Comunicarea actului administrativ - fiscal în conformitate cu prevederile art.44 Cod pr. fiscală. Inaplicabilitatea Deciziei Curţii Constituţionale nr. 536/2011 şi a Deciziei în interesul legii nr.10/2013.

Comunicarea actului administrativ - fiscal în conformitate cu prevederile art.44 Cod pr. fiscală. Inaplicabilitatea Deciziei Curţii Constituţionale nr. 536/2011 şi a Deciziei în interesul legii  nr.10/2013.

Aplicând dispoziţiilor art.44 din Codul de procedură fiscală, în forma în vigoare la data emiterii actului,  organul fiscal a comunicat decizia în cauză reclamantei la data de 15.05.2012, prin poştă cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire la domiciliul fiscal declarat şi, întrucât  destinatarul scrisorii nu s-a prezentat pentru ridicarea corespondenţei, , s-a procedat la comunicarea actului prin publicitate, respectiv prin afişare la sediul organului fiscal emitent, precum şi prin publicarea pe pagina de internet a ANAF a anunţului colectiv nr. 24102/13.06.2012 în care este menţionată la poziţia 72 societatea reclamantă.

Referitor la aplicabilitatea Deciziei nr. 536/2011 a Curţii Constituţionale, în acord cu prima instanţă, Curtea reţine că principiile stabilite în cuprinsul acesteia în legătură cu ordinea de realizare a modalităţilor de comunicare prevăzute de art.44 din OG nr.92/2003 nu sunt incidente în cauză, din moment ce, ea a avut în vedere o altă formă a textului în cauză, acesta fiind ulterior modificat.

În ceea ce priveşte Decizia nr. 10/2013 pronunţată de ÎCCJ în recurs în interesul legii, Curtea apreciază că aceasta are în vedere o situaţie diferită, respectiv două modalităţi de comunicare a procesului verbal de contravenţie pe care Înalta Curtea le-a considerat ca fiind subsidiare şi nu alternative, stabilind că modalitatea de comunicare prin afişare la domiciliul sau sediul contravenientului este subsidiară comunicării prin poştă cu aviz de primire.

Secţia de contencios administrativ şi fiscal – Decizia nr. 1156/23 martie 2015

Prin sentinţa nr.1153/CA/2014  Tribunalul Hunedoara a respins acţiunea formulată de reclamanta S.C.  C.P.  S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice T. prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice H.

 Pentru a pronunţa această soluţie, a reţinut următoarele:

 Prin decizia nr. 1605/10.05.2012 emisă de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a judeţului H.  reclamanta S.C. C.P. S.R.L. a fost declarată inactiv fiscal în temeiul art. 781 din O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, cu toate consecinţele ce decurg din această măsură, motivată de împrejurarea că reclamanta nu şi-a îndeplinit nici o obligaţie declarativă în cursul semestrului II a anului 2011.

Nemulţumită de această decizie, reclamanta a formulat contestaţie administrativă la organul emitent, care prin Decizia nr.3276/24.07.2013 a respins-o ca nedepusă în termenul legal de 30 de zile prevăzut de lege.

Cu privire la natura juridică a deciziei nr.1605/10.05.2012 emisă de pârâtă, tribunalul apreciază că este un act administrativ fiscal.

Astfel, aşa cum rezultă din dispoziţiile art. 41 din O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală prin act administrativ fiscal se înţelege actul emis de organul fiscal competent în aplicarea legislaţiei privind stabilirea, modificarea sau stingerea drepturilor şi obligaţiilor fiscale. Conform art. 22 alin. 1 lit. a din acelaşi act normativ prin obligaţii fiscale, în sensul codului de procedură fiscală, se înţelege şi obligaţia de a declara bunurile şi veniturile impozabile sau, după caz, impozitele, taxele, contribuţiile şi alte sume datorate bugetului general consolidat, aspect pentru care de altfel reclamanta a fost sancţionată prin actul administrativ menţionat cu declararea sa ca inactivă. În consecinţă, aşa cum s-a arătat mai sus decizia nr. 1605/10.05.2012 emisă de pârâtă este un act administrativ fiscal, astfel că este suspus procedurii de contestare reglementată de Titlul IX din O.G. nr. 92/2003.

Astfel, potrivit art. 205 raportat la art. 207 din O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală împotriva titlului de creanţă, precum şi împotriva altor acte administrative fiscale se poate formula contestaţie în termen de 30 de zile de la comunicarea actului administrativ, sub sancţiunea decăderii. Conform art. 218 din acelaşi act normativ deciziile emise în soluţionarea contestaţiilor pot fi atacate de către contestatar la instanţa judecătorească de contencios administrativ competentă, în condiţiile legii.

Din cele ce preced rezultă că obiectul principal al acţiunii în contencios administrativ fiscal îl constituie anularea deciziei de soluţionare a contestaţiei, aceasta constituind actul administrativ ce se poate contesta în principal, iar accesoriu şi actele administrativ fiscale ori operaţiunile tehnico - administrative subsecvente. În această ordine de idei, persoana nemulţumită de emiterea acestei decizii se poate prevala în faţa instanţei judecătoreşti de vătămarea produsă prin acest act, corespunzător dispoziţiilor acesteia.

În speţă, prin Decizia nr. 3276/24.07.2013 emisă de pârâtă s-a respins ca tardiv introdusă contestaţia formulată de reclamantă împotriva deciziei nr. 1605/10.05.2012 emisă de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a judeţului H. În raport de soluţia dată contestaţiei administrative, analiza acesteia trebuia să se circumscrie numai cercetării soluţiei privind excepţia tardivităţii, pentru că numai din acest punct de vedere se poate prevala reclamanta de o vătămare în drepturile sale legitime.

Neanalizarea pe fond a contestaţiei administrative împiedică instanţa în a cerceta pe fond măsurile dispuse prin actul administrativ subsecvent şi aceasta indiferent de soluţia ce se va da cererii de anulare a deciziei de soluţionare a contestaţiei administrative, astfel că cererea reclamantei de anulare a Deciziei de declarare în inactivitate nr. 1605/10.05.2012 se dovedeşte a fi inadmisibilă şi va fi respinsă în consecinţă.

Cu privire la Decizia nr. 3276/24.07.2013, aşa cum s-a arătat mai sus, contestaţia reclamante a fost respinsă ca tardiv formulată sau ca nedepusă în termenul legal.

Sub acest aspect este de observat că potrivit art. 207 din O.G. nr. 92/2003 „contestaţia se va depune în termen de 30 de zile de la data comunicării actului administrativ fiscal, sub sancţiunea decăderii”.

Pentru comunicarea actului administrativ fiscal relevante sunt dispoziţiile art.44 din O.G. nr.92/2003, în forma în vigoare la epoca evenimentelor, care prevăd următoarele: „Actul administrativ fiscal trebuie comunicat contribuabilului căruia îi este destinat. (…)

(2) Actul administrativ fiscal se comunică prin remiterea acestuia contribuabilului/împuternicitului, dacă se asigură primirea sub semnătură a actului administrativ fiscal sau prin poştă, cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire.

(21) Actul administrativ fiscal poate fi comunicat şi prin alte mijloace cum sunt fax, e-mail sau alte mijloace electronice de transmitere la distanţă, dacă se asigură transmiterea textului actului administrativ fiscal şi confirmarea primirii acestuia şi dacă contribuabilul a solicitat expres acest lucru.

(22) În cazul în care comunicarea potrivit alin. (2) sau (21), după caz, nu a fost posibilă, aceasta se realizează prin publicitate.

(3) Comunicarea prin publicitate se face prin afişarea, concomitent, la sediul organului fiscal emitent şi pe pagina de internet a Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, a unui anunţ în care se menţionează că a fost emis actul administrativ fiscal pe numele contribuabilului. (…) În toate cazurile, actul administrativ fiscal se consideră comunicat în termen de 15 zile de la data afişării anunţului.

(4) Dispoziţiile Codului de procedură civilă privind comunicarea actelor de procedură sunt aplicabile în mod corespunzător.”

Din cele ce preced rezultă că susţinerile reclamantei relative la Decizia Curţii Constituţionale nr.536/2011 privind interpretarea art. 44 din O.G. nr. 92/2003 din punct de vedere constituţional sunt irelevante cauzei, întrucât decizia respectivă a avut în vedere altă formă a textului de lege respectiv, structura şi forma acestuia fiind modificată fundamental de legiuitor, astfel că principiile ce se degajă din considerentele acestei decizii a judecătorilor constituţionali nu mai pot fi aplicate în interpretarea actualei forme a art.44.

Obligaţia de remitere a actului administrativ sub semnătură este reglementată alternativ faţă de obligaţia de comunicare a actului administrativ prin poştă, cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire, organul fiscal fiind liberat de această obligaţie prin alegerea oricărei forme de comunicare. În speţă, se observă că organul fiscal pârât a optat pentru comunicarea declaraţiei prin scrisoare recomandată cu confirmare de primire la data de 15.05.2012, opţiune rezonabilă în raport de volumul mare de corespondenţă din acea zi, scrisoare returnată de serviciul poştal întrucât reprezentantul reclamantei nu s-a prezentat pentru ridicarea acesteia.

Această împrejurare justifică din punct de vedere legal conduita organului fiscal pârât de a proceda la comunicarea prin publicitate a actului administrativ contestat, astfel că în termen de 15 zile de la afişarea la sediul organului fiscal emitent şi pe pagina de internet a Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală a anunţului de comunicare Decizia de declarare în inactivitate nr. 1605/10.05.2012 a fost considerată comunicată, ceea ce în speţă s-a realizat la data 02.07.2012.

Reclamanta a formulat contestaţie administrativă la data de 15.07.2013, cu depăşirea termenului legal antemenţionat, astfel că a intervenit sancţiunea decăderii, ceea ce justifică respingerea contestaţiei reclamantei ca nedepusă în termen.

În concluzie, Decizia nr. 3276/24.07.2013 este temeinică şi legală, motiv pentru care a fost respinsă cererea de anulare a acesteia.

Împotriva acestei sentinţe a declarat recurs reclamanta SC C.P. SRL, solicitând admiterea acestuia, casarea hotărârii atacate şi trimiterea cauzei spre rejudecare instanţei de fond.

În motivarea căii de atac, a arătat următoarele:

Hotărârea recurată este  nelegală, fiind dată cu încălcarea şi respectiv, aplicarea greşită a normelor de drept material fiscal.

Decizia Curţii Constituţionale nr.536 publicată în M.O. în data de 07.07.2011 vizând excepţia de neconstituţionalitate a art.44 alin.3 din O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală a vizat modalitatea de realizare a comunicării prin publicitate a actelor administrative fiscale. Prin analiza făcută, Curtea a statuat însă cu titlu obligatoriu asupra unor aspecte juridice privitoare printre altele, şi la ordinea de prioritate în care modalităţile de comunicare a actului administrativ fiscal trebuie realizate de către organul fiscal.

Este adevărat că, această Decizie a Curţii Constituţionale a avut în vedere o altă formă a textului legal reprezentat de art.44 din O.G. nr.92/2003 decât cea în vigoare la data producerii evenimentelor în speţa de faţă, dar acest fapt nu înlătură obligativitatea respectării principiilor degajate din considerentele acestei Decizii opozabile  erga – omnes  pentru simplul considerent că ambele forme ale art.44 din O.G. nr.92/2003 prevăd întocmai aceleaşi modalităţi identice de comunicare a actului administrativ fiscal.

Procedând aşadar la o interpretare teleologică a dispozițiilor art.44 din Codul de procedură fiscală, Curtea observă că enumerarea pe care o conţine acest text de lege nu este întâmplătoare, ci modalităţile de comunicare a actelor administrative fiscale sunt menţionate într-o ordine de prioritate în ceea ce priveşte aplicarea lor.

În mod evident, intenţia legiuitorului a fost de a institui o anumită ordine pentru modalităţile de comunicare a actelor administrative fiscale, prefigurând, prin succesiunea menţionată, obligaţia organului fiscal de a proceda la comunicare doar cu respectarea ordinii de utilizare a acestora.

În cazul de faţă, intimata se apără, arătând că a comunicat mai întâi prin poştă cu confirmare de primire actele în discuţie, fără însă a observa că nici aceasta nu constituie modalitatea primordială de comunicare prevăzută de art.44 din Codul de procedură fiscală.

Intimata nu a făcut dovada încercării de comunicare, mai întâi de toate prin remitere a acestor acte contribuabilului, aşa cum în mod cert impune textul legal. De asemenea, intimata nu a făcut dovada nici a încercării de comunicare cu subscrisa a actului administrativ fiscal prin alte mijloace, cum sunt fax, e-mail, aceasta fiind, la rândul său, o modalitate de comunicare anterioară publicităţii.

Având în vedere dispoziţiile art.45 alin.2 din Codul de procedură fiscală, potrivit cărora „Actul administrativ fiscal ce nu a fost comunicat potrivit art.44 nu este opozabil contribuabilului şi nu produce niciun efect juridic”, actul administrativ în discuţie este inexistent din punct de vedere al efectelor juridice, deci prin urmare, acest act nu a fost nici până în prezent comunicat potrivit dispoziţiilor art.44 din Codul de procedură fiscală, în mod evident, intimata este în termenul de contestare, acesta practic neîncepând să curgă.

Apreciază că soluţia instanţei de fond este una greşită şi în privinţa capătului de cerere vizând anularea deciziei de declarare în inactivitate nr.1605/10.05.2012.

În consecinţă, dacă nesoluţionarea în termenul legal al contestaţiei administrative dă dreptul contribuabilului să introducă acţiunea în instanţă pentru a obţine anularea actelor administrative iniţiale şi soluţionarea cauzei pe fond, cu atât mai mult, contribuabilul are acelaşi drept în situaţia în care contestaţia a fost soluţionată de către autoritatea administrativă însă numai pe excepţie.

Excepţia inadmisibilităţii este altfel în mod greşit invocată, faţă de dispoziţiile art.18 alin.1, coroborat cu art.8 alin.1 şi art.1 alin.1 din Legea contenciosului administrativ nr.554/2004, care consacră un contencios de plină jurisdicţie.

Însă atunci când autoritatea publică a emis deja un act administrativ considerat vătămător pentru reclamant, instanţa este obligată să verifice în totalitate legalitatea acelui act dedus judecăţii şi, în funcţie de constatările sale, să-l anuleze total sau parţial sau să-l menţină. Instanţa nu poate să retrimită actul administrativ autorităţii  emitente, care s-a pronunţat deja o dată, în vederea reconsiderării lui.

Intimata face trimitere şi la alte soluţii pronunţate de către acelaşi domn judecător în speţe similare, pentru a se putea observa inconsecvenţa de care dă dovadă acesta în argumentarea propriilor raţionamente juridice, respectiv dosarele nr.421/57/2013, 204/57/2013.

Prin întâmpinarea formulată în cauză,  pârâta D.G.R.F.P. T.  a solicitat respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea sentinţei atacate ca legală şi temeinică pentru următoarele:

Instanţa de fond în mod temeinic şi legal a reţinut că procedura de comunicare a actului administrativ fiscal a fost făcută cu respectarea întrutotul a dispoziţiilor legale incidente în materie şi că în mod temeinic, contestaţia formulată în procedura prealabilă a fost respinsă ca tardiv introdusă.

Decizia de declarare în inactivitate a fost comunicată recurentei prin poştă, cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire, la domiciliul fiscal declarat al societăţii din D., fapt dovedit prin înscrisurile depuse la dosarul cauzei.

Întrucât destinatarul scrisorii transmise cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire nu s-a prezentat pentru ridicarea corespondenţei, plicul a fost returnat intimatei. În aceste condiţii s-a procedat la comunicarea actului prin publicitate, procedură permisă şi reglementată de Codul de procedură fiscală.

Susţine că din modul de redactare al textului de lege, rezultă în mod cert că modalitatea de comunicare a actului administrativ fiscal prin remitere sub semnătură şi modalitatea de comunicare prin scrisoare recomandată cu confirmare de primire sunt privite în mod egal de legiuitor, devreme ce nu se instituie o ordine de prioritate ci este reglementată o alternativă, care presupune alegerea oricăreia dintre cele două modalităţi.

În ceea ce priveşte modalitatea de comunicare prin fax, e-mail sau alte mijloace electronice de comunicare, arată că acestea pot fi folosite numai în condiţiile în care contribuabilul a solicitat în mod expres acest lucru, art.44 alin.21 din O.G. nr.92/2003. Ca atare, neavând nicio solicitare expresă în acest sens din partea recurentei de a i se comunica actele administrative fiscale prin aceste mijloace de comunicare, rezultă că nu se putea recurge la un astfel de mijloc de aducere la cunoştinţă.

Având în vedere că organul competent nu s-a pronunţat cu privire la chestiunile referitoare la fondul problemei atunci nici instanţa de contencios nu o poate face, pentru că ar însemna să nesocotească chiar scopul procedurii prealabile instituite de actul normativ.

În drept, s-au invocat dispoziţiile art.490 alin.2 coroborate cu prevederile art.471 alin.5 din Legea nr.134/2010 privind Codul de procedură civilă, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, precum şi prevederile art.44 din O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările şi completările ulterioare.

La data de 26.01.2015 reclamanta a depus prin Serviciul Registratură note scrise prin intermediul cărora a invocat excepţia de nelegalitate a Deciziei nr. 1605/10.05.2012, în conformitate cu preved. art.4 din Legea nr.554/2004.

În susţinerea acestei excepţii a arătat că în speţă atât organul fiscal, cât şi prima instanţă au apreciat că actul administrativ fiscal individual, Decizia de declarare a inactivităţii nr.1605/10.05.2012 a fost în mod valabil comunicat şi s-au orientat spre soluţia respingerii ca tardivă a contestaţiei reclamantei, în temeiul art.4 din  Legea nr.554/2004, recurenta înţelegând să invoce excepţia de nelegalitate a Deciziei nr. 1605/10.05.2012, solicitând instanţei să se pronunţe cu prioritate asupra acesteia.

Decizia nr.1605/10.05.2012 este nelegală întrucât a fost emisă cu încălcarea dispoziţiilor art.9 alin.1 Cod procedură fiscală. Astfel, textul art.9 alin.1 impune ca înainte de emiterea oricărui act administrativ fiscal să se procedeze la audierea contribuabilului. Or, în speţă, reprezentanţii societăţii reclamante nu au fost audiaţi înainte de emiterea Deciziei nr.1605/10.05.2012. Cum în speţă nu sunt incidente situaţiile de excepţie prevăzute de art.9 alin.2 Cod procedură fiscală, soluţia nu poate fi decât aceea a nelegalităţii actului administrativ fiscal. În acest sens, recurenta înţelege să evoce jurisprudenţa relevantă a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie: Decizia nr.4489/21.10.2010, pronunţată în dosarul nr.1100/59/2008 şi Decizia nr.4759/29.03.2013, pronunţată în dosarul nr.558/35/2011. De asemenea, soluţii similare au fost pronunţate tot de către secţia de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie şi prin deciziile nr.2615/21.05.2009, respectiv nr.4008/28.10.2014.

Decizia nr. 1605/10.05.2012 a fost emisă cu încălcarea prevederilor Anexei nr.1 a Ordinului nr.3347/2011, secţiunea (B), pct.5, nefiind transmisă anterior notificarea privind îndeplinirea condiţiilor pentru declararea inactivităţii se comunică contribuabilului.

Intimata – pârâtă D.G.R.F.P.  T.  a formulat note scrise  la data de 03.02.2015,  prin care a solicitat în principal respingerea ca inadmisibilă a excepţiei de nelegalitate, iar în subsidiar a solicitat respingerea ei ca nefondată pentru următoarele motive:

Decizia de declarare în inactivitate a recurentei putea fi atacată în condiţiile art.205 şi următoarele Cod procedură fiscală, pe calea unei contestaţii fiscale, la organul fiscal competent şi doar decizia de soluţionare a contestaţiei poate fi atacată în faţa instanţei de contencios administrativ, potrivit art.218 alin.2 Cod procedură fiscală.

Sintetizând actele administrative exceptate de la controlul de legalitate pe calea acţiunii directe, cum este cazul şi al deciziei de declarare în inactivitate, vor fi exceptate şi de la controlul de legalitate pe calea excepţiei de nelegalitate reglementat la art.4 din Legea nr.554/2004, cu modificările şi completările ulterioare.

Principalul motiv pe care recurenta în prezintă în susţinerea excepţiei de nelegalitate invocate în prezentul dosar este faptul că decizia de declarare în inactivitate a fost emisă cu încălcarea dispoziţiilor art.9 alin.1 din O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, respectiv nu s-a procedat la audierea contribuabilului. Aceste susţineri ale recurentei sunt cu totul nefondate. Astfel, mai înainte de a se trece la declararea ca inactivă a societăţii, s-a transmis acesteia o notificare, mai precis Notificarea nr.7986/08.02.2012 privind îndeplinirea condiţiilor pentru declararea ca inactiv potrivit prevederilor art.781 lit.a din  O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările şi completările ulterioare.

În ceea ce priveşte deciziile invocate de recurentă în susţinerea excepţiei de nelegalitate, susţine că acestea se referă la un alt gen de decizii şi de situaţii şi nu pot fi avute în vedere la soluţionarea prezentei speţe.

Analizând recursul declarat în cauză, Curtea a reţinut  următoarele:

Cu privire la excepţia de nelegalitate a Deciziei de declarare în inactivitate  nr.1605/10.05.2012:

Potrivit art.4 alin.(1) din Legea nr.554/2004, în forma în vigoare la data sesizării instanţei de fond,  legalitatea unui act administrativ cu caracter individual, indiferent de data emiterii acestuia, poate fi cercetată oricând în cadrul unui proces, pe cale de excepţie, din oficiu sau la cererea părţii interesate.

(3) În cazul în care a constatat nelegalitatea actului administrativ cu caracter individual, instanţa în faţa căreia a fost invocată excepţia de nelegalitate va soluţiona cauza, fără a ţine seama de actul a cărui nelegalitate a fost constatată. De asemenea, în conformitate cu art. 5 alin. (2) nu pot fi atacate pe calea contenciosului administrativ actele administrative pentru modificarea sau desfiinţarea cărora se prevede, prin lege organică, o altă procedură judiciară.

Din interpretarea prevederilor legale enunțate rezultă că excepția de nelegalitate poate avea ca obiect numai actele administrative individuale supuse regimului contenciosului administrativ, altfel spus, acele acte administrative individuale susceptibile de a fi supuse controlului de legalitate în temeiul Legii nr.554/2004 și pe calea unei acțiuni directe.

Nu pot forma obiect al excepției de nelegalitate actele unilaterale care fie nu au natură juridică administrativă, fie sunt exceptate de la controlul exercitat pe calea contenciosului administrativ în temeiul art.5 alin.(1) și (2) din Legea nr.554/2004, actele autorităților publice care privesc relația cu Parlamentul, actele de comandament cu caracter  militar și actele administrative pentru modificarea sau desființarea cărora se prevede, prin lege organică, o altă procedură judiciară.

Prin urmare, Decizia de declarare în inactivitate nr.1605/2012, putea fi atacată în condiţiile art.205 şi urm. Cod procedură fiscală  pe calea unei contestaţii fiscale, cum de altfel a şi procedat reclamanta şi doar decizia de soluţionare a contestaţiei poate fi atacată la instanţa de contencios administrativ competentă, în conformitate cu prevederile art.218 alin.2 Cod de procedură fiscală.  În consecinţă, aceasta nu poate fi cenzurată pe calea contenciosului administrativ nici prin acțiune directă, nici prin intermediul excepției de nelegalitate.

Pe de altă parte, Curtea reţine că  excepţia de nelegalitate invocată în cauză se dovedeşte a fi inadmisibilă  şi din perspectiva faptului că nelegalitatea unui act administrativ nu poate fi invocată în acelaşi timp, în cadrul aceluiaşi litigiu şi pe calea acţiunii directe în contencios administrativ şi pe calea incidentă a excepţiei de nelegalitate, în acest sens fiind şi jurisprudenţa ÎCCJ -  decizia nr. 333/2009.

Pentru toate aceste considerente, se va respinge ca inadmisibilă excepţia de nelegalitate a Deciziei de declarare în inactivitate  nr.1605/10.05.2012, soluţia astfel pronunţată făcând de prisos analiza motivelor de fond invocate de reclamantă.

În ceea ce priveşte motivul de recurs prevăzut  de art.488 pct.8 NCPC, constată că acesta este nefondat pentru următoarele:

Prin Decizia de declarare în inactivitate nr.1605/10.05.2012 emisă  de fosta DGFP H.  în prezent DGRFP T.  reclamanta SC  C.P. SRL a fost declarată inactivă în conformitate cu prevederile art. 78 ind. 1 alin.1 li. a  in OG nr.92/2003 privind Codul de procedură de fiscală.

Prin Decizia nr. 3276/24.07.2013 DGFP Hunedoara a respins ca nedepusă în termen contestaţia formulată de reclamantă împotriva Deciziei nr. 1605/2012.

În ceea ce priveşte comunicarea Deciziei de declarare în inactivitate, corect a reţinut prima instanţă incidenţa dispoziţiilor art.44 din Codul de procedură fiscală cu privire la comunicarea actului administrativ fiscal, în forma în vigoare la data emiterii actului. Potrivit acestor prevederi legale  (1) actul administrativ fiscal trebuie comunicat contribuabilului căruia îi este destinat.

(2) Actul administrativ fiscal se comunică prin remiterea acestuia contribuabilului/împuternicitului, dacă se asigură primirea sub semnătură a actului administrativ fiscal sau prin poştă, cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire.

(21) Actul administrativ fiscal poate fi comunicat şi prin alte mijloace cum sunt fax, e-mail sau alte mijloace electronice de transmitere la distanţă, dacă se asigură transmiterea textului actului administrativ fiscal şi confirmarea primirii acestuia şi dacă contribuabilul a solicitat expres acest lucru.

(22) În cazul în care comunicarea potrivit alin. (2) sau (21), după caz, nu a fost posibilă, aceasta se realizează prin publicitate.

(3)*) Comunicarea prin publicitate se face prin afişarea, concomitent, la sediul organului fiscal emitent şi pe pagina de internet a Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, a unui anunţ în care se menţionează că a fost emis actul administrativ fiscal pe numele contribuabilului. În cazul actelor administrative emise de organele fiscale prevăzute la art. 35, afişarea se face, concomitent, la sediul acestora şi pe pagina de internet a autorităţii administraţiei publice locale respective. În lipsa paginii de internet proprii, publicitatea se face pe pagina de internet a consiliului judeţean. În toate cazurile, actul administrativ fiscal se consideră comunicat în termen de 15 zile de la data afişării anunţului.

 (4) Dispoziţiile Codului de procedură civilă privind comunicarea actelor de procedură sunt aplicabile în mod corespunzător.

 Aplicând aceste prevederi legale, organul fiscal a comunicat decizia în cauză reclamantei la data de 15.05.2012, prin poştă cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire la domiciliul fiscal declarat. Întrucât  destinatarul scrisorii nu s-a prezentat pentru ridicarea corespondenţei, la data de 28.05.2012 a fost returnat plicul cu menţinea „ expirat termenul de păstrare”, fila 38.

Ca atare, s-a procedat la comunicarea actului prin publicitate, respectiv prin afişare la sediul organului fiscal emitent, dovadă în acest sens fiind procesul  verbal nr.24102/14.06.2012, fila 46, precum şi prin publicarea pe pagina de internet a ANAF a anunţului colectiv nr. 24102/13.06.2012 în care este menţionată la poziţia 72 societatea reclamantă,  cu privire la emiterea actului.

În consecinţă, actul administrativ fiscal se consideră comunicat în termen de 15 zile de la publicarea anunţului, respectiv în data de 02.07.2012, iar contestaţia reclamantei a fost depusă abia în data de 15.07.2013, cu mult peste termenul de 30 de zile stabilit de art. 207 alin.1 din O.G. nr. 92/2003 pentru contestarea actului.

Referitor la aplicabilitatea Deciziei nr. 536/2011 a Curţii Constituţionale, în acord cu prima instanţă, Curtea reţine că principiile stabilite în cuprinsul acesteia în legătură cu ordinea de realizare a modalităţilor de comunicare prevăzute de art.44 din O.G.  nr.92/2003 nu sunt incidente în cauză, din moment ce aşa cum recunoaşte şi reclamanta, ea a avut în vedere o altă formă a textului în cauză, acesta fiind ulterior modificat.

Drept urmare, potrivit formei aplicabile în speţa de faţă, organul fiscal are posibilitatea să opteze între cele două modalităţi de comunicare a actului stabilite de alin.2 din art.44, respectiv să remită actul efectiv contribuabilului sau să-l comunice prin poştă cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire, cele două modalităţi fiind reglementate alternativ.

De asemenea, nu este întemeiată nici susţinerea legată de necomunicarea actului prin fax, e-mail, de vreme ce această modalitate de comunicare se efectuează potrivit art. 44 alin.2 ind.1 doar dacă contribuabilul a solicitat expres acest lucru.

În ceea ce priveşte Decizia nr. 10/2013 pronunţată de ÎCCJ în recurs în interesul legii, Curtea apreciază că aceasta are în vedere o situaţie diferită, respectiv două modalităţi de comunicare a procesului verbal de contravenţie pe care Înalta Curtea le-a considerat ca fiind subsidiare şi nu alternative, stabilind că modalitatea de comunicare prin afişare la domiciliul sau sediul contravenientului este subsidiară comunicării prin poştă cu aviz de primire.

Or, în speţa de faţă organul a fiscal a procedat la comunicarea actului administrativ fiscal prin poştă cu scrisoare recomandată cu aviz de primire, neputând fi imputabilă acestuia împrejurarea că destinatarul scrisorii nu s-a prezentat să-şi ridice corespondenţa şi doar apoi prin afişarea actului. În cazul prevederilor O.G. nr.2/2001 despre care vorbeşte Decizia nr.10/2013, se putea comunica actul direct prin afişare la domiciliul sau sediul contravenientului.

Cu privire la soluţia pronunţată de Tribunalul Hunedoara pe capătul de cerere vizând anularea Deciziei de declarare în inactivitate, corect a reţinut prima instanţă că, în situaţia în care decizia de soluţionare a contestaţiei administrative respinge ca tardivă contestaţia, fără a analiza actul administrativ - fiscal pe fond, această analiză nu poate fi făcută în mod direct de instanţa de contencios administrativ „ omisso medio”.

Sub acest aspect, Curtea reţine că O.G. nr.92/2003 privind Codul de Procedură fiscală stabileşte în Titlul IX – intitulat „Soluţionarea contestaţiilor formulate împotriva actelor administrativ - fiscale” procedura contestaţiei, iar conform dispoziţiilor  art.210 şi 218 din acest titlu, în soluţionarea contestaţiei, organul competent se pronunţă prin decizie care se comunică contestatorului, putând fi atacată de acesta la instanţa judecătorească de contencios administrativ competentă, în condiţiile legii.

Rezultă aşadar că obiectul acţiunii în contencios administrativ îl poate constitui numai decizia pronunţată în soluţionarea contestaţiei formulate împotriva actului administrativ fiscal sau eventual, cele două acte pot fi atacate împreună în contencios administrativ, însă nicidecum actul fiscal însuşi în mod direct, acţiunea reclamantei fiind inadmisibilă din acest punct de vedere.

De asemenea, Curtea mai reţine că, în raport de prevederile normative cu caracter special din Codul de procedură fiscală în ceea ce priveşte calea administrativă de atac a unui act administrativ fiscal şi competenţele legale în materie, în situaţia unei contestaţii nesoluţionate pe fond de autoritatea administrativ fiscală, instanţa de contencios administrativ nu are competenţa de a analiza direct pe fond actul administrativ fiscal contestat în procedura administrativă, ci doar după soluţionarea pe fond a contestaţiei împotriva acestuia act

Acest aspect rezultă cu claritate din dispoziţiile art. 218 alin. 2 Cod procedură fiscală,  care arată că obiectul acţiunii în contencios administrativ în situaţia actelor administrative fiscale îl constituie decizia emisă în soluţionarea contestaţiei, iar nu în mod direct, actul administrativ fiscal contestat.

Cu alte cuvinte, se poate afirma că în materia actului administrativ fiscal controlul judecătoresc al acestuia nu se poate face  omisso medio, ci numai după ce autoritatea administrativă fiscală competentă în soluţionarea contestaţiei contribuabilului a analizat pe fond contestaţia formulată în procedura administrativă.

Prin urmare, în speţă,  instanţa nu putea analiza decât legalitatea soluţiei privind excepţia tardivităţii contestaţiei, iar în situaţia în care ar fi  constatat că aceasta a fost greşit admisă, nu ar fi putut decât să anuleze decizia atacată şi să oblige autoritatea administrativ fiscală competentă în soluţionarea contestaţiei să treacă la soluţionarea pe fond a acesteia.

În consecinţă, raportat la aceste considerente, este evident că instanţa de judecată, în lipsa unei decizii administrative prin care să se soluţioneze fondul contestaţiei reclamantei, nu poate analiza în mod direct apărările de fond ale reclamantei şi drept urmare, capătul de cerere vizând anularea Deciziei de declarare în inactivitate este inadmisibil din acest punct de vedere.

În raport de aceste considerente, în temeiul art.496 alin.2 NCPC, a respins ca nefondat recursul declarat de reclamanta SC C.P.  SRL împotriva sentinţei administrative nr. 1153/CA/2014, pronunţate de Tribunalul Hunedoara – Secţia a II-a civilă, de contencios administrativ  şi fiscal  în dosar nr. 8582/97/2013, cu consecinţa menţinerii acesteia.

Domenii speta

Spete similare