Contribuţii cas

Prin sentinţa civilă nr. 127/18.01.2013, pronunţată în dosar nr. 1492/115/2012, Tribunalul Caraş-Severin a admis excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a pârâtei XX, a respins acţiunea formulată în contradictoriu cu pârâta XX, pentru lipsa calităţii procesuale pasive, a respins acţiunea reclamantului D.A., în contradictoriu cu  pârâta YY.

Pentru a hotărî astfel, prima instanţă a reţinut că prin acţiunea formulată reclamantul a solicitat anularea deciziei nr. 17307/13.12.2011 şi a deciziei de impunere nr. 856147/26.09.2011 (fila 13-16 dosar).

Actele administrative contestate au fost emise de către pârâta YY.

În litigiile de contencios administrativ o autoritate/instituţie publică poate avea calitatea de pârât numai în măsura în care are calitatea de emitent al actului administrativ contestate, potrivit dispoziţiilor art. 1 alin. 1 şi art. 2 alin. 1 lit. b şi c din Legea nr. 554/2004.

În cauză pârâta XX nu a emis vreun act administrativ pe seama reclamantului, astfel că aceasta nu poate avea calitate procesuală pasivă în cauză, motiv pentru care tribunalul a admis excepţia invocată.

Prin decizia de impunere nr. 856147/26.09.2011 emisă de pârâta YY s-au stabilit în sarcina reclamantului D.A.obligaţii fiscale principale, în sumă de  222.942 lei, reprezentând  contribuţia de asigurări sociale de  sănătate şi obligaţii fiscale accesorii, în sumă de 252.289 lei, reprezentând majorări (fila 13-14 dosar).

Contestaţia formulată de către reclamant împotriva deciziei de impunere a fost respinsă prin decizia nr. 17307/13.12.2011, emisă de către pârâtă.

Potrivit dispoziţiilor art. 208 alin. 3 lit. c din Legea nr. 95/2006, asigurările sociale de sănătate sunt obligatorii şi funcţionează ca un sistem unitar, având la bază principiul participării obligatorii la plata contribuţiei de asigurări de sănătate pentru formarea Fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate.

Art. 213 alin. 4 din lege prevede expres obligaţia persoanelor, care nu fac parte din categoria persoanelor exceptate, de a se asigura în condiţiile art. 211 şi de a plăti contribuţia de asigurări sociale de sănătate în condiţiile legii.

Potrivit art. 257 alin. 2 din lege, incident în cauză, contribuţia lunară a persoanei asigurate se stabileşte sub forma unei cote de 6,5%, care se aplică asupra:

a) veniturilor din salarii sau asimilate salariilor, precum şi orice alte venituri realizate din desfăşurarea unei activităţi dependente;

b) veniturilor impozabile realizate de persoane care desfăşoară activităţi independente care se supun impozitului pe venit; dacă acest venit este singurul asupra căruia se calculează contribuţia, aceasta nu poate fi mai mică decât cea calculată la un salariu de bază minim brut pe ţară, lunar;

Aliniatul 3 al art. 257 din lege prevede expres că în cazul persoanelor care realizează în acelaşi timp venituri de natura celor prevăzute la alin. 2 lit. a-d, alin. 21 şi 22 şi la art. 213 alin. 2 lit. h, contribuţia se calculează asupra tuturor acestor venituri.

În speţa de faţă, veniturile realizate de  către reclamant în baza Convenţiei civile de prestări sportive, nr. 45/03.07.2006 şi a actului adiţional înregistrat sub nr. 1220/13.08.2007, fac parte din categoria veniturilor supuse impozitului pe venit, conform dispoziţiilor art. 41 lit. a şi i şi art. 78 din Codul fiscal, astfel cum sunt  definite conform art. 46 Cod fiscal  şi pct. 23 din Normele de aplicare:

Art. 46: (1) Veniturile din activităţi independente cuprind veniturile comerciale, veniturile din profesii libere şi veniturile din drepturi de proprietate intelectuală, realizate în mod individual şi/sau într-o formă de asociere, inclusiv din activităţi adiacente.

(2) Sunt considerate venituri comerciale veniturile din fapte de comerţ ale contribuabililor, din prestări de servicii, altele decât cele prevăzute la alin. (3), precum şi din practicarea unei meserii.

(3) Constituie venituri din profesii libere veniturile obţinute din exercitarea profesiilor medicale, de avocat, notar, auditor financiar, consultant fiscal, expert contabil, contabil autorizat, consultant de plasament în valori mobiliare, arhitect sau a altor profesii reglementate, desfăşurate în mod independent, în condiţiile legii.

(4) Veniturile din valorificarea sub orice formă a drepturilor de proprietate intelectuală provin din brevete de invenţie, desene şi modele, mostre, mărci de fabrică şi de comerţ, procedee tehnice, know-how, din drepturi de autor şi drepturi conexe dreptului de autor şi altele asemenea.

Punctul 23 din Normele de aplicare ale art. 46 din Codul fiscal (norme aprobate prin H.G. nr. 44/2004) prevăd că sunt  considerate venituri din profesii libere veniturile obţinute din prestări servicii cu caracter profesional, desfăşurate în mod individual  sau în diverse forme de asociere, în domeniile ştiinţific, literar, artistic, educativ şi altele, de către:  medici, avocaţi, notari publici, executori judecătoreşti, experţi tehnici şi contabili, contabili autorizaţi, consultanţi de plasament în valori mobiliare, auditori financiari, consultaţi fiscali, arhitecţi, traducători, sportivi, arbitri sportivi, precum şi alte persoane fizice cu profesii reglementate desfăşurate în mod independent, în condiţiile legii.

Art. 78 alin. 2 Cod fiscal defineşte veniturile din alte surse ca fiind orice alte venituri identificate ca fiind impozabile, prin normele elaborate de Ministerul Finanţelor Publice, altele decât veniturile care sunt neimpozabile.

Examinând clauzele cuprinse în Convenţia civilă nr. 45/2006 încheiată între Clubul … S.A. şi reclamantul D.A., tribunalul a apreciat că veniturile obţinute de reclamant  în baza convenţiei sunt venituri realizate din activităţi independente,  având în vedere următoarele argumente:

Potrivit art. 1.1 obiectul convenţiei civile îl reprezintă furnizarea de servicii sportive de către reclamant, pentru care clubul plăteşte un preţ, stipulat în art. 3.1, constând în suma totală netă de 580.000 Euro, prevăzându-se, în aceeaşi clauză, obligaţia clubului de a achita şi de a vira la bugetul de stat impozitul aferent sumei.

Art. 5.2 lit. f din convenţie prevede că „îmbolnăvirea, accidentul, incapacitatea temporară sau totală de joc, precum şi decesul, dacă se datorează altor cauze decât cele care au legătură cu raporturile stabilite în convenţie, sunt în riscul şi sarcina sportivului“, ceea ce înseamnă că beneficiarul convenţiei, respectiv clubul, nu are obligaţia de a achita prestatorului, contribuţia de asigurări sociale de sănătate, această obligaţie revenind, în exclusivitate, reclamantului.

Faţă de cele mai sus reţinute, tribunalul a considerat că susţinerile reclamantului, potrivit cărora a apreciat că raporturile juridice dintre părţile convenţiei sunt raporturi juridice de muncă, au fost nefondate, având în vedere chiar prevederile art. 11 şi art. 12 din Regulamentul Federaţiei Române de Fotbal privind statutul şi transferul jucătorilor de fotbal, invocate de către reclamant.

Potrivit acestor prevederi convenţia civilă încheiată în baza Legii nr. 69/2000 şi a Codului civil, este acordul de voinţă, consemnat în scris, între un jucător de fotbal şi un club afiliat la FRF/AJF, având ca obiect drepturile şi obligaţiile reciproce ce decurg din practicarea jocului de fotbal în antrenamente şi competiţii. Drepturile şi obligaţiile sunt, în principiu, similare celor cărora le dă naştere contractul individual de muncă, cu deosebirea că nu creează raporturi de muncă.

Convenţia civilă nu produce ca efect dobândirea calităţii de salariat, iar jucătorii care încheie un asemenea  contract cu un club nu beneficiază de drepturi de asigurări sociale şi nici de drepturile prevăzute de legislaţia privind protecţia şomerilor.

Aşadar, veniturile realizate de reclamant în baza Convenţiei civile nr. 45/03.07.2006 sunt venituri impozabile realizate din activităţi independente, situaţie ce rezultă şi din baza de date de Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală pusă la dispoziţia pârâtei prin Protocolul P 5282/2007/95896/2007 (fila 34-52 dosar).

Pentru veniturile realizate în baza Convenţiei civile reclamantul are obligaţia de a achita contribuţia de asigurări de sănătate în conformitate cu prevederile art. 257 alin. 2lit. b din Legea nr. 95/2006.

Faţă de cele mai sus reţinute, tribunalul a constatat că pârâta  a consemnat, eronat, în decizia de impunere, natura veniturilor realizate  de reclamant în baza convenţiei civile, în categoria „alte venituri“ conform art. 257 alin. 2 lit. f, în loc de venituri din activităţi independente, după cum rezultă din probele administrate în cauză.

Dar, chiar şi în ipoteza în care veniturile realizate din convenţia civilă ar fi fost încadrate la categoria „alte venituri“ şi acestea sunt supuse impozitului pe venit şi, pe cale de consecinţă,  asupra acestora se calculează şi datorează contribuţia de sănătate, în conformitate cu prevederile art. 41 lit. i coroborat cu art. 78 alin. 1 lit. e şi alin. 2 Cod fiscal.

Tribunalul a înlăturat, ca neîntemeiată, susţinerea reclamantului, potrivit căreia nu are calitate de contribuabil la F.N.U.A.S.S., deoarece nu are calitate de persoană asigurată, întrucât a constatat că obligaţia de plată a contribuţiei de sănătate este o obligaţie legală, stabilită prin art. 213 alin. 4 din Legea nr. 95/2006 şi nu o obligaţie contractuală.

Cu privire la obligaţiile fiscale accesorii stabilite în sarcina reclamantului prin decizia de impunere, tribunalul a constatat că acestea au fost calculate în conformitate cu prevederile art. 261 alin. 1 din Legea nr. 95/2006 potrivit cărora în situaţia în care asiguraţii nu achită contribuţia de sănătate, aceştia datorează, pentru perioada de întârziere, majorări de întârziere, în condiţiile art. 119 alin. 1 Cod procedură fiscală.

Reclamantul a susţinut că decizia de impunere conţine un calcul eronat al obligaţiilor accesorii, motivată, în opinia acestuia, pe considerentul că, şi în situaţia în care ar fi avut calitate de  asigurat, contribuţia la fond se datorează anual şi nu lunar.

Tribunalul a înlăturat, ca nefondată, această susţinere a reclamantului, având în vedere prevederile art. 257 alin. 2 şi ALIN. 5 din Legea nr. 95/2006.

Tribunalul a observat că decizia de impunere a fost emisă în conformitate cu competenţele pârâtei, stipulate de art.  271 lit. a din Legea nr. 95/2006 coroborate cu dispoziţiile art. 110 alin. 2 şi 3 Cod procedură fiscală.

De asemenea, tribunalul a constatat că decizia de impunere contestată respectă condiţiile generale de fond şi formă ale actului administrativ, fiind emisă în conformitate cu prevederile art. 87 Cod procedură fiscală.

Tribunalul a înlăturat apărările reclamantului, prin care a susţinut că pârâta ar fi avut dreptul de a-i solicita plata contribuţiei pe ultimii 5 ani doar în situaţia în care ar fi solicitat dobândirea calităţii de asigurat, susţinere nefondată, având în vedere că obligaţia virării contribuţiei de sănătate revine persoanelor care exercită profesii liberale şi persoanelor care desfăşoară activităţi independente, conform art. 215 alin. 3 din Legea nr. 95/2003. În condiţiile în care reclamantul nu şi-a îndeplinit obligaţia prevăzută de art. 215 alin. 3 privind depunerea declaraţiei şi implicit plata contribuţiei, pe toată perioada de prescripţie cuprinsă între anii 2006-2009, acesta datorează atât plata contribuţiei cât şi majorările de întârziere reglementate de Codul de procedură fiscală, dispoziţiile art. 254 alin. 7 din Legea nr. 95/2006 fiind pe deplin aplicabile.

Referitor la susţinerea reclamantului, potrivit căreia pârâta nu şi-a îndeplinit obligaţia de informare prevăzută de art. 222 din Legea nr. 95/2006 şi, ca atare, neîndeplinirea obligaţiei de plată faţă de fond nu a atras calcularea majorărilor şi penalităţilor de întârziere, tribunalul a reţinut că aceasta este neîntemeiată, întrucât obligaţia de informare nu vizează o informare expresă şi individuală către fiecare asigurat în parte, ci este vorba de o  informare generală realizată prin mijloacele actuale de comunicare cu privire la serviciile de care beneficiază asiguraţii, nivelului contribuţiilor, drepturile şi obligaţiile etc., iar reclamantul, potrivit art. 215 alin. 3 din Legea nr. 95/2006 avea obligaţia de a depune declaraţia şi, implicit, de a achita contribuţia de sănătate.

Faţă de argumentele mai sus citate, tribunalul a reţinut că decizia de impunere a fost emisă de către pârâtă cu respectarea  dispoziţiilor legale aplicabile în cauză, actul administrativ contestat fiind temeinic şi legal.

Împotriva acestei hotărâri a declarat recurs reclamantul D.A. solicitând admiterea recursului, modificarea hotărârii recurate şi admiterea acţiunii astfel cum a fost formulată.

Prin decizia civilă NR. 11806 /2013 Curtea de Apel Timişoara a admis recursul formulat de reclamantul recurent a modificat în parte sentinţa recurată în sensul că admite acţiunea formulată de reclamantul D.A., anulează Decizia de impunere nr. 856147/26.09.2011, emisă de YY şi Decizia privind soluţionarea contestaţiei nr. 17307/13.12.2011, emisă de YY şi a exonerat reclamantul de plata sumelor reţinute în sarcina sa prin deciziile menţionate. A menţinut sentinţa recurată în ce priveşte excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a  XX.

Prioritar, Curtea a constatat că excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a pârâtei XX a fost soluţionată în mod corect în sensul admiterii acesteia pe considerentul că în cauză nu se contestă vreun act emis de pârâta menţionată ori vreun refuz manifestat de acesta şi nici nu se pretinde vreo prestaţie din partea acesteia, pentru a avea legitimitate procesuală. Actele administrative contestate în cauză au fost emise de către pârâta YY, astfel încât doar această parte poate sta în litigiu în calitate de pârâtă. Invocarea de către reclamant a dispoziţiilor art.161 din Legea nr.554/2004 nu poate conduce la opinia contrară, întrucât dispoziţiile menţionate fac trimitere la calitatea de organism social interesat, calitate pe care organul fiscal XX nu o are.

Cât priveşte modul pretins succint al motivării instanţei pe aspectul excepţiei menţionate, Curtea constată că argumentul vizând neemiterea de către pârâta XX a actelor contestate şi constatarea inaplicabilităţii dispoziţiilor art. 1 alin. 1 şi art. 2 alin. 1 lit. b şi c din Legea nr. 554/2004 sunt suficiente pentru asigurarea exigenţelor unei motivări, de altfel neexistând alte argumente pe care instanţă să fi fost chemată să le analizeze.

Cât priveşte însă fondul cauzei, Curtea a observat că, în esenţă, prima instanţă a reţinut că veniturile realizate de reclamant în baza Convenţiei civile nr. 45/03.07.2006 sunt venituri realizate din activităţi independente, situaţie ce ar rezulta şi din baza de date de Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală pusă la dispoziţia pârâtei prin Protocolul P 5282/2007/95896/2007 (fila 34-52 dosar) şi că în realitate pârâta  a consemnat, eronat, în decizia de impunere, natura veniturilor realizate  de reclamant în baza convenţiei civile, în categoria „alte venituri“ conform art. 257 alin. 2 lit. f, în loc de venituri din activităţi independente, reclamantul având obligaţia de a achita contribuţia de asigurări de sănătate în conformitate cu prevederile art. 257 alin. 2 lit. b din Legea nr. 95/2006. De asemenea s-a reţinut că, şi în ipoteza în care veniturile realizate din convenţia civilă ar fi fost încadrate la categoria „alte venituri,“ şi acestea sunt supuse impozitului pe venit şi, pe cale de consecinţă,  asupra acestora se calculează şi datorează contribuţia de sănătate, în conformitate cu prevederile art. 41 lit. i coroborat cu art. 78 alin. 1 lit. e şi alin. 2 Cod fiscal.

Concluziile primei instanţe sunt greşite întrucât în cauză nu se pune problema dacă aceste venituri sunt sau nu bază de impunere pentru contribuţia de sănătate, fiind de necontestat că, indiferent în care categorie de venituri din cele menţionate la art. 257 din Legea nr. 95/2006 ar fi încadrate sumele de bani încasate de reclamant, contribuţia de sănătate trebuie achitată, potrivit alineatului 1 al articolului invocat. În speţă se pune însă problema plătitorului acestei contribuţii, în funcţie de natura venitului realizat.

Din lecturarea convenţiei încheiate cu FCU …. S.A. nr. 45/03.07.2006 (fila 18 dosar fond), rezultă că în schimbul serviciilor prestate au fost negociate „sume nete”, clubul menţionat obligându-se „să respecte dispoziţiile legale privind impozitele către bugetul de stat şi să vireze sumele aferente“ (art.3.1).  De asemenea, au fost stipulate clauze care stabilesc în sarcina sportivului obligaţii ce presupun o subordonare faţă de conducerea clubului şi faţă de antrenor (art.5.1, literele a – r, în special lit. h). 

Din modul de redactare al clauzelor contractuale rezultă cu evidenţă că reclamantul a încheiat în realitate un contract de muncă, iar nu o simplă convenţie civilă, acesta prestând cu regularitate o muncă şi aflându-se într-o poziţie de subordonare faţă de angajator.

Această calificare rezultă şi din definiţia dată veniturilor din salarii de către legiuitor în cadrul dispoziţiilor art.55 alin. 1 din Legea nr. 571/2003, potrivit cărora „sunt considerate venituri din salarii toate veniturile în bani şi/sau în natură obţinute de o persoană fizică ce desfăşoară o activitate în baza unui contract individual de muncă sau a unui statut special prevăzut de lege, indiferent de perioada la care se referă, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acordă.”  Mai mult decât atât, Normele Metodologice de aplicare a Codului fiscal, aprobate prin HG nr.4472004 (pct.67), reglementează şi criteriile în funcţie de care veniturile realizate de o persoană pot fi calificate drept venituri de natură salarială, aceste criterii, care se regăsesc şi în cazul reclamantului recurent, fiind următoarele: părţile care intră în relaţia de muncă stabilesc de la început felul activităţii, timpul de lucru şi locul desfăşurării activităţii; partea care utilizează forţa de muncă pune la dispoziţia celeilalte părţi mijloacele de muncă, cum ar fi spaţii cu înzestrare corespunzătoare, îmbrăcăminte specială, unelte de muncă şi altele asemenea; persoana care activează contribuie numai cu prestaţia fizică sau cu capacitatea ei intelectuală, nu şi cu capitalul propriu; plătitorul de venituri de natură salarială suportă cheltuielile de deplasare în interesul serviciului ale angajatului, cum ar fi indemnizaţia de delegare-detaşare în ţară şi în străinătate, şi alte cheltuieli de această natură; persoana care activează lucrează sub autoritatea unei alte persoane şi este obligată să respecte condiţiile impuse de aceasta, conform legii.

De altfel, HG nr.4472004 (pct.68 lit.k) enumără printre alte venituri din salarii sau considerate asimilate salariilor sumele plătite … sportivilor, antrenorilor, tehnicienilor şi altor specialişti în domeniu pentru rezultatele obţinute la competiţiile sportive, de către structurile sportive cu care aceştia au relaţii contractuale de muncă, indiferent de forma sub care se plătesc, inclusiv prima de joc, excepţie făcând doar premiile prevăzute la art. 42 lit. t) din Codul fiscal;

Veniturile obţinute sunt prin urmare încadrabile în categoria veniturilor din salarii sau asimilate salariilor, potrivit atât dispoziţiilor fiscale analizate cât şi dispoziţiilor art. 257 alin.2 lit a din Legea nr. 95/2006, neavând relevanţă în cauză forma în care este încheiat contractul,  întrucât natura raporturilor juridice nu poate depinde de denumirea actului juridic ori de forma acestuia.

Dispoziţiile art. 257 alin.2 lit. a din Legea nr. 95/2006care atrag la rândul lor incidenţa prevederilor alineatului 7 al aceluiaşi articol, potrivit cărora „obligaţia virării contribuţiei de asigurări sociale de sănătate revine persoanei juridice sau fizice care plăteşte asiguraţilor veniturile prevăzute la alin. (2) lit. a).”  Prin urmare, în mod greşit actul de impunere a fost emis pe seama reclamantului recurent iar nu pe seama angajatorului, cu atât mai mult cu cât suma negociată de părţi reprezenta suma netă, respectiv acea parte din contravaloarea prestaţiei rămasă după achitarea, de către angajator, a tuturor obligaţiilor fiscale şi a obligaţiilor asimilate către bugetul de stat, respectiv bugetul asigurărilor sociale şi de sănătate.

Aceasta este de altfel şi opinia Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie care, într-o decizie de speţă (decizia nr.3318/08.06.2011, dosar nr.1039/46/2010), a statuat că „indiferent de actul juridic încheiat de clubul de fotbal cu sportivii profesionişti, veniturile realizate de aceştia dintr-o activitate dependentă sunt de natură salarială şi supusă regimului fiscal prevăzut de lege pentru toate celelalte venituri din salarii şi asimilate salariilor.” Prin această decizie ÎCCJ a constat că obligaţia de plată revine clubului sportiv care, în speţa respectivă, contesta obligaţiile de plată reţinute pe seama sa.

Revenind la speţa de faţă, cât priveşte argumentaţia primei instanţe că obligaţia de plată ar reveni reclamantului pe considerentul că art. 5.2 lit. f din convenţia încheiată prevede că „îmbolnăvirea, accidentul, incapacitatea temporară sau totală de joc, precum şi decesul, dacă se datorează altor cauze decât cele care au legătură cu raporturile stabilite în convenţie, sunt în riscul şi sarcina sportivului“, Curtea apreciază că respectiva clauză nu înseamnă că angajatorul nu are obligaţia de a achita contribuţia de asigurări sociale şi de sănătate, clauza referindu-se la asigurările suplimentare, facultative, iar nu la cele obligatorii. Cu alte cuvinte, clauza reglementează raporturile dintre angajat şi angajator iar nu raporturile de drept fiscal, o atare posibilitate fiind exclusă întrucât părţile unui contract, subiecte de drept privat, nu pot stipula drepturi şi obligaţii fiscale opozabile autorităţilor fiscale, subiecte de drept public.

Domenii speta

Spete similare