inactivi.

În ceea ce priveşte invocarea de către reclamanta a jurisprudenţei Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, cuprinsă în hotărârile pronunţate în cauzele conexe C - 80/11 şi C - 142/11 Mahageben kft, precum şi C - 324/11 Gâbor T6th, acestea nu pot fi reţinute în soluţionarea favorabilă a cauzei, deoarece aceste prevederi nu sunt aplicabile speţei întrucât, aşa cum s-a constatat prin Raportul de inspecţie fiscală nr. F - MC 237/27.08.2015, în cauză S.C. A. SRL şi-a exercitat dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată de pe facturi emise de contribuabili care fie nu au fost înregistraţi în scopuri de TVA, fie erau declaraţi inactivi la data emiterii facturilor în cauză. Or, în cauzele invocate se face referire la refuzarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată în situaţia în care furnizorii erau implicaţi în fraude fiscale (cauzele conexe C - 80/11 şi C - 142/11 Mahageben kft) sau în care furnizorilor le fusese anulată autorizaţia de întreprinzător Individual (C - 324/11 Gabor Toth).

De asemenea, organele de inspecţie fiscală au constatat că societatea a înregistrat în evidenţa contabilă livrări intracomunitare de bunuri (carne vită lucru) către operatorul intracomunitar X. din Suedia. Valoarea totală a tranzacţiilor a fost de 184.474,88 euro, echivalentul a 782.734,69 lei.

Constatând o serie de deficienţe, organele de inspecţie fiscale au solicitat autorităţilor fiscale din Suedia clarificarea unor aspecte privind firma X., având cod TVA SE 470930945601. Prin răspunsul transmis, autorităţile fiscale suedeze au precizat că pentru codul de TVA SE 470930945601 numele societăţii este AB/X. şi nu X., iar firma AB/A. nu a înregistrat achiziţii de bunuri din România.

Sunt scutite de taxă pe valoarea adăugată, livrările intracomunitare de bunuri către o persoană care îi comunică furnizorului un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA, atribuit de autorităţile fiscale din alt stat membru.

De asemenea, s-a reţinut că scutirea de taxă pe valoarea adăugată pentru livrările intracomunitare de bunuri se justifică pe baza facturii care trebuie să conţină informaţii obligatorii prevăzute de lege, şi în care să fie menţionat codul de înregistrare în scopuri de TVA atribuit cumpărătorului în alt stat membru.

Organele de inspecţie fiscală au constatat şi faptul că livrările de bunuri către partenerul din Suedia au fost efectuate la comanda telefonică a lui AB, transportul efectuându-se cu mijloace de transport ale furnizorului de bunuri. Documentele de transport prezentate nu conţin toate elementele prevăzute de normele legale în vigoare, respectiv nu toate scrisorile de trăsură conţin ştampila destinatarului, astfel că nu se confirmă livrările de mărfuri la destinaţiile menţionate sau la alte destinaţii din spaţiul comunitar în plus, facturile emise pentru livrările efectuate nu poartă semnătura cumpărătorului şi nu sunt însoţite de avize de expediţie a bunurilor semnate şi ştampilate.

De asemenea, autorităţile fiscale suedeze au precizat că pentru codul de TVA SE 470930945601 numele societăţii este AB/X. şi nu X., iar firma AB/X. nu a înregistrat achiziţii de bunuri din România.

Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor a solicitat organelor de inspecţie fiscală precizări cu privire la efectuarea tranzacţiilor cu partenerul suedez, acestea fiind primite prin adresa nr.232/AIF din 05.02.2016, înregistrată la Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor sub nr. A - SLP 302/10.02.2016.

Totodată, conform răspunsului administraţiei fiscale din Suedia, nu are contract încheiat cu S.C. A. SRL pentru livrare de bunuri şi nu s-au prezentat documente care să ateste că marfa a fost transportată din România în alt stat membru în conformitate cu art. 10 alin. 1 din Ordinul ministrului Finanţelor Publice 2222/2006.

Consideră că S.C. A. SRL nu poate benefica de scutirea de TVA pentru mărfurile livrate către X. cod TVA SE 470930945601, în valoare de 732.794,69 lei, echivalentul a 184.474,88 euro, întrucât conform documentelor de livrare (facturi şi CMR-uri), mărfurile au fost livrate către X., cod TVA SE 470930945601, urmare a informaţiilor primite de la Administraţia din Suedia, mărfurile au fost achiziţionate şi plătite de către o altă persoană, respectiv AB/X., care nu a transmis un cod valid de TVA, aşa cum prevede art.143 alin.2 lit. a din Legea nr. 571/2003, iar conform răspunsului Administraţiei din Suedia, X. nu are contract încheiat cu S.C. A. SRL pentru livrarea de bunuri şi nu s-au prezentat documente care să ateste că marfa a fost transportată din România în alt stat membru, în conformitate cu art.10 alin.1 din OMFP 2222/2006 privind aprobarea Instrucţiunilor de aplicare a scutirii de taxă pe valoarea adăugată pentru operaţiunile prevăzute la art.143 alin.1 lit. a – i, art. 143 alin.2 şi art.1441 din Legea nr.571/2003.

Faţă de cele menţionate s-a reţinut că societatea nu a depus documente din care să rezulte că sunt îndeplinite condiţiile pentru existenţa unor operaţiuni triunghiulare.

Faţă de cele arătate, a documentelor anexate la dosar, prevederile legale în materie în vigoare în perioada verificată, precum şi faptul că argumentele societăţii nu sunt de natură să infirme constatările organelor de inspecţie fiscală, rezultă că acestea în mod legal nu au acordat S.C. A. SRL scutirea de taxă pe valoarea adăugată pentru livrările intracomunitare către X. din Suedia pe considerentul că beneficiarul nu a comunicat codul său valid de înregistrare în scopuri de TVA.

În concluzie, a cerut admiterea excepţiilor invocate, iar pe fond respingerea cererii de chemare în judecată formulată de reclamanta v.

Prin întâmpinarea depusă la 9 aprilie 2016 (f. 245-260) pârâta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili Bucureşti a invocat excepţiile:

- netimbrării acţiunii principale şi susţine că potrivit art. 3 alin. 1 din O.G. 80/2013, reclamanta S.C. A. SRL nu a ataşat dovada timbrării acţiunii principale conform art. 197 din Legea nr. 134/2010;

- lipsei calităţii de reprezentare a „ PDA” - Societate civilă de avocaţi invocând disp. art. 5, pct. 4, 56 alin. 2, art. 85 alin. 4 din Legea nr. 85/2014. A cerut admiterea excepţiei lipsei calităţii de reprezentant a reclamantei şi, pe cale de consecinţă, respingerea acţiunii ca fiind formulată de o persoană fără calitate;

- inadmisibilităţii capătului de cerere prin care s-a solicitat anularea Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice nr. F-MC 2122/28.08.2015 emisă de către Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, în raport de prevederile art. 205 - 218 din OG nr. 92/2003.

Prin urmare, potrivit prevederilor Codului de procedură fiscală, deciziile de impunere pot fi contestate în conformitate cu prevederile art. 205 şi 207 Cod procedură civilă, astfel cum rezultă din chiar cuprinsul deciziei atacate.

Susţine că reclamanta a formulat o contestaţie pe cale administrativă, în conformitate cu prevederile art. 205-218 din O.G. nr. 92/2003, înregistrată la data de 13.10.2015 la sediul Direcţiei Generale de Administrare a Marilor Contribuabili.

A invocat disp. art. 218 din Codul de procedură fiscală şi susţine că actul administrativ ce poate fi atacat la instanţa de contencios administrativ este decizia de soluţionare a contestaţiei pe cale administrativă.

Astfel, la această dată, acţiunea prin care se solicita direct instanţei de contencios administrativ anularea Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice nr. F-MC 2122/29.06.2015 emisă de către Direcţia Generala de Administrare a Marilor Contribuabili, este inadmisibilă, având în vedere faptul că, nu a fost soluţionată contestaţia administrativă formulată împotriva acestui act administrativ.

Actul administrativ ce poate fi supus cenzurii instanţei de contencios administrativ este numai decizia de soluţionare a contestaţiei pe cale administrativă, astfel încât, la această dată, cererea de anulare a Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice nr. F-MC 2122/28.08.2015 emisă de către Direcţia Generala de Administrare a Marilor Contribuabili este inadmisibilă.

În cazul în care instanţa înţelege să treacă peste excepţia menţionată, cu privire la argumentele reclamantei, a solicitat respingerea acestora având în vedere următoarele motive:

Cu privire la nerespectarea prevederilor Codului de procedură fiscală cu privire la durata maximă a inspecţiei fiscale, a cerut respingerea ca nefondate având în vedere următoarele:

Reclamanta a fost informată cu privire la inspecţia fiscală generală pentru perioada 2007 - 2011 cu avizul de inspecţie fiscală nr. 105.../13.08.2012 înregistrat la societate sub nr. 2911/27.08.2012. Cu adresa nr. 1620/27.08.2012, înregistrată la D.G.A.M.C. sub nr.1012171 /28.08.2012 şi la activitatea de inspecţie fiscală sub nr. 59966/29.08.2012, reclamanta, prin numitul IC, în calitate de administrator a solicitat amânarea şi decalarea termenului de începere a inspecţiei fiscale pentru luna ianuarie 2013.

Având în vedere motivele invocate de reclamantă, precum şi faptul că în aceeaşi perioadă erau programate şi alte acţiuni de inspecţie fiscală cu termen de finalizare în luna septembrie, s-a aprobat amânarea datei de începere a inspecţiei fiscale în baza deciziei nr. 1053745/11.09.2012 dată de directorul general adjunct al Direcţiei Generale de Administrare a Marilor Contribuabili.

Inspecţia fiscală a fost înscrisă în registrul unic de control seria A nr. 0773554 la nr. 36 din data de 11.03.2013, dată la care efectiv a început inspecţia fiscală şi s-a desfăşurat în baza Ordinului de serviciu nr. F-MC 271/06.03.2013.

Având în vedere dispoziţiile art. 102 alin. 6 din Legea 92/2003 a cerut să se constate că inspecţia fiscală a început la data de 11.03.2013, dată la care a fost înscrisă în registrul unic de control, şi nu data de 05.09.2012, aşa cum menţionează reclamanta.

Ulterior, întrucât în timpul inspecţiei fiscale s-au constatat neconcordanţe semnificative aferente livrărilor/prestărilor şi achiziţiilor declarate de contribuabili prin Declaraţia informativă 394, s-au solicitat controale încrucişate în vederea verificării suspiciunilor identificate în legătură cu documentele şi operaţiunile impozabile ale S.C. A. SRL la diverse societăţi. În baza referatului nr. 73.034 din 13.08.2013 s-a aprobat suspendarea inspecţiei fiscale începând cu data de 16.08.2013, care a fost comunicată societăţii cu adresa nr. 1051997/14.08.2013.

Inspecţia fiscală a fost reluată la 28.04.2014, în conformitate cu art.5, lit. a, pct.3 din Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare fiscală nr.467/2013, reluarea inspecţiei fiscale fiind comunicată societăţii cu adresa nr. 1200594/28.04.2014.

La data de 06.05.2014, în baza referatului nr. 81.788/05.05.2014, s-a suspendat inspecţia fiscală aflată în derulare la S.C. A. SRL., întrucât s-au solicitat informaţii de la autorităţile fiscale din Bulgaria, respectiv Suedia, motivat de îndoielile organului de inspecţie fiscală privind transportul bunurilor din statul membru de livrare în statul membru de destinaţie pornind de la informaţiile obţinute din documentele puse la dispoziţie de reprezentantul legal al societăţii. Suspendarea inspecţiei fiscale a fost comunicată societăţii cu adresa nr. 1200640/06.05 2014. Inspecţia fiscală a fost reluată în data de 08.06-2015, în conformitate cu art.5 lit. g, pct.1 din OPANAF nr.467/2013, reluarea inspecţiei fiscale fiind comunicată societăţii cu adresa nr. 55/04.06.2015.

Cu privire la stabilirea eronată a tuturor sumelor de TVA deductibilă înregistrate ca fiind achitate în numerar ca fiind deduse în mod eronat, a solicitat a se avea în vedere următoarele:

Din verificarea documentelor puse la dispoziţia echipei de inspecţie fiscală şi a evidenţei financiar-contabile de către reclamantă, aferentă perioadei ianuarie 2007-decembrie 2011 s-au constatat următoarele:

- în perioada ianuarie 2007 - decembrie 2011 reclamanta a înregistrat în evidenţa contabilă prin nota contabila 4, TVA deductibilă în sumă totală de 40.982.844 lei prin operaţiunea contabilă 4426 „ TVA deductibilă” = 5311 „ Casa în lei”.

Situaţia pe ani a taxei pe valoarea adăugată dedusă prin operaţiunea contabilă menţionată, în perioada verificată se prezintă astfel: anul 2007: 6.575.150 lei; anul 2008: 13.890.750 lei; anul 2009: 7.524.619 lei; anul 2010: 6.260.477 lei; anul 2011: 6.731.848 lei.

Din verificarea documentelor puse la dispoziţie de către reclamantă privind înregistrarea în evidenţa contabilă a taxei pe valoarea adăugată deductibilă în sumă totală de 40.982.844 lei prin operaţiunea contabilă 4426=5311 s-a constatat ca aceasta nu deţine documente justificative.

De asemenea, s-a constatat că reclamanta, în perioada 2007-2011, pentru a efectua operaţiunile de creditare a contului i 5311 „Casa în lei” cu suma de 40.982.844 lei, a efectuat mai întâi operaţiuni de debitare a contului 5311 „ Casa în lei” prin creditarea contului 4551 „ Asociaţi conturi curente” cu suma totală de 40.021.748.83 lei.

Întrucât, reclamanta nu a pus la dispoziţia organelor de inspecţie fiscală documentele justificative pentru înregistrarea în contabilitate a sumei totale de 40.982.844 lei efectuată prin operaţiunea contabilă 4426 - 5311, în contabilitate existând doar înregistrări contabile, s-au încălcat prevederile art. 6 alin. 1 din Legea nr. 82/1991 şi prevederile Ordinului nr. 3055/2009 actualizat referitor la funcţiunea conturilor 5311 „ Casa în lei” şi 4426 „ TVA deductibilă”.

Cu privire la faptul ca s-a strecurat o eroare materială în raportul de inspecţie fiscală, a arătat că în raportul de inspecţie fiscală, la capitolul III - Constatări fiscale, punctul 1 - Taxa pe valoarea adăugată se precizează că, în perioada ianuarie 2007 - decembrie 2011, reclamanta a înregistrat în evidenţa contabilă prin nota contabila 4, TVA deductibilă în sumă totală de 40.982.844 lei prin operaţiunea contabilă 4426 „TVA deductibilă” = 5311 „Casa în lei”. Situaţia lunară detaliată privind sumele reprezentând taxa pe valoarea adăugată dedusă, în sumă totală de 40,992.844 lei, este prezentată în anexa nr.6 la raportul de inspecţie fiscală. În anexa nr.6 la poziţia nr. 324 a fost înscrisă suma de 370.008 lei. Conform registrului jurnal pentru luna aprilie 2011, la poziţia nr.5268f este înregistrată operaţiunea contabilă 4426 „ TVA deductibilă” = 5311 „Casa în lei ”cu suma de 37.008 lei.

Astfel, în anexa nr. 6 la raportul de inspecţie fiscală - Situaţia privind TVA stabilită suplimentar, la poziţia nr. 324 s-a strecurat o eroare materială, în loc de suma de 37.008 lei s-a preluat suma de 370.008 lei. Prin această eroare materială s-a crescut TVA suplimentară stabilită în sarcina reclamantei cu suma de 333.000 lei, sumă nedatorată de aceasta.

Având în vedere principiul de drept conform căruia accesoriul urmează principalul, s-a procedat la recalcularea dobânzilor/majorărilor de întârziere şi a penalităţilor de întârziere datorate de societate. Pentru suma de 333.000 lei, s-au calculat dobânzilor/majorărilor de întârziere în sumă de 188,778 lei şi penalităţi de întârziere în sumă de 49.950 lei, nedatorate de societate (anexa nr. l la prezentul referat).

Faţă de cele arătate, consideră că suma de 40.649.844 lei (40.982.844 lei minus suma de 333.000 lei, sumă ce reprezintă eroare materiala însuşită de organul de inspecţie fiscală) reprezentând taxa pe valoarea adăugată care a fost înregistrată ca TVA deductibilă, a fost dedusă eronat, societatea nu face dovada că s-au efectuat achiziţii de bunuri şi servicii destinate utilizării acestora în folosul operaţiunilor taxabile pentru a exercita dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată fiind datorată de către societatea verificată bugetului de stat.

Cu privire la TVA aferentă achiziţiilor de bunuri de la contribuabili neplătitori de TVA a învederat următoarele:

S.C. A. SRL, în perioada iulie 2011- decembrie 2011, a înregistrat în evidenţa contabilă bunuri reprezentând animale vii pentru sacrificare în valoare fără TVA de 1.795.933,90 lei şi a dedus TVA aferentă în sumă de 431,024,23 lei în baza facturilor fiscale emise de S.C.B. SRL. Din analiza neconcordanţelor aferente livrărilor/prestărilor şi achiziţiilor declarate de contribuabili prin Declaraţia informativă 394, rezultă că S.C.B. SRL este neplătitoare de TVA şi nu a depus în această perioada Declaraţia informativă 394.

Ca urmare, echipa de inspecţie fiscală a solicitat organului fiscal competent, respectiv Direcţia Generală a Finanţelor Publice a judeţului laşi - Activitatea de Inspecţie Fiscală, efectuarea unui control încrucişat conform „Solicitării de Control încrucişat” nr.1046167/29.03.2013, având ca obiect verificarea legalităţii şi corectitudinii tuturor operaţiunilor derulate de S.C. S.C.B. SRL cu S.C. A. SRL în perioada iunie 2006 - decembrie 2011 (perioada supusă inspecţiei fiscale), având ca obiective: modul de înregistrare a facturilor în evidenţa contabilă, jurnalele de vânzări şi deconturile de TVA; documentele privind provenienţa bunurilor facturate către S.C. A. SRL şi înregistrarea în contabilitate a acestora; orice alte informaţii relevante în stabilirea stării de fapt fiscale cu privire la tranzacţiile comerciale dintre S.C. A. SRL cu S.C.B. SRL.

Prin adresa D.G.F.P Iaşi nr. AIF/9106/16.05.2013 înregistrată la M.F.P. A.N.A.F.-D.G.A.M.C. nr. 988284/27.05.2013/70320/29.05.2013 s-a transmis procesul verbal nr. AIF/9105/16.05.2013.

Din datele cuprinse în procesul verbal rezultă că nu s-a putut efectua controlul încrucişat întrucât, reprezentantul S S.C.B. SRL, numitul CD în calitate de administrator nu a dat curs invitaţiilor nr. AIF/7147/11.04.2013 şi nr. AIF/7148/11.04.2013 transmise de către organele de control la sediul societăţii şi la adresa de domiciliu, în vederea punerii la dispoziţie a documentele contabile şi fiscale.

Ca urmare, organele de control prin adresa nr. AIF/7146/11.04.2013 a solicitat Serviciului Judeţean de Informaţii Fiscale verificarea informaţiilor referitoare la tranzacţiile S.C.B. SRL pentru perioada 01.06.2006-31.122011.

Din răspunsul comunicat cu adresa nr. 361-11.04.2013 de Serviciul Judeţean de informaţii fiscale reiese că în aplicaţia informatică ce gestionează declaraţia informativă 394 nu exista înregistrări cu privire la această societate. Întrucât, conform procesului verbal de control încrucişat la S.C.B. SRL nu s-a putut efectua controlul încrucişat, nu poate fi confirmată realitatea şi legalitatea tranzacţiile efectuate între S S.C. A. SRL în calitate de client şi S.C.B. SRL în calitate de furnizor.

Astfel, organele de inspecţie care au efectuat controlul încrucişat au propus societatea S.C.B. SRL pentru declarare a inactivităţii fiscale ca urmare a neîndeplinirii obligaţiilor declarative şi nefuncţionării la sediul declarat, conform prevederilor Ordinului nr.575/2006.

Urmare a celor arătate, consideră că S.C. A. SRL pentru achiziţiile reprezentând animale vii pentru sacrificare în valoare fără TVA de 1.795.933,90 lei şi TVA aferentă în sumă de 431.024.23 lei în baza facturilor emise de S.C.B. SRL, nu a respectat prevederile art. 146 alin. 1 lit. a şi art. 155 alin. 5 lit. d, în sensul că s-au înregistrat în evidenţa contabilă documente justificative, respectiv facturi fără a verifica dacă acesta deţine dovada înregistrării în scopuri de TVA, conform art.153 din Legea 571/2003.

Obligaţia de verificare revenea administratorului societăţii şi /sau conducătorului compartimentului financiar contabil cu ocazia efectuării contractului comercial prin preluarea în copie a Certificatului de înregistrare la Oficiul Registrului Comerţului, care are sau nu în faţa codului de identificare fiscală trecut prefixul RO, conform prevederilor art. 154 alin.1 din Codul fiscal, şi/sau prin consultarea paginii de internet a Ministerului Finanţelor Publice unde sunt puse la dispoziţia tuturor persoanelor impozabile date şi informaţii privind partenerii, intracomunitari, inclusiv date privind înregistrarea sau nu în scopuri de TVA, a agenţilor economici.

Cu privire la TVA aferentă achiziţiilor de bunuri de la contribuabili inactivi susţine că din verificările efectuate pe baza documentelor puse la dispoziţia organului de inspecţie fiscală de către reclamantă, s-a constatat ca în perioada 09.10.2010-31.10.2010 şi în perioada 01.11.2010-31.12.2011 a achiziţionat şi a înregistrat în evidenţa contabilă bunuri reprezentând bovine pentru sacrificare în valoare totală de 968.364 lei, din care, în valoare fără TVA de 780.940 lei şi TVA aferentă în sumă de 187.424 lei în baza facturilor fiscale emise de S.C. G. SRL. Din analiza neconcordanţelor aferente livrărilor/prestărilor şi achiziţiilor declarate de contribuabili prin Declaraţia informativă 394 rezultă că S.C. G. SRL este contribuabil declarat inactiv prin Ordinul Preşedintelui A.N.A.F. nr. 2499 din 21.09. 2010.

S.C. G. SRL C., comuna ME, pe baza propunerii Administraţiei Finanţelor Publice a Municipiului Botoşani, a fost declarat inactiv începând cu 07.10.2010 şi s-a anulat calitatea de plătitor şi contribuabil îndreptăţit cu datoriile şi drepturile persoanelor înregistrate la TVA începând cu data de 01.11.2010, în conformitate cu prevederile art.153 alin. 9 din Legea 571/2003.

- modul de înregistrare a facturilor în evidenţa contabilă, jurnalele de vânzări şi deconturile de TVA;

- documentele privind provenienţa bunurilor facturate către S.C. A. SRL şi înregistrarea în contabilitate a acestora;

- orice alte informaţii relevante în stabilirea stării de fapt fiscale cu privire la tranzacţiile comerciale dintre S.C. A. SRL cu S.C. G. SRL.

Prin adresa D.G.F.P Botoşani nr. IV/6485/19.04.2013. înregistrată la M.F.P. A.N.A.F.- D.G.A.M.C. nr. 934223/30.04.2013/69513/08.05.2013 s-a transmis Procesul verbal nr. IV/6485 din 17.04.2013.

Din datele cuprinse în procesul verbal rezultă că S.C. G. SRL a livrat în perioada verificată către S.C. A. SRL animale pentru sacrificat în valoare totală de 1.250.079 lei, valoare fără TVA de 1.008.128 lei şi TVA aferent fiind de 241.951 lei, pe bază de facturi fiscale, care au fost încasate în mare parte prin casieria unităţii pe bază de chitanţă. Facturile menţionate au fost înregistrate în jurnalele de vânzări, au fost înregistrate venituri prin contul 707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” şi s-a colectat TVA prin intermediul contului 4427 „ TVA colectată ”.

De asemenea rezultă din cuprinsul procesului verbal că societatea deţine documente privind provenienţa mărfurilor livrate către S.C. A. SRL., întrucât, urmare a controlului încrucişat s-a constatat o diferenţă de declarare a taxei pe valoarea adăugată în sumă de 124.035 lei s-a propus de echipa de control şi s-a efectuat de către Direcţia Generală a Finanţelor Publice Botoşani inspecţia fiscală generală, pentru care s-a emis decizia de impunere 210/28.05.2013.

Faţă de datele rezultate din cuprinsul procesului verbal, coroborate cu constatările rezultate în urma verificării documentelor prezentate de către reclamantă, s-a constatat că societatea verificată a achiziţionat pe bază de documente justificative şi a înregistrat în jurnalele de cumpărări, în decontul de TVA şi în evidenţa contabilă aceleaşi sume constatate la controlul încrucişat.

De asemenea, urmare a inspecţiei fiscale, s-a constatat că, în perioada 07.10.2010-31.12.2011, în care reclamanta a fost declarată contribuabil inactiv şi neplătitoare de TVA a înregistrat în contabilitate în contul 301 suma de 780.940 lei şi în contul 4426 „TVA deductibilă suma de 187.424 lei din care: suma de 94.008 lei fără TVA şi suma de 22.561 lei TVA deductibilă în perioada 07.10.2010 - 31.10.2010, perioada când societatea a fost declarată contribuabil inactiv ca urmare a neîndeplinirii obligaţiilor declarative conform prevederilor Ordinul Preşedintelui A.N.A.F. nr. 2499 din 21.09.2010.

În perioada07.10.2010- 31.10.2010, a achiziţionat bunuri reprezentând animale pentru sacrificare în valoare fără TVA de 94.008 lei şi TVA aferentă de 22.561 lei de la S.C. G. SRL în perioada 07.10.2010 - 31.10.2010 S S.C. G. SRL a fost declarată contribuabil inactiv ca urmare a neîndeplinirii obligaţiilor declarative conform prevederilor Ordinul Preşedintelui A.N.A.F. nr. 2499 din 21.09.2010.

În apărare a mai invocat disp. art. 11 din Legea nr. 571/2003 şi Legea nr. 82/1991 susţinând că documentele menţionate nu pot fi luate in considerare la calculul impozitelor şi taxelor, respectiv nu este deductibilă TVA înscrisă pe facturi aferentă achiziţiilor de bunuri de la firme declarate inactive prin Ordin al preşedintelui A.N.A.F.

În consecinţă, s-a dedus fără bază legală TVA în sumă de 22.561 lei, pe baza facturilor emise de un furnizor declarat inactiv.

Suma de 686.932 lei fără TVA şi suma de 164.863 lei TVA deductibilă,

în perioada 01.11.2010-31.12.2011, perioada în care societăţii verificate i s-a

anulat calitatea de plătitor de TVA.

Urmare a celor arătate, a cerut să se constate că reclamanta, pentru achiziţiile reprezentând animale vii pentru sacrificare în valoare fără TVA de 686.932 lei şi TVA aferentă în sumă de 164.863 lei în baza facturilor emise de S.C. G. SRL., nu a respectat prevederile art.146 alin. 1 litera a şi art.155 alin.5 litera d, în sensul că s-au înregistrat în evidenţa contabilă documente justificative, respectiv facturi fără a verifica dacă aceasta deţine dovada înregistrării în scopuri de TVA.

Obligaţia de verificare revenea administratorului societăţii şi/sau conducătorului compartimentului financiar contabil cu ocazia efectuării contractului comercial prin preluarea în copie a Certificatului de înregistrare la Oficiul Registrului Comerţului, care are sau nu în faţa codului de identificare fiscală trecut prefixul RO, conform prevederilor art. 154 alin.1 din Codul fiscal, şi/sau prin consultarea paginii de internet a Ministerului Finanţelor Publice unde sunt puse la dispoziţia tuturor persoanelor impozabile date şi informaţii privind partenerii, intracomunitari inclusiv date privind înregistrarea sau nu în scopuri de TVA, a agenţilor economici.

În consecinţă s-a dedus fără bază legală TVA în sumă de 164.893 lei, pe baza facturilor emise de un furnizor inactiv căruia i s-a anulat calitatea de plătitor de TVA.

Din verificările efectuate pe baza documentelor puse la dispoziţia organului de inspecţie fiscală de către societatea verificată a constatat că în perioada 04.02.2011-31.03.2011 a achiziţionat şi a înregistrat în evidenţa contabilă bunuri în valoare totală de 3.733,02 lei, din care, TVA de 722,52 lei în baza a două facturi fiscale emise de S.C.E. SRL.

Din analiza neconcordanţelor aferente livrărilor/prestărilor şi achiziţiilor declarate de contribuabili prin Declaraţia informativă 394 rezultă că S.C. E. SRL este contribuabil inactiv şi neplătitor de TVA. De asemenea, urmare a documentarii, echipa de inspecţie fiscală a constatat că societatea figurează în baza de date cu activitatea suspendată începând cu data de 08.06.2012, iar începând cu data de 07.10.2010 este declarat contribuabil inactiv prin Ordinul Preşedintelui A.N.A.F. nr. 2499 din 21.09. 2010.

Ca urmare, echipa de inspecţie fiscală a solicitat organului fiscal competent, respectiv Direcţia Generală a Finanţelor Publice a judeţului Iaşi - Activitatea de Inspecţie Fiscală efectuarea de control încrucişat conform „Solicitării de Control încrucişat” nr.1046168/29.03.2013 având ca obiect verificarea legalităţii şi corectitudinii tuturor operaţiunilor derulate de S.C.E. SRL cu S.C. A. SRL., în perioada iunie 2006-decembrie 2011 (perioada supusă inspecţiei fiscale).

Prin adresa D.G.F.P Botoşani nr. IV/1134/03.06.2013, înregistrată la M.F.P., A.N.A.F.- D.G.A.M.C. cu nr. 989.303/05.06.2013/70699/07.06.2013 s-a transmis Procesul verbal nr. IV/6614 din 31.05.2013.

Din datele cuprinse în procesul verbal rezultă că administratorul societăţii, numita CR nu s-a prezentat la solicitarea organelor de inspecţie fiscală, fiind plecată din ţară, fapt confirmat de soţul acesteia CE. Întrucât CE a deţinut în cadrul societăţii funcţia de director executiv, echipa de inspecţie a solicitat lămuriri în legătură cu activitatea şi starea de fapt a societăţii S.C.E. SRL., acesta declarând că mărfurile livrate către S.C.E. SRL provin din producţie proprie, conform obiectului declarat al societăţii. A mai declarat că facturile de livrare au fost întocmite cu TVA din eroare, societatea nefiind plătitoare de TVA.

De asemenea, urmare a controlului încrucişat, s-a confirmat faptul că societatea figurează în Registrul contribuabililor inactivi/reactivaţi ca inactivă, conform prevederilor Ordinul Preşedintelui A.N.A.F. nr. 2499 din 21.09. 2010, data inactivării fiind 07.10.2010.

Urmare a celor prezentate, consideră că S.C. A. SRL., pentru achiziţiile reprezentând bunuri în valoare totală de 3.733,02 lei, din care TVA de 722,52 lei, în baza facturilor emise S.C.E. SRL, nu a respectat prevederile art.11 din Legea 571/2003.

În consecinţă, s-a dedus fără bază legală TVA în sumă de 722,52 lei pe baza facturilor emise de un furnizor declarat inactiv şi neplătitor de TVA.

Cu privire la suma totală de 653.48 lei, din care suma de 126,48 lei TVA deductibilă conform facturii nr.622/26.10.2011, perioada în care societatea a fost declarată contribuabil inactiv în luna octombrie 2011, S.C. A. SRL a achiziţionat bunuri în valoare fără TVA de 527 lei şi TVA aferentă de 126,48 lei de la S.C. M S.R.L. Începând cu data de 11.06.2009 S.C M S.R.L. a fost declarată contribuabil inactiv ca urmare a neîndeplinirii obligaţiilor declarative conform prevederilor Ordinul Preşedintelui A.N.A.F. nr. 2499 din 21.09. 2010 şi, începând cu data de 01.07.2009, s-a anulat înregistrarea în scopuri de TVA, în conformitate cu prevederile art.11 din Legea 571/2003.

Preşedintele Agenţiei de Administrare Fiscală a emis Ordinul nr. 2499 din 21.09.2010, prin care, conform listei publicată pe pagina de internet a A.N.A.F. S.C. M S.R.L. a fost declarat inactiv începând cu data de 11.06.2009, după care s-a anulat calitatea de plătitor şi contribuabil îndreptăţit cu datoriile şi drepturile persoanelor înregistrate la TVA începând cu data de 01.07.2009, în conformitate cu prevederile art.153 alin.9 din Legea 571/2003.

În conformitate cu prevederile cuprinse la art.11 alin. 12 menţionat, în vigoare până la 12.09.2011, modificat prin O.G. nr. 30/2011 şi devenit art. 11 alin. 12, documentele menţionate nu pot fi luate în considerare la calculul impozitelor şi taxelor, respectiv nu este deductibilă TVA înscrisă pe facturi aferentă achiziţiilor de bunuri de la firme declarate inactive prin Ordin al preşedintelui A.NAF. Urmare a celor arătate, consideră că S.C. A. SRL pentru achiziţiile reprezentând bunuri în valoare cu TVA de 653,48 lei, din care, TVA de 126,48 lei în baza facturilor emise S.C. M S.R.L., nu a respectat prevederile art. 146 alin.1 litera a şi art.155 alin. 5 litera d, în sensul că s-au înregistrat în evidenţa contabilă documente justificative, respectiv facturi fără a verifica dacă acesta deţine dovada înregistrării în scopuri de TVA.

În consecinţă, s-a dedus fără bază legală TVA în sumă de 126,48 lei pe baza facturilor emise de un furnizor declarat inactiv şi căruia i s-a anulat calitatea de plătitor de TVA.

Referitor la stabilirea nejustificată de TVA de plată pentru tranzacţiile efectuate în decursul anilor 2009 si 2010 cu X. Suedia, a arătat că, în perioada verificată, s-a constatat că S.C. A. SRL a înregistrat în evidenţa contabilă livrări intracomunitare de bunuri către operatorul intracomunitar X. din Suedia în valoare totală de 184.474,86 euro, echivalentul a 782,794.69 lei, reprezentând, în principal, carne vită lucru 90/10 VL, 80/20 VL şi a facturat cheltuieli pentru nerespectarea facturii proforme pentru returnarea mărfii din Italia, conform facturilor externe nr. 328, 331 şi 332 din 18.05.2010, avizului de însoţire a mărfii nr. 328/18.05.2010 şi CMR din 18.05.2010.

Solicitarea de informaţii de la autorităţile fiscale din Suedia a fost motivată de îndoielile organului de inspecţie fiscală privind realitatea tranzacţiilor efectuate între cele două state şi transportul bunurilor din statul membru de livrare în statul membru de destinaţie, pornind de la informaţiile obţinute din documentele puse la dispoziţie de reprezentantul legal al societăţii, precum şi din informaţiile obţinute de la terţi după cum urmează:

În vederea justificării livrărilor intracomunitare, reprezentantul legal al S.C. A. SRL a prezentat documente justificative: facturi, avize de însoţire a mărfii, scrisori de transport (CMR) şi certificate de conformitate.

Conform documentelor de livrare (facturi, avize de însoţire a mărfii şi CMR-uri), transportul bunurilor livrate s-a efectuat de furnizorul de bunuri cu mijloace de transport aflate în dotarea acestuia, înregistrate în evidenţa contabilă şi în Sistemul Naţional de Evidenţă Auto, Condiţia de livrare înscrisă în facturile externe emise de vânzător este: -CIP NAPOLI ITALIA, iar locul de descărcare este FIRPO CARNII SRL VIA NAZIONALE … şi CIP BULGARIA cu locul de descărcare VELIKO TARNOVO BULGARIA.

Livrările efectuate de S.C. A. SRL către clientul extern au fost efectuate direct de la abatorul din localitatea Roma, judeţul Botoşani, aşa cum rezultă din documentele de încărcare şi de transport prezentate de reprezentantul legal al societăţii.

În ceea ce priveşte documentele de transport prezentate la control pentru aceste livrări intracomunitare, s-a constatat că la caseta 23 este înscris transportatorul, respectiv S.C. A. SRL., iar rubrica 24 vizând recepţia mărfii nu conţine întotdeauna ştampila destinatarului. În concluzie CMR-urile nu conţin elementele necesare care să confirme livrarea mărfii la destinaţia înscrisă în facturile externe.

Totodată, facturile (invoice-urile) emise pentru livrările efectuate nu sunt semnate de cumpărător şi nu sunt întocmite avize de expediere a mărfurilor privind livrarea bunurilor de către S.C. A. SRL pentru toate bunurile livrate, iar avizele care au fost întocmite nu sunt semnate şi ştampilate de cumpărător.

Faţă de datele şi informaţiile prezentate reclamanta susţine că toate tranzacţiile de livrare intracomunitare derulate în decursul anului 2009 cu partenerul X. Suedia au fost însoţite de documente justificative care au atestat faptul că bunurile au ajuns în alt stat membru al Uniunii Europene.

Întrucât, în ceea ce priveşte livrările intracomunitare de bunuri realizate de societate în anul 2009 către clientul X., care a furnizat un cod de TVA suedez în cadrul acestor tranzacţii, dar a solicitat livrarea bunurilor în Bulgaria, acest lucru fiind atestat şi confirmat de primitorul bunurilor din Bulgaria pe documentele de transport aferente fiecărei livrări în parte, consideră că societatea şi-a îndeplinit în totalitate obligaţiile legale ce îi revin pentru justificarea aplicării scutirii de TVA pentru aceste livrări intracomunitare de bunuri derulate în anul 2009 cu partenerul X..

În ceea ce priveşte eventualele suspiciuni de fraudă care ar putea plana asupra clientului suedez, reclamanta susţine că, în conformitate cu decizia Curţii de Justiţie a Uniunii Europene în cazul C-409/Teleos, neacordarea scutirii de TVA pentru livrări intracomunitare în astfel de situaţii nu este permisă atât timp cât nu se demonstrează că furnizorul însuşi a participat la frauda fiscală realizată de client.

Cu privire la impozitul pe dividende, a cerut a se avea în vedere faptul că, în perioada 2007 - 2011, reclamanta a înregistrat în evidenţa contabilă (nota contabila 4) TVA deductibilă în sumă totală de 40.932.844 lei prin operaţiunea contabilă 4426 „TVA deductibilă” = 5311 „Casa în lei”, fără a deţine documente justificative.

De asemenea, s-a constatat faptul ca S.C. A. SRL., în aceeaşi perioadă, pentru a efectua operaţiunile de creditare a contului 5311 „Casa în lei” cu suma de 40.982.644 lei, a efectuat mai întâi operaţiuni de debitare a contului 5311 „Casa în lei” prin creditarea contului 4551 „ Asociaţi - conturi curente” cu suma totală de 40.021.748,83 lei, fără a prezenta echipei de inspecţie fiscală documente din care să rezulte că a efectuat plăţi în baza unui contract, acord de împrumut sau alt act juridic.

Debitarea contului 4551 „ Asociaţi - conturi curente” cu suma totală de 41.257.746 lei, conform fişei de cont analitice şi anexa nr.7, s-a efectuat prin creditarea conturilor de venituri şi a contului de rezultat reportat cu suma totală de 22.527.093 lei, precum şi prin creditarea conturilor bancare şi de casă cu suma totală de18.730.653 lei.

Situaţia detaliată privind operaţiunile contabile efectuate prin contul 4551 „Asociaţi – conturi curente în corespondenţă cu conturile de casă, bancă şi creditarea conturilor de venituri şi a contului de rezultat reportat este prezentată în anexa 7.

Urmare a inspecţiei fiscale, s-a constatat că suma totală de 18.730.653 lei, ridicată din casă şi din bancă, nu poate fi justificată prin documente care să ateste faptul că administratorul societăţii, care este şi asociat, a ridicat sume de bani în scopul achiziţionării de bunuri şi servicii, respectiv în scopul obţinerii de venituri.

Astfel, S.C. A. SRL are ca obligaţie de plată suplimentară suma de 2.996.904 lei reprezentând impozit pe dividende stabilit suplimentar ca urmare a folosirii în scop personal a sumelor de bani ridicaţi din societate de către administratorul societăţi care este şi asociat.

Faţă de constatările arătate şi de răspunsul dat în nota explicativă înregistrată sub nr.1829/1830/17.08.2015, consideră că beneficiarul real al sumelor ridicate din casă şi bancă a fost asociatul S.C. A. SRL respectiv numitul CI, acestea neavând legătură cu activitatea firmei şi neconcurând la realizarea veniturilor acesteia. Din punct de vedere fiscal, conform art. 7, alin. 1, pct. 12 din Legea nr. 571/2003, suma de 18.730.653 lei se consideră dividend şi se supune aceluiaşi regim fiscal ca veniturile din dividende.

Asimilarea din punct de vedere fiscal a veniturilor din dividende nu se consideră distribuire de dividende, neavând relevanţă situaţia persoanei juridice din punct de vedere contabil (înregistrarea de profit, repartizarea profitului etc).

Având în vedere cele menţionate a solicitat admiterea excepţiilor invocate şi respingerea ca nefondată a cererii de chemare în judecată formulată de reclamanta S.C. A. SRL

Prin răspunsul la întâmpinările depuse de pârâţii Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili (f. 287) reclamanta S.C. A. SRL a cerut respingerea excepţiilor invocate iar pe fondul cauzei respingerea apărărilor formulate de pârâţi şi admiterea acţiunii aşa cum a fost formulată.

La data de 14 iunie 2016, reclamanta S.C. A. SRL a formulat cerere de modificare a cererii de chemare în judecată (f. 328-344) prin care înţelege să modifice obiectul acţiunii, solicitând ca prin hotărârea ce se va pronunţa să se dispună:

- anularea deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice nr. F-MC 2122 din data de 23.08.2015, emisă în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. F-MC 237 din data de 27.08.2015;

- anularea parţială a Deciziei nr. 87 din data de 29.03.2016 privind soluţionarea contestaţiei formulate de S.C. A. SRL, emisă de Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, în ceea ce priveşte suma de 96.454.327 lei şi obligarea pârâtei la reluarea procedurii de soluţionare a contestaţiei, cu consecinţa emiterii unei decizii de soluţionare în ceea ce priveşte această sumă;

- obligarea pârâţilor la plata cheltuielilor de judecată.

În urma verificărilor echipa de inspecţie fiscală a identificat presupuse nereguli în ceea ce priveşte modul de constituire, înregistrare, declarare şi virare a taxei pe valoare adăugată şi a impozitului pe dividente, stabilind următoarele sume suplimentare de plată în sarcina societăţii reclamante: TVA în sumă de 41.750.872 lei; dobânzi/majorări de întârziere aferente TVA în sumă de 44.767.935 lei; penalităţi aferente TVA în sumă de 6.257.553 lei; impozit pe dividende în sumă de 2.996.904 lei; dobânzi/majorări de întârziere aferente impozitului pe dividende de 2.226.782 lei; penalităţi aferente impozitului pe dividende în sumă de 323.035 lei.

Stabilirea sumelor suplimentare a avut la bază următoarele considerente invocate de echipa de inspecţie fiscală în raportul de inspecţie fiscală nr. F.NC-2122 din 27.08.2015.

În ceea ce priveşte taxa pe valoarea adăugată, considerentele invocate în raportul de inspecţie fiscală pentru stabilirea sumelor suplimentare de plată în sarcina S.C. A. SRL sunt următoarele:

- neacordarea deducerii TVA în sumă totală de 40.982.844 lei reprezentând TVA

deductibilă înregistrată prin casierie, echipa de inspecţie invocând lipsa documentelor

justificative pentru înregistrarea acestor operaţiuni;

- neacordarea deducerii TVA în sumă de 187.424 lei aferentă facturilor de achiziţie de

bovine pentru sacrificare de la S.C. G. SRL, echipa de inspecţie fiscală

invocând faptul că acest furnizor era declarat inactiv în perioada 09.10.2010 -

31.12.2011, perioadă în care au fost realizate achiziţiile respective;

- neacordarea deducerii în sumă de 722,52 lei aferentă facturilor de achiziţie de la S.C.

E. SRL, echipa de inspecţie fiscală invocând faptul că acest furnizor era declarat inactiv în perioada 04.05.2011 - 31.03.2011, perioadă în care au fost realizate achiziţiile respective;

- neacordarea deducerii TVA în sumă de 126,48 lei aferentă unei facturi de achiziţie de la S.C. M SRL, echipa de inspecţie fiscală invocând faptul că acest furnizor era declarat inactiv la data de 26.10,2011, dată la care a fost realizată achiziţia respectivă;

- stabilirea de TVA colectată în sumă de 148.731 asupra livrărilor intracomunitare efectuate în perioada supusă inspecţiei fiscale către clientul X. din Suedia, echipa de inspecţie fiscală considerând, în esenţă, că X. nu a furnizat un cod valid de TVA pentru aceste operaţiuni, concluzia echipei de inspecţie fiscală se bazează exclusiv pe comunicările primite din partea autorităţilor fiscale suedeze, care au confirmat un nume uşor diferit al clientului, respectiv „ AB/X.” şi nu simplu „X.”, şi nu au transmis toate documentele solicitate de autorităţile fiscale române.

În ceea ce priveşte impozitul pe dividende, considerentele invocate în raportul de inspecţie fiscală pentru stabilirea sumelor suplimentare de plată în sarcina societăţii, totalizând 2.996.904 lei, au fost că asociatul - administrator al S.C. A. SRL nu a justificat cheltuirea unor sume încasate de la societate cu titlu de rambursare de împrumut în scopul activităţii economice a societăţii.

În baza Raportului de Inspecţie fiscală nr. F-MC 237 din data de 27.08.2015 a fost emisă Decizia de Impunere nr. F-MC 2122/2S.08.2015, comunicată în data de 28.09.2015 prin adresa 3560AIF/10.09.2015.

Împotriva Decizia de Impunere nr. F-MC 2122/28.08.2015 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. F-MC 237 din 27.08.2015 s-a formulat contestaţie, iar prin Decizia nr. 87/29.03.2016 privind soluţionarea contestaţiei emisă de Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor s-a dispus:

-suspendarea soluţionării contestaţiei pentru suma de 96.454.327 lei;

- respingerea ca neîntemeiată a contestaţiei formulate împotriva Deciziei de impunere nr. F-MC 2122/28.08.-2015 emisă în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. F-MC 237/27.09.2015, întocmită de organele de inspecţie fiscală din cadrul Direcţiei Generale de Administrare a Marilor Contribuabili pentru suma de 1.297.026 lei.

- admiterea contestaţiei şi anularea parţială a Deciziei de impunere nr. F-MC 2122/28.08.2015 pentru suma de 571.728 lei.

Referitor la anularea Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice nr. F-MC 2122 din 28.08.2015, emisă în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. F-MC 237 din 27.08.2015, precum şi anularea parţială a Deciziei nr. 87 din 29.03.2016 privind soluţionarea contestaţiei formulate de S.C. A. SRL, a apreciat că aceste acte administrativ - fiscale sunt nelegale pentru următoarele considerente:

Referitor la nerespectarea prevederilor Codului de procedură fiscală cu privire la durata maximă a inspecţiei fiscale a arătat că inspecţia fiscală a început la data de 05.09.2012 conform avizului nr. 74 din data de 06.08.2012, şi s-a finalizat prin emiterea Raportului de inspecţie fiscală la data de 27.08.2015. În tot acest timp, conform deciziilor de suspendare comunicate societăţii reclamante, inspecţia a fost suspendată între următoarele date: între data de 05.09.2012 şi data de 07.10.2012, conform deciziei de amânare a inspecţiei fiscale comunicate de organele de inspecţie fiscală în data de 11.09.2012; între data de 26.08.2013 şi data de 28.04.2014, conform deciziei de suspendare în vederea efectuării de controale încrucişate comunicate societăţii şi reluării inspecţiei notate în Registrul unic de control al societăţii; între data de 06.05.2014 şi data de 08.06.2015, conform deciziei de suspendare în vederea efectuării de controale încrucişate comunicate societăţii şi reluării inspecţiei notate în Registrul unic de control al societăţii.

Aşadar, a solicitat să se constate faptul că durata maximă de 6 luni a inspecţiei fiscale a fost cu mult depăşită în cazul inspecţiei fiscale desfăşurate la societate.

Referitor la anularea parţială a Deciziei nr. 87 din 29.03.2016 privind soluţionarea contestaţiei formulate de S.C. A. SRL, toate emise de Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, în ceea ce priveşte suma de 96.454.326 lei, a arătat că din analiza disp. art. 214 alin. 1 lit. a Cod procedură fiscală rezultă că suspendarea soluţionării contestatei formulate împotriva deciziei de impunere fiscală nu se impune în mod obligatoriu în orice situare în care autoritatea fiscală ori chiar instanţa de judecata este învestită cu analiza unor creanţe fiscale care fac şi obiectul unei acţiuni penale, ci este necesară o examinare în concret a existenţei indiciilor săvârşirii unei infracţiuni şi a „înrâuririi hotărâtoare” pe care ar putea-o avea soluţia penală în cauză.

În acest sens, a solicitat a se avea în vedere faptul că echipa de inspecţie fiscală a stabilit TVA şi impozit pe dividende, la care se adaugă dobânzi/majorări de întârziere, precum şi penalităţi de întârziere aferente acestora în cuantum total de 96.454,327 lei, în considerarea faptului că în perioada ianuarie 2007 - decembrie 2011, S.C. A. SRL a înregistrat în evidenţa contabilă taxă pe valoare adăugată deductibilă în sumă de 40.642. 844 lei, prin nota contabilă 4426 „TVA deductibilă” = 5311 „Casa în lei”.

Organele de inspecţie fiscală au constatat faptul că pentru a efectua operaţiunile de creditare a contului 5311 „Casa în lei” cu suma de 40.642,844 lei, societatea a efectuat mai întâi operaţiunea de debitare a contului 5311 „Casa în lei”, prin creditarea contului 4551 „Asociaţii - conturi curente” cu suma totală de 40.021.748,83 lei.

Astfel, echipa de control a considerat faptul că societatea nu a făcut dovada că a efectuat achiziţii de bunuri sau servicii, iar beneficiarul real al sumelor ridicate din casă şi din bancă ar fi fost asociatul S.C. A. SRL, acesta neavând legătură cu activitatea firmei şl neconducând la realizarea de venituri.

În fapt, sumele înregistrate în contul 4551 „Asociaţi – conturi curente” reprezintă următoarele:

- în creditul contului 4551 s-au înregistrat sume datorate de societate către administrator în baza deconturilor de cheltuieli justificate cu documente de achiziţie, conform legii, deconturi care arătau cheltuirea prealabilă de către asociatul administrator a unor sume de bani pentru achiziţii în interesul societăţii; împrumuturi pe termen scurt acordate de asociatul administrator societăţii, majoritatea în numerar dar şi prin bancă. Împrumuturile din partea asociatului administrator au fost absolut necesare în cadrul activităţii societăţii din perioada 2007 - 2011, în această perioadă societatea efectuând o serie de investiţii semnificative care au implicat şi costuri foarte mari, care au trebuit decontate efectiv către furnizori într-un timp scurt, creând astfel un deficit de lichidităţi la nivelul companiei. Pentru aceste sume nu s-au întocmit contracte de împrumut sau alte documente similare întrucât asociatul administrator nu a dorit să perceapă dobânzi pentru astfel de împrumuturi, dorind doar să acopere, în măsura în care era posibil, necesarul de lichidităţi al societăţii pe termen scurt. A cerut să se constate că o parte din aceste sume au fost aduse în societate prin virament bancar, caz în care a considerat că realitatea tranzacţiilor nu poate fi pusă la îndoială.

- în debitul contului 4551 s-au înregistrat sume efectiv restituite asociatului administrator, prin casierie sau prin bancă; unele stornări ale sumelor înregistrate eronat în creditul contului 4551, atunci când au survenit astfel de erori, în contextul volumului mare de operaţiuni de acest tip; renunţări la recuperarea unor sume acordate anterior societăţii ca împrumut pe termen scurt, recunoscute la venit la nivelul societăţii.

O altă concluzie care se desprinde din proiectul de raport întocmit de organele de inspecţie fiscală este aceea că toate sumele înregistrate în creditul contului 4551, ca şi împrumuturi acordate de asociatul administrator, au fost operaţiuni realizate strict în scopul asigurării unui sold debitor suficient de mare pentru contul 5311, realitatea acestor operaţiuni nefiind acceptată organele de inspecţie fiscală; pe de altă parte, organele de inspecţie fiscală consideră că sumele din debitul contului 4551, înregistrate în contrapartidă cu acelaşi cont de casă, 5311, dar şi cu banca (deşi aceste înregistrări sunt mult mai puţine), afectând aşadar în principal soldul debitor al contului 5311, au reprezentat ieşiri certe de numerar către asociatul administrator, pe care organele de inspecţie fiscală le consideră dividend.

Având în vedere aceste considerente, în ceea ce priveşte soluţia de suspendare a soluţionării contestaţiei formulate pentru suma de 96.454.327 lei, autoritatea fiscală trebuia să se raporteze la definiţia proporţionalităţii şi a celorlalte exigenţe ale dreptului la o bună administrare pentru că, în caz contrar, s-ar accepta incidenţa art. 214 alin. 1 lit. a Cod procedură fiscală, în cazul oricărui demers formal de sesizare a organelor penale, cu consecinţa amânării nepermise a soluţiei în procedura administrativă.

Referitor la negarea nejustificată a dreptului de deducere pentru achiziţiile efectuate de la S S.C.B. SRL a arătat că, conform raportului de inspecţie fiscală, organele de inspecţie fiscală nu au acordat drept de deducere societăţii pentru suma de TVA de 431.024,31 lei, aferentă achiziţiilor de animale vii pentru sacrificare efectuate de societatea în perioada iulie - decembrie 2011. Motivaţia invocată de organele de inspecţie fiscală a fost faptul că acest furnizor nu era înregistrat în scopuri de TVA, nu a depus declaraţiile 394 şi nici nu a putut fi găsit la sediul declarat pentru efectuarea controlului încrucişat.

Mai mult decât atât, în raportul de inspecţie fiscală s-a invocat faptul că societatea avea obligaţia de a verifica existenţa înregistrării în scopuri de TVA a acestui furnizor la momentul încheierii contractului comercial cu acesta.

Fiind vorba despre o societate nou înfiinţată, la momentul începerii derulării relaţiilor contractuale cu acest furnizor, societatea nu a putut verifica informaţii istorice cu privire la bonitatea acestui furnizor.

Aşadar, ţinând cont de volumul semnificativ al tranzacţiilor derulate numai de societatea cu S. S.C.B. SRL S.R.L, reclamanta a considerat atunci, de bună credinţă, că furnizorul respectiv demarase şi procedurile de înregistrare în scopuri de TVA, în paralel cu încheierea contractului comercial cu S.C. A. SRL.

Mai mult decât atât, în informaţiile disponibile la Registrul Comerţului nu mai exista, încă începând din anul 2007, informaţii cu privire la înregistrarea în scopuri de TVA a societăţilor comerciale, întrucât după 1 ianuarie 2007 înregistrarea în scopuri de TVA se realizează prin proceduri separate, derulate strict cu organele fiscale şi fără nicio legătură cu Registrul Comerţului.

De menţionat că în luna iulie 2011, lună în care a început colaborarea dintre S.C. A. SRL şi S.C.B. SRL, procedura de înregistrare în scopuri de TVA era reglementată de Ordinul nr. 1967/2011 pentru aprobarea procedurii de înregistrare în scopuri de taxă pe valoarea adăugată potrivit prevederilor art.153 alin. 1 lit. a sau c din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal şi pentru aprobarea modelului şi conţinutului unui formular şi de Ordinul 1984/2011 privind stabilirea criteriilor pentru condiţionarea înregistrării în scopuri de TVA.

Procedura de înregistrare în scopuri de TVA presupunea efectuarea unui control la faţa locului de către organele de inspecţie fiscală, în urma primirii solicitării de înregistrare în scopuri de TVA, termenul legal de efectuare a acestui control fiind de 3 zile lucrătoare, însă în practică acest termen a fost depăşit frecvent datorită numărului mare de solicitări primite de organele de inspecţie fiscală, raportat la numărul de inspectori disponibili pentru a efectua acest control la faţa locului.

În situaţia în care S.C.B. SRL nu ar fi întreprins nici un demers pentru înregistrarea în scopuri de TVA, având în vedere cifra de afaceri din anul 2011, care conform datelor de pe pagina de internet a Ministerului Finanţelor Publice a fost de 2.226.958 lei (aşadar a fost chiar raportată de această societate conform legii, fiind pe deplin adusă la cunoştinţa organelor fiscale), depăşind astfel cu mult pragul de înregistrare în scopuri de TVA de 35.000 Euro valabil în anul 2011 (119.000 lei), consideră că organele fiscale aveau obligaţia legală de a înregistra această societate în scopuri de TVA din oficiu.

În aceste condiţii, consideră că negarea dreptului de deducere a TVA aferentă achiziţiilor de la acest furnizor este netemeinică şl nelegală, deoarece nu S.C. A. SRL avea obligaţia legală de verificare a statusului de plătitor de TVA a acestui furnizor, ci chiar organele fiscale aveau obligaţia legală de a înregistra această societate în scopuri de TVA, din oficiu. Organele de inspecţie fiscală se prevalează aşadar chiar de propria lor eroare, aceea de a nu fi înregistrat din oficiu această societate ca şi plătitor de TVA, în ciuda obligaţiei instituite de lege în acest sens, pentru a stabili obligaţii suplimentare în sarcina societăţii.

Ca un argument suplimentar în susţinerea opiniei sale reclamanta a mai arătat faptul că, organele fiscale au avut cunoştinţă despre deducerea da către societate a TVA aferentă unor achiziţii de la S S.C.B. SRL cu mult înainte de începerea inspecţiei fiscale, informaţiile detaliate cu privire la valoarea acestor achiziţii şi Codul fiscal al societăţii furnizoare fiind raportate conform prevederilor legale de S.C. A. SRL în declaraţiile Informative 394 privind livrările şi achiziţiile efectuate pe teritoriul naţional.

A mai invocat disp. art. 7 alin. 3 din vechiul Cod de procedură fiscală şi, având în vedere, faptul că organele fiscale au cunoscut cu mult înainte de începerea inspecţiei fiscale faptul că unul dintre furnizorii declaraţi ai S.C. A. SRL nu este înregistrat în scopuri de TVA însă nu au adus acest lucru la cunoştinţa societăţii mai devreme, consideră că organele fiscale nu şi-au îndeplinit obligaţiile de îndrumare a contribuabililor presupuse pe rolul activ atribuit acestora de Codul de procedură fiscală.

Astfel, conform deciziei Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, consideră că S.C. A. SRL nu avea nici măcar obligaţia de a se asigura de calitatea de persoană impozabilă a furnizorilor săi pentru a-şi asigura dreptul de deducere, prin urmare cu atât mai puţin nu putea avea obligaţia de a se asigura că acest furnizor era înregistrat în scopuri de TVA, aşa cum legea îl obliga de altfel să fie.

Referitor la negarea dreptului de deducere a TVA pentru achiziţiile efectuate de la contribuabili declaraţi inactivi cu încălcarea legislaţiei europene, reclamanta a arătat că în urma activităţii de inspecţie fiscală, echipa de inspecţie fiscală a considerat drept nedeductibilă suma totală de TVA de 188.273 lei reprezentând TVA deductibilă aferentă achiziţiilor de la contribuabili declaraţi inactivi de către organele fiscale astfel: TVA în sumă de 187.424 lei de la S.C. G. SRL; TVA în sumă de 722,52 lei de la S.C. E. SRL şi TVA în sumă de 126,48 lei de la SC M. SRL.

Solicită a se constata nelegalitatea temeiului invocat de organele de control fiscal pentru neacordarea dreptului de deducere a sumei de TVA de 183.273 lei aferente achiziţiilor de la contribuabili declaraţi inactivi.

Referitor la stabilirea nejustificată de TVA de plată pentru tranzacţiile efectuate în decursul anilor 2009 şi 2010 cu X. Suedia a arătat că în cadrul activităţii de inspecţie fiscală, echipa de inspecţie fiscală a stabilit în sarcina societăţii TVA suplimentar de 148.731 lei, corespunzător livrărilor în sumă totală de 184.474,88 Euro efectuate de societatea S.C. A. SRL în anii 2009 şi 2010, conform facturilor nr. 328, 331 şi 332. De asemenea, prin Decizia nr. 87/29.03.2016 privind soluţionarea contestaţiei formulate pe cale administrativă, organele fiscale au considerat că în mod legal echipa de inspecţie fiscală nu a acordat societăţii S.C. A. SRL, scutirea de taxă pe valoare adăugată pentru livrările intracomunitare către X. din Suedia.

În justificarea deciziei de neacordare a scutirii de TVA pentru aceste livrări intracomunitare, conform Raportului de inspecţie fiscală nr. F-MC 237/27.08.2015, organele de inspecţie fiscală au invocat faptul că în urma consultărilor cu autorităţile fiscale suedeze, acestea au confirmat o denumire a clientului suedez uşor diferită faţă de cea cunoscută de S.C. A. SRL şi utilizată în facturile de livrări intracomunitare emise (respectiv „AB/X.” în loc de denumirea „X.” cunoscută de S.C. A. SRL).

Suplimentar, organele fiscale au invocat faptul că entitatea suedeză către care s-au întocmit facturile de livrări intracomunitare nu a încheiat un contract cu S.C. A. SRL - fapt absolut irelevant pentru aplicarea scutirii de TVA pentru livrările intracomunitare de bunuri, precum şi faptul că cumpărătorul suedez nu a înregistrat sumele în contabilitate, nu le-a plătit şi nu le-a declarat - aceste concluzii fiind trase absolut abuziv de organele de inspecţie fiscală, întrucât deşi nu s-a primit vreo comunicare în acest sens din Suedia, ci pur şi simplu autorităţile fiscale suedeze nu au completat nimic în acest sens în răspunsul transmis, fapt care în mod evident nu echivalează cu confirmarea absenţei înregistrărilor contabile, plăţilor (acestea fiind vizibile în extrasele de cont bancar ale societăţii noastre, nefiind necesară confirmarea autorităţilor suedeze) sau declaraţiilor.

În realitate, tranzacţiile efectuate de societatea cu operatorul intracomunitar X. din Suedia au fost următoarele:

- în anul 2009 au fost efectuate o serie de livrări intracomunitare de carne totalizând 163.091,88 Euro, având drept cumpărător X. Suedia, dar cu loc de livrare indicat de client sediul unei societăţi din Bulgaria, astfel:

- livrare de carne de vită conform facturii nr. 173/29.01.2009, în valoare totală de 43.227,95 Euro. Destinaţia de livrare indicată de client în acest caz a fost la societatea EMM din Veliko Tarnovo, Bulgaria. Pentru această livrare a fost prezentat organelor de control documentul CMR şi avizul de însoţire a mărfii, confirmate de primire în Bulgaria de către reprezentanţii societăţii destinatare, prin semnătură şi ştampilă, la data de 30.01.2009;

- livrare de carne de vită conform facturii nr. 174/23.012009, în valoare totală de 22.241,89 Euro. Destinaţia de livrare indicată de client în acest caz a fost la societatea EMM din Bulgaria. Pentru această livrare a fost prezentat organelor de control documentul CMR şi avizul de însoţire a mărfii, confirmate de primire în Bulgaria de către reprezentanţii societăţii destinatare, prin semnătură şi ştampilă, la data de 23.01.2009;

- livrare de carne de vită conform facturii nr. 188/22.02.2009, în valoare totală de 46.443,80 Euro- Destinaţia la care a fost livrată carnea a fost de asemenea la societatea EMM din Veliko Tarnovo, Bulgaria. Pentru această livrare a fost prezentat organelor de control documentul CMR şi avizul de însoţire a mărfii, confirmate de primire în Bulgaria de către reprezentanţii societăţii destinatare, prin semnătură şi stampilă, la data de 22.02.2009;

- livrare de carne de vită conform facturii nr. 259/09.04.2009, în valoare totală de 26.283,52 Eur. Destinaţia la care a fost livrată carnea a fost de asemenea la EMM din Veliko Tarnovo, Bulgaria. Pentru această livrare a fost prezentat organelor de control documentul CMR şi avizul de însoţire a mărfii, confirmate de primire în Bulgaria de către reprezentanţii societăţii destinatare, prin semnătură şi ştampila, la data de 10.04.2009;

- livrare de carne de vită conform facturii nr. 265/23.04.2009, în valoare totală de 24.894,72 EUR. Destinaţia la care a fost livrată carnea a fost de asemenea la societatea EMM din Veliko Tarnovo, Bulgaria. Pentru această livrare a fost prezentat organelor de control documentul CMR si avizul de însoţire a mărfii, confirmate de primire în Bulgaria de către reprezentanţii societăţii destinatare, prin semnătură şi ştampilă, la data de 24.04.2009.

Aşadar, absolut toate tranzacţiile de livrare intracomunitare derutate în decursul anului 2009 cu partenerul X. Suedia au fost însoţite de documente justificative care au alegat faptul că bunurile au ajuns în alt stat membru al Uniunii Europene.

Faţă de prevederile legale menţionate a suspus atenţiei următoarele aspecte:

- nicăieri în legislaţie nu se condiţionează aplicarea scutirii de TVA pentru livrări intracomunitare de livrarea bunurilor în acelaşi stat membru cu cel care a emis codul de TVA comunicat de client:

- documentele de transport care justifică aplicabilitatea scutirii de TVA pentru livrări intracomunitare trebuie să ateste doar transportul bunurilor în alt stat membru de destinaţie, care nu trebuie să fie identic cu statul membru în care este înregistrat clientul.

Codul de TVA furnizat de X. este un cod valid, fapt confirmat chiar de autorităţile suedeze prin răspunsul la cererea de informaţii înaintată de organele fiscale şi menţionat în proiectul de raport de inspecţie fiscală.

În ceea ce priveşte eventualele suspiciuni de fraudă care ar putea plana asupra clientului suedez, atrage atenţia asupra faptului că, în conformitate cu decizia Curţii de Justiţie a Uniunii Europene în cazul C-409/04 Teleos, neacordarea scutirii de TVA pentru livrări intracomunitare în astfel de situaţii nu este permisă atâta timp cât nu se demonstrează că furnizorul însuşi a participat la frauda fiscală realizată de client.

Aşadar, consideră că aplicarea de către organele fiscale de TVA asupra sumei de 21.600 Euro cuprinsă în factura nr. 322/18.05.2010 nu are temei legal, această sumă nefiind contravaloarea bunurilor livrate sau serviciilor prestate de societatea S.C. A. SRL, ci o simplă penalitate comercială pentru anularea târzie a comenzii pentru motive în afara controlului sau culpei societăţii sale.

Faţă de aceste considerente a cerut admiterea acţiunii astfel cum a fost modificată.

Prin încheierea de şedinţă din 13 iunie 2016, curtea a respins, ca nefondate, excepţiile netimbrării şi a lipsei calităţii de reprezentant al Societăţii Civile de avocaţi PDA invocate prin întâmpinarea depusă de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală Bucureşti.

Prin încheierea de şedinţă din 5 septembrie 2016, curtea a respins excepţia inadmisibilităţii acţiunii invocată de intimata Direcţia de Administrare a Marilor Contribuabili prin întâmpinarea depusă prealabil modificării cererii de chemare în judecată.

Prin concluziile scrise depuse la 8 septembrie 2016, reclamanta S.C. A. SRL a reiterat susţinerile din cererea de modificare a cererii de chemare în judecată.

Analizând cererea dedusă spre soluţionare, Curtea reţine următoarele:

În acord cu dispoziţiile art. 248 alin. 1 Cod de procedură civilă, Curtea se va pronunţa cu prioritate în ceea ce priveşte excepţia invocată de intimata Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili (DGAMC), cu privire la capătul de cerere vizând anularea Deciziei de soluţionare nr. 87/29.03.2016, invocată prin întâmpinare (fila 1 vol. II). Astfel, din economia dispoziţiilor Legii nr. 554/2004 reiese cu evidenţă faptul că o cerere vizând anularea unui act administrativ are a fi soluţionată în contradictoriu cu emitentul actului. În speţă, Decizia de soluţionare nr. 87/29.03.2016 (fila 208 vol. II), a fost emisă de Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor din cadrul ANAF. Cum prim-intimata nu are calitate de emitent a amintitului act, excepţia invocată apare ca întemeiată, urmând a fi admisă, cu consecinţa respingerii capătului de cerere vizând anularea Deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 87/29.03.2016 formulat în contradictoriu cu intimata Direcţia de Administrare a Marilor Contribuabili ca fiind promovat în contradictoriu cu o persoană lipsită de calitate procesuală pasivă.

În ceea ce priveşte fondul cauzei, Curtea reţine că reclamanta a fost supusă unei inspecţii fiscale de fond ce a acoperit perioada 1 ianuarie 2007 – 31 decembrie 2011, inspecţie începută la 5 septembrie 2012 şi finalizată prin emiterea Raportului de Inspecţie fiscală nr. F-MC237din 27.08.2015 (fila 41 vol. I).

În urma verificărilor, echipa de inspecţie fiscală a identificat presupuse nereguli în ceea ce priveşte modul de constituire, înregistrare, declarare şi virare a taxei pe valoare adăugată şi a impozitului pe dividende, stabilind următoarele sume suplimentare de plată în sarcina societăţii reclamante: TVA în sumă de 41.750.872 lei; dobânzi/majorări de întârziere aferente TVA în sumă de 44.767.935 lei; penalităţi aferente TVA în sumă de 6.257.553 lei; impozit pe dividende în sumă de 2.996.904 lei; dobânzi/majorări de întârziere aferente impozitului pe dividende de 2.226.782 lei; penalităţi aferente impozitului pe dividende în sumă de 323.035 lei. Subsecvent, menţionatele sume au fost imputate petentei prin Decizia de Impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice nr. F-MC 2122 din data de 28.08.2015 (fila 28 vol I). Pin această din urmă decizie s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei formulate de petentă cu privire la suma de 96.545.327 lei, constând în TVA cu dobânzi şi penalităţi aferente, precum şi impozit pe dividende, de asemenea cu dobânzi şi penalităţi aferente, respingerea contestaţiei cu privire la suma de 1.297.026 lei constând în TVA cu dobânzi şi penalităţi aferente, precum şi admiterea contestaţiei şi anularea parţială a Deciziei de impunere cu privire la suma de 571.728 lei constând în TVA cu dobânzi şi penalităţi aferente.

Analiza cererii de chemare în judecată, astfel cum a fost modificată la termenul din 05.09.2016 (fila 328 vol. I), are a fi efectuată prin raportare la criticile punctuale formulate de contestatoare.

Astfel, este adevărat că durata inspecţiei fiscale a depăşit termenul de 6 luni prevăzut de dispoziţiile art. 104 alin. 2 din OG nr. 92/2003 (aplicabilă în speţă), însă, pe de o parte, contestatoarea nu a probat existenţa vreunei vătămări generate de această depăşire, care să nu poată fi înlăturată decât pe calea anulării actelor în discuţie, şi, pe de altă parte, astfel cum rezultă din menţiunile inserate în cuprinsul întâmpinării depuse la dosar (fila 249), necontestate de petentă, depăşirea duratei prevăzute de lege a fost justificată prin complexitatea mărită a cauzei, precum şi de elementele de extraneitate din speţă. Prin urmare, criticile formulate cu privire la acest aspect nu pot fi primite.

În ceea ce priveşte măsura de suspendare a soluţionării contestaţiei formulate de petentă cu privire la suma de 96.545.327 lei, constând în TVA cu dobânzi şi penalităţi aferente, precum şi impozit pe dividende, de asemenea cu dobânzi şi penalităţi aferente, se reţine, în primul rând, faptul că în ceea ce priveşte suma de 40.649.844 lei ( ce a generat accesorii până la concurenţe sumei mai sus amintite), operaţiunile de creditare/debitare a conturilor societăţii în cauză nu sunt susţinute de documente contabile justificative, existând suspiciuni că beneficiarul real al acestor sume este asociatul societăţii comerciale, acesta neavând legătură cu activitatea firmei şi neconducând la realizarea de venituri. În acest sens, s-a procedat la sesizarea Parchetului de pe lângă Tribunalul Botoşani (fila 45 vol II). Contrar celor invocate de petentă, Curtea apreciază că rezultatul cercetărilor penale este de natură a avea o înrâurire hotărâtoare în ceea ce priveşte soluţionarea contestaţiei în discuţie, concluziile organelor de cercetare penală putând fi apreciate ca indispensabile cu privire la stabilirea realităţii operaţiunilor economice pretins a fi efectuate, fiind rezonabil a considera că organul fiscal nu are la momentul de faţă suficiente date pentru a proceda la soluţionarea pe fond a contestaţiei, cu atât mai mult reclamanta nu a putut prezenta documente contabile justificative, cu privire la operaţiunile în discuţie. Prin urmare, Curtea apreciază că măsura suspendării soluţionării contestaţiei adoptată de intimată este deopotrivă legală şi oportună, drept pentru care critica analizată este apreciată ca nefondată, urmând a fi respinsă ca atare.

Cu referire la negarea dreptului de deducere al TVA pentru achiziţiile efectuate de la S.C.B. SRL, Curtea reţine că refuzul este motivat de faptul că furnizorul nu era înregistrat în scopuri de TVA la data livrării mărfurilor; petenta nu contestă acest aspect. Conform prevederilor art. 11 alin. 1 ind. 4 din Codul fiscal (forma în vigoare la data exercitării dreptului de deducere), beneficiarii care achiziţionează bunuri de la contribuabilii cărora li s-a anulat înregistrarea în scopuri de TVA nu beneficiază de dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată aferente achiziţiilor respective. Curtea este de părere că în ipoteza în care furnizorul nu este înregistrat în scopul amintit interdicţie de deducere se manifestă cu atât mai mult, amintitul text de lege reprezentând concretizarea unuia din principiile esenţiale ale mecanismului perceperii TVA şi anume acela că exercitarea dreptului de deducere se poate efectua doar în ipoteza în care furnizorul bunurilor este la rândul său plătitor de TVA, înregistrat în mod corespunzător în evidenţele fiscale. În cazul de faţă, astfel cum s-a arătat, furnizorul nu era înregistrat în scop de TVA, astfel încât textul de lege şi principiul amintit îşi găsesc în mod cert aplicare, astfel încât nu poate fi recunoscut dreptul de deducere. Un alt argument în sprijinul refuzului dreptului de deducere îl reprezintă neîndeplinirea cerinţelor art. 146 alin. 1 Cod fiscal vizând condiţiile referitoare la documentele prezentat în sprijinul cererii de deducere. Astfel, pentru a fi exercitat un atare drept contribuabilul ce se pretinde îndreptăţit trebuie să se afle în posesia unei facturi ce trebuie să corespundă, printre altele, şi exigenţelor art. 155 alin. 19 lit. d din acelaşi text de lege, ce impune menţionarea codului de înregistrare în scop de TVA a furnizorului. Nu pot fi primite susţinerile petentei vizând aplicarea în cauză a celor statuate prin Hotărârea CJUE din cauzele conexate C-80/11 şi C-142/11. Astfel, este adevărat că, prin hotărârea amintită, instanţa europeană a statuat că nu este acceptabilă, prin perspectiva Directivei 2006/112, privind legislaţia Uniunii în domeniul TVA, o practică naţională prin care se neagă dreptul de deducere pentru motivul că persoana impozabilă nu s a asigurat că emitentul facturii aferente bunurilor pentru care se solicită exercitarea dreptului de deducere avea calitatea de persoană impozabilă, că dispunea de bunurile în cauză și era în măsură să le livreze și că a îndeplinit obligațiile privind declararea și plata taxei pe valoarea adăugată sau pentru motivul că persoana impozabilă respectivă nu dispune, în plus față de factura menționată, de alte documente de natură să demonstreze că împrejurările menționate sunt întrunite, deși condițiile de fond și de formă pentru exercitarea dreptului de deducere sunt îndeplinite, iar persoana impozabilă nu dispunea de indicii care să justifice presupunerea existenței unor nereguli sau a unei fraude în sfera emitentului menționat. Însă, în cuprinsul aceleiaşi hotărâri, la paragrafele 53-54, s-a menţionat că nu poate fi refuzat dreptul de deducere operatorilor care iau toate măsurile care pot fi pretinse în mod rezonabil pentru a se asigura că operaţiunile lor nu sunt implicate într-o fraudă, fiind deci recunoscută statelor membre dreptul de a stabili o serie de obligaţii în sarcina contribuabililor ce solicită deducerea TVA, cu condiţia ca aceste obligaţii să aibă caracter rezonabil şi să nu impună o sarcina nejustificat de mare în ceea ce îl priveşte pe operatorul economic. În speţa de faţă, Curtea apreciază că obligaţia de verificare cu privire la înregistrarea furnizorului în scop de TVA este una care ţine de îndeplinirea unor condiţii esenţiale pentru recunoaşterea dreptului, şi care presupune efectuarea de minime diligenţe în prealabil exercitării acestui drept, astfel încât menţionata obligaţie poate fi apreciată ca fiind de natură a se circumscrie măsurilor rezonabile ce pot fi luate de statele membre în ceea ce priveşte condiţionarea deducerii de TVA. Prin urmare, Curtea apreciază că organele fiscale au procedat în mod corect neacordând dreptul de deducere pentru tranzacţiile în cauză.

Neîntemeiate sunt şi criticile privitoare la negarea dreptului de deducere al TVA pentru achiziţiile efectuate de la S.C. G. SRL, S.C.E. SRL şi SC M. SRL. Cu privire la livrările efectuate de aceşti comercianţi, deducerea a fost refuzată pe motiv că furnizorii menţionaţi fuseseră declaraţi, prin ordin ANAF, ca fiind contribuabili inactivi pentru o perioadă ce include şi datele efectuării tranzacţiilor; starea de fapt nu a fost contestată de reclamantă. Potrivit prevederilor art. 11 alin. 1 ind. 2 din Codul fiscal (forma în vigoare la data exercitării dreptului de deducere), beneficiarii care achiziţionează bunuri de la contribuabili după înscrierea acestora ca inactivi în Registrul contribuabililor inactivi nu beneficiază de dreptul de deducere a cheltuielilor şi a taxei pe valoarea adăugată aferente achiziţiilor respective. Dispoziţiile legale menţionate prevăd în mod expres interdicţia recunoaşterii dreptului de deducere în situaţii de tipul celei de faţă, organele fiscale procedând, în opinia Curţii, la o corectă aplicare a legii la situaţia de fapt. Pe de altă parte, şi în acest caz, reclamanta înţelege să invoce în apărarea sa o interpretare oferită de către CJUE normelor comunitare vizând plata/deducerea TVA, respectiv cea cuprinsă în Hotărârea pronunţată în cauza C-324/11. Astfel, aşa cum arată şi petenta, Curtea JUE a statuat că normele comunitare în materie precum şi principiul neutralităţii fiscale trebuie interpretate în sensul că se opun ca autoritatea fiscală să refuze unei persoane impozabile dreptul de a deduce taxa pe valoarea adăugată datorată sau achitată pentru servicii care i au fost furnizate numai pentru motivul că autorizația de întreprinzător individual a emitentului facturii i a fost retrasă acestuia din urmă înainte de a presta serviciile în cauză sau de a emite factura aferentă, atunci când aceasta din urmă cuprinde toate informațiile impuse la articolul 226 din această directivă, în special pe cele necesare identificării persoanei care a întocmit factura respectivă și a naturii serviciilor prestate. Însă, în cuprinsul aceleiaşi hotărâri (paragraful 41) se reia silogismul cuprins la punctele 53 şi 54 din Hotărârea CJUE din cauzele conexate C-80/11 şi C-142/11 (menţionată în paragraful anterior), prin care se menţiona faptul că statul poate adopta o serie de măsuri prin care să pretindă contribuabililor efectuarea de verificări suplimentare cu ocazia exercitării dreptului de deducere, cu condiţia ca aceste măsuri să aibă caracter rezonabil. În acord cu cele statuate la punctul anterior, Curtea apreciază că nu este excesiv a pretinde contribuabilului efectuarea de minime verificări prealabil exercitării dreptului de deducere, printre acestea numărându-se şi cercetări privind înregistrarea furnizorului în scop de TVA. În cauză, societăţile comerciale în cauză fuseseră declarate ca fiind contribuabili inactivi prin Ordin al Preşedintelui ANAF, fiind înscrise în Registrul contribuabililor inactivi, accesibil persoanelor interesate inclusiv online. Deci, cu minime diligenţe, reprezentanţii reclamantei puteau afla informaţii esenţiale despre situaţia fiscală a furnizorilor, fapt de natură a preîntâmpina erori în exercitarea dreptului de decont. Cum aceste diligenţe par a nu fi fost efectuate, contribuabilul în cauză are a suporta consecinţele.

În fine, o ultimă critică vizează stabilirea nejustificată de debite cu titlu de TVA şi accesorii, pentru livrările efectuate în perioada 2009-2010 către societatea X. Suedia, apreciind reprezentanţii intimatei faptul că petenta nu poate beneficia de scutirea prevăzută de art. 143 alin. 2 lit. a Cod fiscal. Cu titlu prealabil, Curtea constată că, deşi în cuprinsul Raportului de inspecţie fiscală există aserţiuni care pun la îndoială livrarea mărfurilor, din cuprinsul aceluiaşi act (fila 63), cât şi din cuprinsul Deciziei contestate (fila 35) reiese cu evidenţă că refuzul scutirii de TVA a fost exprimat de organul fiscal având în vedere, exclusiv, dubii cu privire la înregistrarea în scopuri de TVA a beneficiarului livrărilor (existând inclusiv menţiuni cu privire la livrarea cantităţilor de marfă), drept pentru care Curtea va cenzura actele fiscale contestate exclusiv din această perspectivă. Astfel, pe de o parte, facturile aferente livrărilor (filele 24-33 vol. II), poartă menţiuni cu privire la cumpărător (X.-Suedia), precum şi cu privire la codul de înregistrarea în scop de TVA al amintitei entităţi (SE470930945601). Pentru a obţine clarificări cu privire la aceste aspecte, organele fiscale au solicitat relaţii de la omologii suedezi (filele 14-21 vol. II). Răspunsul autorităţilor suedeze atestă validitatea codului amintit, însă, la capitolul beneficiar este menţionat AB/X.; neconcordanţa dintre numele beneficiarului consemnat în facturi şi cel menţionat în relaţiile primite a fost folosită de autorităţile române ca motivaţie pentru refuzul exonerării petentei de la plata taxei. În opinia Curţii această interpretare este una nerezonabilă. Astfel, există confirmarea înregistrării în scop de TVA (pct. B1), există confirmarea adresei beneficiarului (pct. B4), fiind mai nuanţat răspunsul privitor la numele beneficiarului (pct. B2). Această neconcordanţă este una minoră, atât timp cât există identitate între beneficiarul menţionat în facturi şi cel evidenţiat în relaţii (X). De altfel, în cuprinsul relaţiilor (pct. C6), apare ca purtător al codului de TVA X.. Câtă vreme s-a făcut dovada înregistrării în scop de TVA al partenerului suedez, neconcordanţe minore privitoare la numele acestuia nu se pot obiectiva în motiv de nerecunoaştere al beneficiului vizând scutirea de la plata taxei anterior menţionată. Prin urmare, Curtea apreciază că în mod greşit s-a stabilit în sarcina petentei suma de 148.731 lei cu titlu de TVA pentru tranzacţiile în cauză, precum şi accesorii aferente: 165.097 lei dobânzi şi 22.310 lei penalităţi (conform calculului efectuat în anexa 11 la RIF-fila 143 vol. I).

În consecinţa, având în vedere cele anterior expuse, contestaţia formulată va fi admisă în parte, cu consecinţa anulării actelor atacate cu privire la sumele anterior amintite.

Domenii speta

Taxa pe valoare adăugată

Spete similare

Decizie - 07.03.2022

Curtea de Apel Suceava

Viciile de formă a unor facturi și dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată

Decizie - 18.05.2011

Curtea de Apel Alba Iulia

TVA de plată pentru tranzacţii cu imobile. Scutire de plata TVA pentru vânzare teren intravilan afectat de interdictie temporara de construire. Interpretarea şi aplicarea dispoziţiilor art. 141 alin.2 lit. f din Codul fiscal.

Hotărâre - 23.06.2022

Curtea de Apel Oradea

Recurs. Estimarea bazei de impozitare, în situația în care nu poate determina situația fiscală corectă

Decizie - 12.09.2008

Tribunalul Gorj

Taxa pe valoarea adăugată nu se poate deduce şi nici nu poate fi diminuată baza impozabilă la stabilirea impozitului pe profit dacă documentele justificative nu conţin sau nu furnizează toate informaţiile prevăzute de dispoziţiile legale în vigoare l...

Sentinţă civilă - 23.03.2015

Tribunalul Brașov

Anulare decizie de impunere pentru TVA aferentă tranzacţiilor imobiliare prin raportare la hotărârea pronunţată de CJUE în cauzele C-249 şi C- 250/12. Calculul TVA de către instanţa de judecată

TVA–greşita deducere a taxei în ipoteza furnizorilor neînregistraţi în scop tva, respectiv declaraţi inactiv. Refuz nejustificat al organelor fiscale de recunoaştere a incidenţei cazului de scutire de la plata taxei prev.de art. 143 al.2 lit.a CFiscal