Neachitare tva prestatii servicii intracomunitare

Document finalizat

Cod ECLI ECLI:RO:TBVNA:2019:024.000418

Dosar nr. 1728/91/2017*

R O M Â N I A

TRIBUNALUL VRANCEA

SECTIA A II-A CIVILA SI DE CONTENCIOS ADMINISTRATIV FISCAL

SENTINŢA CIVILĂ  Nr. 418/2019

Şedinţa publică de la 01 Noiembrie 2019

Completul compus din:

PREŞEDINTE Alina Mirza

Grefier Ioana Manea

Pe rol judecarea cererii formulată de reclamanţi ...şi  P.F.A. ..., cu sediul în Focşani, str. ..., CP...., jud. Vrancea, în contradictoriu cu intimaţii A.N.A.F.- D.G.R.F.P. GALATI PRIN A.J.F.P. VRANCEA şi ...,  cu domiciliul procesual ales pontru comunicarea actelor de procedură în Galaţi, str. ..., CP. ..., jud. Galaţi, având ca obiect contestaţie act administrativ fiscal REJUDECARE.

Dezbaterile pe fondul cauzei au avut loc în şedinţa publică din data de 18.10.2019, note consemnate în Încheierea de şedinţă din acea dată, care face parte integrantă din prezenta când instanţa, în vederea deliberării, a amânat pronunţarea cauzei pentru data de 01.11.201 .

TRIBUNALUL

Deliberând asupra cauzei de faţă, reţine următoarele:

1. Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Tribunalului Vrancea – Secţia a II-a Civilă, de contencios administrativ şi fiscal sub nr.1728/91/2017 la data de 19.05.2017, reclamantul ... a solicitat instanţei, în contradictoriu cu pârâţii ANAF-Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi şi ..., ca prin hotărârea pe care o va pronunţa să dispună:

- anularea deciziei de impunere nr.2548/22.10.2013;

- anularea deciziei nr. 124/09.03.2017 prin care a fost respinsă contestaţia reclamanţilor împotriva deciziei de impunere nr.2548/22.10.2013;

- obligarea pârâţilor la plata în solidar a sumei de 5000 lei cu titlu de daune morale;

- cheltuieli de judecată.

În motivare, reclamantul a arătat în esenţă că în urma inspecţiei fiscale efectuate în anul 2013 s-au emis deciziile de impunere nr. 2548/22.10.2013 privind obligaţii fiscale suplimentare de plată pentru persoanele fizice care desfăşoară activităţi independente în mod individual sau într-o formă de asociere în valoare totală de 29.666 lei reprezentând impozit pe venit în valoare de 7.328 lei, respectiv TVA în sumă de 17.747 lei şi accesorii aferente în sumă de 4.591 lei. Împotriva actelor administrative a formulat contestaţie la data de 25.11.2013, prin decizia nr. 32/16.01.2014 pârâta DGRFP Galaţi suspendând soluţionarea contestaţiei având în vedere că împotriva reclamantului ...s-a pus în mişcare acţiunea penală pentru săvârşirea infracţiunilor de evaziune fiscală şi fals în înscrisuri sub semnătură privată, fiind constituit dosarul penal nr. 1188/P/2013 pe rolul Parchetului de pe lângă Tribunalul Vrancea. Prin contestaţie se mai arată că în cursul cercetării penale s-a efectuat o expertiză contabilă prin care s-a stabilit că eventualele impozite aferente veniturilor realizate în anul 2013 au exigibilitate în 60 zile de la comunicarea deciziei de impunere emise în baza declaraţiei anuale de venit care are termen de depunere 25.05.2014. În aceste condiţii expertul a constatat că eventualele sume datorate cu titlu de impozit pe venit au fost stabilite înainte de expirarea termenului legal de declarare. Pe baza concluziilor raportului de expertiză contabilă Parchetul de pe lângă Tribunalul Vrancea a emis ordonanţa de clasare nr. 31.03.2014. Ulterior finalizării cercetării penale pârâta nu a reluat soluţionarea contestaţiei, motiv pentru care reclamanţii au formulat mai multe cereri în acest sens. Contestaţia a fost soluţionată la data de 09.03.2017 prin decizia nr. 124. Reclamantul a susţinut că decizia este nelegală întrucât nu a avut în vedere concluziile raportului de expertiză contabilă efectuat în dosarul penal. Considerentele deciziei contrazic ordonanţa penală de clasare, definitivă prin nealocare, fiind încălcate dispoziţiile art. 277 al.4 din Legea nr. 207/2015 şi dispoziţiile art. 48 Cod procedură penală. Astfel, deşi sumele stabilite de plată prin deciziile de impunere nu au temei legal, iar contestaţia a fost soluţionată după 3 ani de la emiterea ordonanţei de clasare pârâta DGRFP Galaţi-AJFP Vrancea în mod nelegal şi neîntemeiat declară starea de insolvabilitate, deşi executarea silită nu a fost suspendată. Mai arată că prin procesul-verbal nr. 151/13.01.2017, prin care a fost înştiinţat de declararea stării de insolvabilitate datoriile se ridică la suma de 55.577 lei deşi iniţial acestea erau în sumă de 29.666 lei. A susţinut că prin atitudinea pârâtei de o vădită rea-credinţă şi prin refuzul funcţionarului public de a soluţiona contestaţia în termenul legal i s-a creat un real prejudiciu moral, actele de executare nefiind întrerupte de acesta iar conturile fiind blocate.

Contestaţia a fost întemeiată în drept pe dispoziţiile art. 281 al.2 şi cum din Legea nr 207/2015, art. 8 şi art. 16 din Legea nr. 554/2004.

În dovedirea susţinerilor reclamantul a solicitat proba cu înscrisurile depuse la dosar.

2. Pârâtul ... a depus întâmpinare prin care a solicitat respingerea ca neîntemeiat a capătului de cerere privind obligarea pârâţilor în solidar la plata de daune morale.

În motivare, pârâtul a arătat în esenţă că are calitatea de director general al instituţiei şi în această calitate a semnat decizia contestată aspect care nu este de natură să atragă obligarea sa plata de daune morale. A susţinut că neîntemeiat prin contestaţie se menţionează calitatea sa de director al Serviciului Soluţionare Contestaţii pe care a deţinut-o până la data de 11.10.2016, deci anterior soluţionării procedurii prealabile (09.03.2017). A mai arătat că prin motivele invocate nu a fost dovedită dauna morală constând în atingerea adusă valorilor care definesc personalitatea umană prin emiterea deciziei nr. 124/2017.

3. Pârâta DGRFP Galaţi a depus întâmpinare prin care a solicitat respingerea contestaţiei ca neîntemeiate.

În motivare, pârâta arătat că prin adresa nr. 87750/09.09.2013 IPJ Vrancea a comunicat AJFP Vrancea faptul că în dosarul penal nr. 1188/P/2013 să efectuează cercetări faţă de PFA ... sub aspectul săvârşirii infracţiunii prevăzute de art. 29 Cod penal, motiv pentru care solicită verificarea facturilor şi extraselor de cont emise de  TRAVALEX BVBA. Prin adresa nr. 7557/20.335/23.10.2013 organul fiscal a comunicat IPJ Vrancea procesul verbal nr. 2538/PF/23.10.2017 prin care precizează că în urma verificărilor efectuate s-a constata un prejudiciu adus bugetului de stat de către reclamanta PFA ...prin nedeclararea veniturilor în valoare de 32.417 lei reprezentând impozit pe venit în sumă de 14.670 lei şi TVA în sumă de 17.747 lei. Faţă de situaţia de fapt pârâta a arătat că raportul de inspecţie fiscală a fost întocmit potrivit art. 94 din OUG 92/2003 (aplicabil în cauză la data efectuării controlului), respectiv în urma solicitării IPJ Vrancea pentru soluţionarea petiţiei formulată de numitul ... proprietarul ... BVBA din Belgia despre o serie de suspiciuni avute cu privire la activitatea PFA ...cu care a colaborat în Belgia în perioada octombrie 2012-februarie 2013. Pentru aceste susţineri pârâta apreciază că în cauză nu sunt incidente dispoziţiile art. 277 din Legea nr. 207/2015 şi art. 28 Cod procedură penală cât timp autoritatea fiscală nu a avut calitate de parte civilă/vătămată în procesul-penal. A mai precizat că prin decizia nr.32/16.01.2014 a fost dispusă suspendarea soluţionării contestaţiei până la soluţionarea definitivă a dosarului penal nr.1188/P/2013 aflat pe rolul Parchetului de pe lângă Tribunalul Vrancea. Întrucât prin ordonanţa din 31.03.2014 s-a dispus clasarea cauzei faţă de reclamant, a încetat motivul suspendării soluţionării contestaţiei astfel că prin decizia nr.124/09.03.2017 s-a decis reluarea soluţionării. Organele de control au reţinut că în anul 2012, perioadă în care a fost înregistrat în registrul operatorilor intracomunitari, PFA ...a emis către firma ... BVBA din Belgia factura nr.1/26.11.2012 în valoare de 4730 euro şi factura nr.2/06.12.2012 în valoare de 3120 lei, sumele fiind încasate în contul bancar nr.BE 75000413448251. De asemenea, a fost emisă factura nr.1/17.12.2012 în valoare de 2304 euro de societatea Catanăcostel SRL, care nu figurează ca fiind înregistrată în evidenţele ANAF, suma fiind încasată tot în contul bancar aparţinând reclamantului. În anul 2013, PFA ...a emis către firma ... BVBA din Belgia prin firma SC ... SRL facturile nr.2/12.01.2013 în valoare de 3672 euro, nr.3/14.02.2013 în valoare de 3758 euro şi nr.4/14.02.2013 în valoare de 3020 euro,  sumele fiind încasate în contul bancar aparţinând reclamantului. Dând eficienţă prevederilor art.48, 150 şi 154 din Legea nr.571/2003, organele de inspecţie fiscală au constatat că veniturile aferente acestor facturi nu au fost declarate şi impozitate potrivit prevederilor legale. Contrar concluziilor expertului din dosarul penal, organele de control au stabilit obligaţiile fiscale suplimentare reprezentând Tva în considerarea calităţii de persoană impozabilă a reclamantului. A susţinut că verificarea legalităţii şi respectării prevederilor legislaţiei fiscale şi contabile cad în sarcina organului fiscal iar nu a expertului contabil. A mai susţinut că potrivit verificărilor efectuate de organele de inspecţie fiscală, partenerul belgian nu era înregistrat în scop de TVA înregistrarea BVBA ... s-a făcut după data de 15.10.2013.

În drept au fost invocate dispoziţiile Legii nr.571/2003.

În dovedire a depus înscrisuri.

4. În cauză a fost administrată proba cu înscrisuri.

5. Prin sentinţa civilă nr.173/07.03.2018, Tribunalul Vrancea a respins cererea de chemare în judecată ca neîntemeiată, reţinând în motivare în esenţă că „Din decizia nr. 124/09.03.2017 şi raportul de inspecţie fiscală din 22.10.2013, care a stat la baza emiterii deciziei de impunere nr. 2548/22.10.2013 rezultă că sumele de plată stabilite prin facturile emise de reclamantă către firma din Belgia au fost încasate de reclamantul ...fie cash, fie din contul bancar BE75000413448251 care aparţine reclamantei şi în care a intrat şi contravaloarea facturii nr. 1/17.12.2012 emisă de SC Catana Costel SRL ce avea înscris acelaşi cont bancar cu cel al PFA ....

Cum din înscrisurile verificate a rezultat obligaţia fiscală suplimentară de plată în sarcina PFA ... temeinic şi legal pârâta a respins contestaţia formulată, reţinând corect că motivele invocate nu sunt de natură a înlătura constatările organelor de inspecţie fiscală bazate pe înscrisuri legale.

Cât priveşte capătul de cerere privind obligarea pârâţilor DGRFP Galaţi-AJFP Vrancea şi ... în solidar la plata de daune morale acesta este neîntemeiat. Reluarea soluţionării contestaţiei a avut loc în urma soluţionării definitive a cercetării penale.

Cât priveşte pârâtul ..., conform susţinerilor din întâmpinare se reţine că acesta  este reprezentantul legal al DGRFP Galaţi, având funcţia de director general.

Din motivele şi prevederile legale invocate de reclamanţi prin acţiune nu rezultă temeiul juridic în baza căruia s-a solicitat şi angajarea răspunderii persoanei vinovate.

Mai mult, faţă de motivele invocate de reclamanţi şi calitatea pârâtului nu rezultă culpa pârâtului în crearea unui prejudiciu moral reclamanţilor.”

6. Împotriva hotărârii pronunţate a formulat recurs reclamantul ..., criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie.

7. Prin decizia nr.1725/25.09.2018 Curtea de apel Galaţi a admis recursul, a casat sentinţa şi a trimis cauza spre rejudecare la aceeaşi instanţă reţinând în motivare în esenţă că hotărârea pronunţată nu cuprinde argumentele de fapt şi de drept avute în vedere de instanţa de fond la adoptarea soluţiei de respingere a contestaţiei. Instanţa de recurs a stabilit ca în rejudecare să fie pusă în discuţia părţilor întreaga documentaţie care a stat la baza emiterii deciziei de impunere şi a raportului de expertiză contabilă instrumentat în dosarul penal nr.8750/P/2013 şi să fie analizate efectele hotărârii pronunţate în acest dosar asupra obligaţiilor fiscale suplimentare stabilite în sarcina reclamantului.

8. Cauza a fost înregistrată pe rolul Tribunalului Vrancea la data de 15.11.2018, prin încheierea din 15.11.2018 fiind încuviinţată declaraţia de abţinere formulată de judecătorul cauzei.

9. În rejudecare a fost administrată proba cu înscrisuri şi s-a ataşat dosarul penal nr.1188/P/2013.

10. Prin încheierea din 29.03.2019 instanţa a dispus repunerea pe rol a cauzei pentru administrarea de noi probe.

11. Analizând cererea de chemare în judecată, prin prisma apărările formulate probelor administrate şi a dispoziţiilor legale incidente, Tribunalul apreciază că aceasta este neîntemeiată pentru următoarele considerente:

12. În fapt, prin cererea din data de 25.10.2012 (f.44 dosar rejudecare) PFA ...CUI 29578941 a solicitat înregistrarea în Registrul operatorilor intracomunitari în scopuri de TVA pentru prestări servicii care au locul în alt stat membru, pentru care beneficiarul serviciului este persoana obligată la plata taxei conform art.150 alin.2 din Codul fiscal, cererea fiind admisă prin decizia nr.104061/26.10.2012 (f.47) şi fiindu-i atribuit CIF RO30833193.

13. Potrivit înscrisurilor depuse la dosar, în perioada noiembrie 2012-februarie 2013, au fost emise următoarele facturi fiscale:

a) Facturi emise de PFA ...RO.CIF RO30833193 reprezentând servicii diverse, beneficiar ... bvba:

- factura fiscală nr.1/26.11.2012 în valoare de 4730 euro (f.16 dosar penal);

- factura fiscală nr.2/06.12.2012 (f.16 verso dosar penal)  în valoare de 3120 euro.

Din cuprinsul facturilor fiscale emise, rezultă că plata urma să se facă în termen de 30 de zile în contul bancar ... deschis la Bank van de Post. Potrivit extrasului de cont (f.72 vol.II) la data de 10.12.2012 este achitată prin virament bancar suma de 3120 euro de către Travalex bvba.

b) Facturi fiscale emise de SC ... SRL, CUI ..., RO.CIF ... - client ... bvba, reprezentând servicii diverse:

- factura fiscală nr.1/17.12.2012 (f.15 dosar penal) în valoare de 2304 euro - plata a fost efectuată potrivit extrasului de cont (f.73) prin virament bancar la data de 19.12.2012;

- factura fiscală nr.2/17.12.2012 (f.15 verso dosar penal), în valoare de 3672 euro - plata a fost efectuată potrivit extrasului de cont (f.77) la data de 16.01.2013;

- factura fiscală nr.3/14.02.2013 (f.13 dosar penal) în valoare de 3758 euro - plata a fost efectuată potrivit extrasului de cont (f.79) la data de 19.02.2013;

- factura fiscală nr.4/14.02.2013 (f.13 verso dosar penal) în valoare de 3020 euro - plata a fost efectuată potrivit extrasului de cont (f.79) la data de 19.02.2013;

Din cuprinsul acestor facturi rezulta că plata urma să se facă în termen de 30 de zile în contul bancar ... deschis la Bank van de Post.

14. Prin cererea din 05.04.2013 PFA (f.52) ...a solicitat anularea înregistrării în scop de TVA iar prin  decizia 1047105/08.04.2013 (f.49-50) s-a dispus radierea PFA ...din Registrul operatorilor intracomunitari.

15. Prin cererea înregistrată pe rolul Inspectoratului de Poliţie a Judeţului Vrancea la data de 26.04.2014 (f.7  şi 8 dosar penal), ..., reprezentant al ... bvba Belgia, a reclamat emiterea de către ...a unor facturi false, fiind efectuate cercetări sub aspectul săvârşirii infracţiunii prevăzute de art.290 C.pen.

16. Prin adresa nr.2933/09.05.2013 (f.22 dosar penal) IPJ Vrancea sesizează Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi – Agenţia Judeţeană a Finanţelor Publice Vrancea în vederea stabilirii relaţiilor comerciale derulate între cele două persoane juridice precum şi dacă facturile din dosarul penal au fost înregistrate în contabilitatea societăţii şi au fost achitate obligaţiile fiscale aferente.

17. Potrivit procesului-verbal nr.2538/PF2/21.10.2013 (f.35 dosar penal), inspectori fiscali din cadrul ANAF – DGRFP Galaţi – AJFP Vrancea au efectuat un control cu privire la activitatea persoanei fizice autorizate ...care are ca activitate principală activităţi fotografice, concluzionând că în perioada în care a fost înregistrată în registrul operatorilor intracomunitari PFA ...a emis către firma ... bvba din Belgia facturile nr.1 şi 2, precum şi facturile fiscale nr.1-4 emise de SC ... SRL. S-a constatat din verificarea sistemului VIES că nu au fost făcute declaraţii cu privire la livrările intracomunitare nici de către PFA ... şi nici de către beneficiar. Inspectorii fiscali au concluzionat că PFA ...a obţinut venituri în valoare de 20605 euro, 91691 lei, din prestarea de activităţi fotografice în perioada noiembrie 2012-februarie 2013, prejudiciul cauzat bugetului general consolidat fiind de 32.427 lei din care 14670 lei impozit pe venit şi 17747 lei TVA. Totodată, au invocat incidenţa dispoziţiilor art.9 alin.1 lit.a din Legea nr.241/2005.

18. La data de 22.10.2013 a fost emisă decizia de impunere nr.2548 (f.48 vol.I) prin care au fost stabilite obligaţii fiscale suplimentare în sarcina PFA ..., 17.747 lei TVA, 1989 lei dobânzi şi 2662 penalităţi de întârziere.

19. Prin cererea înregistrată la AJFP Vrancea sub nr.9529/25.11.2013 (f.67 vol.I), ...a formulat contestaţie împotriva deciziei de mai sus.

20. Prin rezoluţia din data de 22.11.2013 din dosarul nr.1188/P/2013 (f.4 dosar penal) s-a dispus începerea urmăririi penale faţă de ...pentru comiterea infracţiunilor prevăzute de art.290 alin.1 C.pen. şi art.9 alin.1 lit.a din Legea nr.241/2005 constând în aceea că în perioada noiembrie 2012-februarie 2013 acesta, în calitate de administrator al PFA ..., a emis în fals facturi în favoarea ... bvba Belgia şi nu a declarat veniturile realizate din activitatea de prestări servicii fotografice, prejudiciind bugetul de stat cu suma de 32.417 lei.

21. Prin decizia nr.32/16.01.2014 emisă de DGRFP Galaţi (f.79 vol.I) s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei până la soluţionarea laturii penale.

22. Prin ordonanţa de clasare din 31.03.2014 din dosarul nr.1188/P/2013 (f.99 vol.I) s-a dispus clasarea cauzei, organul de urmărire penală reţinând în esenţă că nu există în cauză probe pentru a dovedi acuzaţia dincolo de orice bănuială rezonabilă şi că suspectul a săvârşit infracţiunea reclamată.

23. Prin cererea din 20.12.2016 contestatorul a solicitat reluarea soluţionării contestaţiei.

24. Prin decizia nr.124/09.03.2017 (f.31), a fost respinsă ca neîntemeiată contestaţia formulată.

25. Prin cererea de chemare în judecată reclamantul ... a solicitat în contradictoriu cu pârâţii Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi şi ..., anularea deciziei de impunere nr.2548/22.10.2013, anularea deciziei nr. 124/09.03.2017 prin care a fost respinsă contestaţia reclamanţilor împotriva deciziei de impunere nr.2548/22.10.2013 precum şi obligarea pârâţilor la plata în solidar a sumei de 5000 lei cu titlu de daune morale.

26. În drept, sunt incidente dispoziţiile art.281 alin.2 C.proc.fisc. „(2) Deciziile emise în soluţionarea contestaţiilor împreună cu actele administrative fiscale la care se referă pot fi atacate de către contestator sau de către persoanele introduse în procedura de soluţionare a contestaţiei, la instanţa judecătorească de contencios administrativ competentă, în condiţiile legii.”

Constatând că cererea a fost formulată în termen, instanţa va proceda la verificarea legalităţii deciziilor contestate prin prisma motivelor de nelegalitate invocate prin cererea de chemare în judecată.

Verificând conţinutul cererii de chemare în judecată, Tribunalul ia act de faptul că motivele invocate de reclamant se referă în exclusivitate la decizia de impunere fără a invoca motive proprii deciziei de soluţionare a contestaţiei, anularea acestei din urmă decizii fiind aşadar o consecinţă a desfiinţării deciziei primare.

27. Motivele invocate de reclamant pot fi structurate pe 2 paliere. Pe de o parte, reclamantul a invocat faptul că nu a efectuat operaţiunile economice care au atras stabilirea în sarcina sa a obligaţiilor fiscale suplimentare iar, pe de altă parte, a invocat existenţa ordonanţei de clasare din 31.03.2014 emisă în dosarul penal nr.1188/P/2013, aşadar a incidenţei principiului ne bis in idem.

28. Sub primul aspect, Tribunalul apreciază că susţinerile reclamantului privind faptul că nu a prestat serviciile care au atras calcularea unor obligaţii fiscale sunt nefondate. Astfel, sintetizând situaţia de fapt expusă pe larg mai sus, Tribunalul reţine că în perioada în care PFA ...figura înregistrată în Registrul operatorilor economici intracomunitari, noiembrie 2012-martie 2013, aceasta a prestat în favoarea societăţii belgiene ... bvba pe teritoriul Belgiei servicii în baza cărora a obţinut venituri în cuantum de 45.889,10 lei (9794 euro) în anul 2012 şi 45.801,55 lei (10450 euro) în anul 2013. Aceste operaţiuni economice, nu au fost înregistrate în contabilitate şi nu au fost achitate obligaţiile fiscale corespunzătoare constând în TVA.

Realitatea acestor operaţiuni rezultă din faptul că deşi facturile emise nu sunt însuşite de emitent prin semnătură, acestea reprezintă potrivit art.310 C.p.c., început de dovadă scrisă care poate fi completat cu ale mijloace de probă, inclusiv martori şi prezumţii.

Potrivit susţinerilor reprezentantului societăţii ... bvba din plângerea penală, PFA ...a prestat servicii în favoarea sa. Aceste aspecte sunt confirmate de faptul că facturile au fost emise în perioada în care PFA ...figura înscris în Registrul operatorilor economic intracomunitari în scop de TVA, anterior anulării acestei înregistrări iar plata contravalorii serviciilor s-a realizat prin virament bancar în contul ... deschis de către ...la data de 15.11.2012 la banca Bank van de Post (f.64-69 vol.II rejudecare). Privitor la faptul că facturile  nr.1/17.12.2012, nr.2/12.01.2013, nr.3/14.02.2013 şi nr.4/14.02.2013 pe care figurează ca emitent SC ... SRL CUI ..., RO.CIF ..., cu sediul în localitatea Văscăuţi, judeţul Iaşi, Tribunalul reţine că această societate nu figurează ca fiind înregistrată în România astfel că datele de identificare sunt false. De altfel, se poate observa din chiar succesiunea numerelor din codul unic de identificare ori din codul de identificare fiscală că acestea nu sunt reale. Pe de altă parte, localitatea Văscăuţi menţionată ca sediu pe facturile emise de SC ... SRL nu există. Pe cale de consecinţă, instanţa constată că singurele informaţii veridice din cuprinsul facturilor este numărul de cont bancar în care beneficiarul serviciilor trebuia să facă plata, cont aparţinând reclamantului .... Totodată, plata facturilor a fost efectuată de ... bvba prin virament bancar, astfel cum rezultă din extrasul de cont (f.73-79 vol.II rejudecare). Cum reclamantul nu a invocat şi nici dovedit faptul că sumele au fost virate în contul său din eroare sau că era folosit de o altă persoană pentru plăţile către SC Catanăcostel SRL, instanţa va prezuma raportat la cele de mai sus că acesta este beneficiarul sumelor.

Pe de altă parte, din verificarea comparativă a conţinutului facturilor emise de PFA ...şi SC ... SRL, Tribunalul constată că acestea sunt în esenţă identice, fiind emise de aceeaşi persoană, reclamantul ....

Mai mult, administratorul ... bvba, societatea care a beneficiat de serviciile prestate de către contestator, a depus email-uri provenind de la adresa ... necontestate privind comunicarea facturilor nr.2, 3 şi 4 emise de SC ... SRL (f.27-29 dosar penal).

În aceste condiţii, Tribunalul apreciază că operaţiunile economice reţinute de către inspectorii fiscali ca fiind efectuate de către PFA ...pe teritoriul Belgiei în perioada noiembrie 2012-martie 2013 sunt reale.

Susţinerile reclamantului privind faptul că facturile fiscale nu corespund dispoziţiilor care reglementează modul de organizare şi ţinere a contabilităţii nu pot fi reţinute în condiţiile în care facturile au fost emise pentru servicii prestate pe teritoriul Belgiei, fiind supuse sub aspectul condiţiilor de valabilitate, potrivit dispoziţiilor art.71 din Legea nr.105/1992 cu privire la reglementarea raporturilor de drept internaţional privat, legii locului întocmirii iar nu legii române. Or, reclamantul nu a făcut dovada faptului că legea belgiană prevedea anumite formalităţi la întocmirea actului (potrivit art.253 C.p.c. obligaţia revine părţii care o invocă).

Raportat la cele de mai sus, Tribunalul apreciază că s-a făcut dovada că, în perioada noiembrie 2012-martie 2013,  PFA ... prestat servicii pe teritoriul altui stat pentru care nu a fost plătită TVA.

29. În aceste condiţii, raportat la dispoziţiile art.150 din vechiul Codul fiscal, aplicabil în speţă raportat la data livrării serviciilor, „(1) Persoana obligată la plata taxei pe valoarea adăugată, dacă aceasta este datorată în conformitate cu prevederile prezentului titlu, este persoana impozabilă care efectuează livrări de bunuri sau prestări de servicii, cu excepţia cazurilor pentru care beneficiarul este obligat la plata taxei conform alin. (2) - (6) şi art. 160.” iar potrivit art.154 alin.1 şi 2 „(1) Codul de înregistrare în scopuri de TVA, atribuit conform art. 153 şi 153^1, are prefixul "RO", conform Standardului internaţional ISO 3166 - alpha 2.

(2) Anularea înregistrării în scopuri de TVA a unei persoane nu o exonerează de răspunderea care îi revine, conform prezentului titlu, pentru orice acţiune anterioară datei anulării şi de obligaţia de a solicita înregistrarea în condiţiile prezentului titlu.”

Întrucât nu s-a contestat obligaţia de plată a TVA în sine şi nici nu s-a dovedit că sunt incidente în speţă dispoziţiile art.150 alin.2-6 şi art.160, rezultă că obligaţia de plată a TVA pentru serviciile livrate de către PFA ... pe teritoriul altui stat este în sarcina prestatorului de servicii, înregistrat în scop de TVA în Registrul operatorilor intracomunitari în condiţiile în care beneficiarul serviciilor ... bvba nu era înregistrat în scop de TVA la acea dată conform extrasului din VIES (f.55 vol.II rejudecare).

30. În ceea ce priveşte aplicarea principiului ne bis in idem  şi efectele ordonanţei din 31.03.2014 din dosarul nr.1188/P/2013 (f.99 vol.I) prin care s-a dispus clasarea faţă de reclamant cu privire la infracţiunile prevăzute de art.290 alin.2 C.pen. şi art.9 alin.1 lit.a din Legea nr.241/2005, Tribunalul apreciază ca relevante considerentele Curții Europene a Drepturilor Omului din cauza A şi B contra Norvegiei, hotărârea din 15.11.2016 (par.120-130).

Astfel, principiul ne bis in idem prevăzut de articolul 4 din Protocolul nr. 7 la Convenţie interzice deschiderea a două sau mai multe proceduri de natură penală (dublă acuzare) și aplicarea a două sau mai multe condamnări penale definitive (dublă sancționare) împotriva aceleiași persoane și pentru aceleași fapte în scopul de a împiedica repetarea procedurilor penale finalizate deja, precum și de a garanta securitatea juridică a indivizilor, protejându i de incertitudinea privind posibilitatea de a fi supuși unei duble urmăriri, unei duble proceduri sau unei duble condamnări. O mare parte din jurisprudența Curții Europene a Drepturilor Omului vizează în special cumulul sancțiunilor fiscale și penale.

Potrivit principiilor dezvoltate în jurisprudenţă de Curte, regula ne bis in idem presupune întrunirea a patru condiții: 1) identitate în ceea ce privește persoana urmărită sau sancționată, 2) identitatea faptelor deduse judecății (idem), 3) o dublă procedură de sancționare (bis) și 4) caracterul definitiv al uneia dintre cele două decizii, ultimele două fiind cele care au suscitat cele mai multe controverse.

Astfel, în ceea ce priveşte identitatea faptelor, aceasta presupune stabilirea aspectului dacă procedurile care se repetă trebuie să vizeze același comportament (idem factum) sau dacă este necesar de asemenea să se aplice aceeași încadrare juridică (idem crimen).

Sub acest aspect, Curtea Europeană a Drepturilor Omului a admis că aceleași fapte puteau face obiectul unei sancțiuni penale și al unei sancțiuni administrative deoarece acestea nu aveau în vedere aceleași elemente.

În ceea ce priveşte repetarea procedurilor de sancționare de natură penală, dificultatea apare în cazul în care procedurile sunt de natură diferită (contravenţional/penal, fiscal/penal).

Cu privire la acest aspect, prin Hotărârea A și B împotriva Norvegiei (15.11.2016, par.120-130), Curtea Europeană a Drepturilor Omului a stabilit faptul că, în cazul sancțiunilor în mod formal administrative care au caracter penal, nu se încalcă articolul 4 din Protocolul nr. 7 prin cumulul procedurilor penale și administrative de sancționare atât timp cât între ele există o legătură materială și temporală suficient de strânsă. În cazul în care statul dovedește că aceste proceduri prezintă legătura temporală și materială respectivă, nu există o „repetare a procedurilor sau a pedepselor (bis)”. Curtea a statuat că într-un atare demers trebuie să se țină seama în special de următoarele criterii :

–  obiectivele complementare ale procedurilor și relația lor cu diverse aspecte ale actului prejudiciabil săvârșit în detrimentul societății. Complementaritatea și coerența sunt cu atât mai mari cu cât sancțiunile aplicate în procedura administrativă se îndepărtează mai mult de „nucleul dur al dreptului penal” și viceversa;

–  cumulul procedurilor, atât din punct de vedere juridic, cât și practic, atunci când acesta reprezintă o consecință previzibilă a aceluiași comportament reprimat;

– complementaritate în etapa de instrumentare a procedurilor, pentru a se evita, atunci când este posibil, repetițiile privind strângerea și examinarea elementelor de probă, ca urmare a interacțiunii dintre diverse autorități, astfel încât constatarea situației de fapt realizată în una dintre proceduri să poată fi preluată în cealaltă;

– calculul și luarea în considerare a sancțiunii impuse în prima procedură la momentul aplicării celei din a doua procedură, astfel încât aceasta să nu implice o sarcină excesivă pentru persoana în cauză, fiind indicat să existe o procedură de compensare pentru evitarea unui asemenea risc.

Sintentizând cele de mai sus, rezultă că este permis cumulul de proceduri/sancţiuni în cazul în care între acestea există o legătură materială şi temporală suficient de strânsă în sensul că procedurile sunt complementare atât în privinţa obiectivelor cât şi a mijloacelor folosite şi nu constituie o sarcină excesivă pentru persoana în cauză, consecinţele derulării celor două proceduri fiind proporţionale şi previzibile pentru contribuabil.

31. Aplicând aceste principii la speţă, instanţa constată că faţă de reclamantul din prezenta cauză s-au derulat în paralel două proceduri penală şi fiscală având ca obiect aceleaşi fapte constând în aceea că, în perioada noiembrie 2012-martie 2013, a prestat servicii pe teritoriul altui stat care nu au fost declarate şi pentru care nu a fost plătită TVA.

Rezultă aşadar că există identitate de fapte.

Cu privire la identitatea de procedură, Tribunalul reţine că este incidentă prima faţetă a principiului ne bis in idem constând în identitatea de proceduri, în condiţiile în care procesul penal a fost finalizat printr-o soluţie de clasare.

În consecinţă, pentru a stabili dacă emiterea deciziei de impunere s-a făcut cu încălcarea principiului ne bis in idem, instanţa va analiza procedurile derulate împotriva reclamantului raportat la criteriile elaborate de Curtea Europeană a Drepturilor Omului în jurisprudenţa sa.

Analizând modul în care s-au derulat cele două proceduri, cea penală şi cea administrativă, instanţa apreciază că acestea fac parte dintr-un sistem integrat, care vizează aspecte diferite ale comportamentului ilicit al contestatorului. Pe de o parte, procedura penală urmăreşte sancţionarea contestatorului pentru fapta constând în nedeclararea veniturilor realizate din activitatea de prestări servicii de fotografiere şi prejudicierea bugetului statului cu suma de 32.417 lei (infracţiunea de evaziune fiscală). Procedura administrativă, fiscală, vizează neplata de către contestator a taxelor datorate conform Codului fiscal.

În mod evident, scopul celor două proceduri este diferit, în penal scopul tragerii la răspundere fiind preponderent de retribuţie pentru vătămarea valorilor sociale cu privire la corectitudinea contribuabilului în raport cu statul şi de restaurare a ordinii de drept, în timp ce procedura administrativă are drept scop colectarea completă şi legală a taxelor şi impozitelor.

Cele două proceduri sunt totodată complementare întrucât sesizarea organelor fiscale şi emiterea deciziei de impunere s-a făcut de către organul de urmărire penală care a solicitat organelor fiscale efectuarea de verificări cu privire la activitatea desfăşurată de contestator. În urma verificărilor efectuate, s-a întocmit de către ANAF – DGRFP Galaţi – AJFP Vrancea procesul-verbal din 21.10.2013 (f.112 vol.1) prin care s-a concluzionat că faptele săvârşite cad sub incidenţa legii penale şi s-a emis decizia de impunere nr.2548/22.10.2013 (f.41 vol.I) prin care s-au stabilit obligaţii fiscale suplimentare în sarcina reclamantului.

Împotriva acestei decizii reclamantul a formulat contestaţie care a fost suspendată prin decizia nr.32/16.01.2014 (f.79 vol.I) până la soluţionarea laturii penale.

Ulterior clasării dosarului penal, în urma propriei analize, organul fiscal a soluţionat contestaţia şi a ajuns la concluzia că obligaţiile fiscale suplimentare stabilite faţă de contestator sunt legale şi prin urmare datorate faţă de bugetul de stat.

Existenţa unei soluţii de clasare în dosarul penal nu poate fi considerată un impediment la angajarea răspunderii administrativ-fiscale a contribuabilului cât timp cele două forme de răspundere vizează aspecte diferite.

Conduita autorităţilor fiscale nu poate fi considerată ca lipsită de previzibilitate cât timp decizia de impunere a fost emisă în timp ce urmărirea penală era în curs. Prin urmare, contribuabilul putea în mod rezonabil să se aştepte ca organul fiscal să îi pretindă plata sumelor stabilite în sarcina sa cu titlu de TVA chiar şi în eventualitatea în care fapta nu îndeplinea condiţiile constitutive ale contravenţiei de evaziune fiscală, fapt firesc cât timp cele două fapte, neplata obligaţiilor fiscale şi evaziunea fiscală, nu sunt identice sub aspectul conţinutului.

Raportat la aceste aspecte, instanţa consideră că derularea împotriva reclamantului a două proceduri vizând în esenţă tragerea sa la răspundere pentru fapta de a nu declara şi achita obligaţiile fiscale nu constituie o sarcină excesivă impusă contestatorului  în condiţiile în care clasarea în dosarul penal s-a datorat lipsei probelor iar organul fiscal şi instanţa de judecată au avut în vedere probe suplimentare, ce nu au fost administrate în dosarul penal (extras VIES, extras de cont Bank van Post şi dovada reclamantului de titular al contului etc.)

32. În lumina acestor noi probe, sunt infirmate concluziile expertului contabil din dosarul penal, instanţa putând verifica atât natura serviciilor prestate în condiţiile în care PFA ...figurează înscrisă cu obiect principal de activitatea servicii fotografice iar din conţinutul email-urilor depuse în dosarul penal de reprezentantul Travalex bvba (f.27-28) rezultă că serviciile prestate sunt din aceeaşi natură (în antetul email-ului se menţionează „Gabi Oneş” – Fotograf profesionist). Cât timp aceste înscrisuri nu au fost contestate, potrivit art.310 C.p.c. reprezintă început de dovadă scrisă care, completate, cu restul probelor administrate, conduc instanţa la concluzia că serviciile prestate se încadrează în obiectul de activitate al PFA ....

De asemenea, instanţa a concluzionat că raportat la dispoziţiile legale incidente, reclamantul este cel care datorează TVA pentru serviciile prestate.

33. Pentru aceste motive, şi reţinând în plus că obiectivele trasate în sarcina expertului depăşesc competenţele acestuia de simple constatări de fapt ori lămuriri asupra unor chestiuni de specialitate, stabilirea împrejurării dacă anumite operaţiuni economice sunt sau nu sfera de aplicare a TVA, locul prestării serviciului, precum şi existenţa unei obligaţii fiscale în sarcina reclamantei fiind atributul organului fiscal supus cenzurii instanţei iar nu a expertului judiciar, Tribunalul apreciază că decizia de impunere şi, pe cale de consecinţă, cea de soluţionare a contestaţiei sunt deopotrivă legale, cererea de chemare în judecată fiind neîntemeiată şi va fi respinsă ca atare.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

HOTĂRĂŞTE

Respinge cererea de chemare în judecată formulată de reclamant ...şi  P.F.A. ..., cu sediul în Focşani, str. ..., CP...., jud. Vrancea, în contradictoriu cu intimaţii A.N.A.F.- D.G.R.F.P. GALATI PRIN A.J.F.P. VRANCEA şi ...,  cu domiciliul procesual ales pontru comunicarea actelor de procedură în Galaţi, str. ..., CP. ..., jud. Galaţi, având ca obiect contestaţie act administrativ fiscal REJUDECARE, ca neîntemeiată.

Cu drept de recurs în termen de 15 zile de la comunicare, cererea depunându-se la Tribunalul Vrancea.

Pronunţată prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor de către grefa instanţei astăzi, 01 noiembrie 2019.

Preşedinte,

Alina Mirza

Grefier,

Ioana Manea

Red. Jud- M-A. 15 Ianuarie 2020

 Ex.4  com. 2/16.01.2020

Domenii speta

Spete similare