Contestaţie împotriva Deciziei de impunere privind taxa pe valoarea adăugată şi alte obligaţii stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane fizice care realizează venituri impozabile din activităţi economico nedeclarate organelor fiscale

Extras hotărâre:

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată la data de ZZ.LL.2017, pe rolul Tribunalului Satu Mare, unde s-a constituit dosarul cu numărul .../.../2017, reclamantul A, în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj Napoca prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Satu Mare, formulează contestaţie împotriva Deciziei nr. 1 din ZZ.LL.2017 privind soluţionarea contestaţiei ("Decizia contestată") formulata împotriva Deciziei de impunere privind Taxa pe valoarea adăugată şi alte obligaţii fiecare stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane fizice care realizează venituri impozabile din activităţi economico nedeclarate organelor fiscale nr. 2 din ZZ.LL. 2016 ("Titlu de creanţă"), respectiv împotriva Raportului de inspecţie fiscală nr. 3 din ZZ.LL.2016 ("Raportul"), în acord cu prevederile Art. 281 alin. (2) din Codul de procedură fiscala coroborate ou prevederile Art. 8 alin, (1) din Legea nr. 664/2004 din Legea contenciosului administrativ, raportat la prevederile Art. 18 alin. (1) şi (3) din Legea nr. 554/2004  Legea contenciosului, solicitând instanţei ca prin hotărârea ce o va pronunţa în cauză să dispună:

- Anularea în tot a Deciziei contestate;

- Anularea în tot a Titlului de creanţă;

- Obligarea pârâtei la restituirea tuturor sumelor încasate în baza Titlului de creanţă;

- Obligarea pârâtei la plata dobânzii stabilite conform Codului de procedură fiscală, calculate pentru toate sumele încasate în baza Titlului de creanţă, socotite pentru perioada cuprinsă intre data încasaţii şi până la data restituirii efective;

- Obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

§.1 | Titlul de creanţă.

Prin Titlul de creanţă emis, pârâta a stabilit in sarcina Petentului următoarele obligaţii fiscale principale:

-pentru anul fiscal 2013, TVA în sumă de = 58,065  lei ;

-pentru anul fiscal 2014, TVA în suma de = 51,978  lei ,

§.2 | Raportul.

Prin Raportul emis, echipa de inspecţie fiscala a stabilit - în esenţă - următoarele constatări:

- În urma analizei listei nominale a beneficiarilor de venit (...) în perioada 2012-2015, echipa de inspecţie fiscală a constatat că persona fizică A figurează cit un număr total de 15 tranzacţii imobiliare, în suma total de 1.325.614 lei.

- S-a constatat că persoana fizică A, CNP .... realizează, în perioada 2012-2015, activitate economică cu caracter de continuitate în scopul obţinerii de venituri, constând în efectuarea mai multor tranzacţii imobiliare (vânzarea mai multor terenuri situate în judeţul B, localitatea C, în judeţul D, comuna E, respectiv vânzarea unui imobil loc. F, str. ...).

- Din analiza contractelor de vânzare cumpărare puse la dispoziţie, ţinând cont de prevederile legale, echipa de inspecţie fiscală constată:

- persoana fizică A, CNP ... a desfăşurat o activitate economică in scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate;

- a realizat venituri impozabile din punct de vedere ai TVA (...),

- Persoana fizică A CNP ..... depăşeşte plafonul de scutire 220-000 lei în luna LL.2018, Acesta avea obligaţia ca până la data de ZZ/LL/2012 să se înregistreze ca şi plătitor de TVA şi începând cu ZZ/LL/2012 avea obligaţia să colecteze, înregistreze, declare şi să achite TVA bugetului de stat.

- Echipa de inspecţie fiscală a încadrat aceste tranzacţii ca nefiind vânzări de bunuri din patrimoniul personal, aceste tranzacţii fiind considerate activităţi economice în sfera TVA.

 Drept urmare, pentru tranzacţiile efectuate in anul 2013 şi, respectiv, 2014 echipa de inspecţie fiscala a procedat la determinarea taxei pe care petentul ar fi trebuit să o colecteze pentru tranzacţiile imobiliare efectuate.

§.3 | Circumstanţele cauzei.

In perioada 2006 - 2007, Petentul a achiziţionat în scop personal mai multe terenuri situate în com. C, jud. B.

Ulterior, în perioada 2012 - 2010, Petentul a vândut respectivele terenuri.

In aceeaşi perioada de referinţă (2012 - 2015), Petentul a (mai) vândut un teren în com. E, jud. D, respectiv o casă + teren în F, în total, Petentul a efectuat un număr de „15 tranzacţii imobiliare''.

Tranzacţiile imobiliare efectuate de Petent s-au soldat cu un rezultat, negativ. Cu alte cuvinte, urmare acestor tranzacţii imobiliare, Petentul a înregistrat o pierdere considerabilă de bani.

§ 4 | Contestaţia.

împotriva Titlului de creanţă şi a Raportului (care a stat la baza emiterii acestuia), Petentul a formulat contestaţie conform prevederilor Art. 268 şi urm. din Codul de procedura fiscală.

Prin contestaţia formulată, arată reclamantul, a criticat actele administrativ-fiscale, arătând -în esenţă - următoarele:

- prevederile Art. 127 alin. (1) - (2¹} din Codul fiscal [2003] nu au fost aplicate în mod corespunzător situaţiei de fapt analizate nefiind persoana impozabilă sub aspectul Taxei pe valoarea adăugată;

- prevederile Art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal [2003] nu au fost aplicate în mod corespunzător situaţiei de fapt analizate, „tranzacţiile" aferente anului 2012 neintrând în afara de aplicare a Taxei pe valoarea adăugata;

- prevederile Hotărârii CJUE pronunţată în cauza C-183/14 (Salomic şi Oltean) nu au fost respectate dreptul de deducere a Taxei pe valoare adăugate  rezultat din achiziţia bunurilor imobile nu a fost recunoscut în beneficiul Patentului.

§.5 | Decizia contestată.

Soluţionând contestaţia petentului, pârâta a dispus respingerea acesteia ca neîntemeiată şi menţinerea în tot a Deciziei do impunere, respectiv a Raportului.

Pentru a dispune în acest sens, pârâta a reţinut - in esenţă - următoarele:

„(…)”

Afirmaţia petentului că "nu este o persoană impozabilă" şi că "nu a realizat mai mult de o tranzacţie în cursului unui an calendaristic” nu poate fi luată în considerare în soluţionarea favorabilă a contestaţiei, aşa cum rezultă din raportul de inspecţie fiscală în cursului anului 2012 petentul a încheiat 3 contracte de vânzare-cumpărare ... prin care a înstrăinat 12 parcele de teren către 7 persoane fizice încasând venituri în sumă totală de 250.751 lei, ..., fapt ce conferă livrărilor de bunuri un caracter de continuitate.

Faptul că bunurile au fost achiziţionate în cursul anilor 2006-2007 iar livrările de bunuri au fost realizate în perioada 2012-2015 nu este relevant...

De altfel, petentul nu face nicio dovadă că de la achiziţionarea bunurilor până la înstrăinarea lor a folosit terenurile în scopuri personale sau că rezultatul economic al tranzacţiilor este unul negativ.

(...)

În consecinţă, prin încheierea în perioada 2012-2015 a unui număr de 15 tranzacţii imobiliare (în anul 2012 avem de a face cu 3 contracte de vânzare cumpărare), persoana fizică A a desfăşurat o activitate economică ... cu caracter de continuitate...

Precizăm că livrările de construcţii şi terenuri, scutite de taxă ... sunt avute în vedere atât la stabilirea caracterului de continuitate al activităţii economice, cât şi la calculul plafonului de scutire ...

Astfel, susţinerea petentului "echipa de inspecţie fiscală a reţinut şi atribuit în mod nelegal în sarcina Petentului calitatea de persoană impozabilă" nu poate fi reţinută ...

(...)

Invocarea de către petent a faptului că tranzacţiile din 2012 nu intră în sfera de aplicare a taxei nu poate fi reţinută ...

Susţinerea petentului că organele de inspecţie fiscală au calificat respectivele terenuri ca fiind construirile este complet eronată ...

Astfel, nu avem deloc de a face cu o calificare nelegală, organele de inspecţie fiscală stabilind corect şi legal că petentul... avea obligaţia de a se înregistra în scopuri de TVA...

(...)

Susţinerea petentului că nu a fost recunoscut de echipa de inspecţie fiscală dreptul de deducere a Taxei rezultată din achiziţia respectivelor bunuri imobile este neîntemeiată şi nu poate fi reţinută ... persoana fizică ... nu a pus la dispoziţia echipei de control documente justificative pentru deducere de taxă ...

§.6 | Netemeinicia Deciziei contestate.

Prin Decizia contestată, pârâta a înlăturat, nefondat, toate obiecţiile formulate cu privire la constatările echipai de inspecţie fiscala.

Pârâta a stabilit existenţa faptelor şi le-a dat calificare juridică; apoi, identificând normele de drept incidente aceluiaşi raport, lo-a interpretat şi le-a aplicat situaţiei de fapt reţinute. Cu toate acestea, pârâta a încălcat legea prin refuzul aplicării normei juridice concrete, cât şi prin interpretare a greşită a acesteia,

Atât refuzul aplicării legii, cât şi interpretarea greşită a acesteia configurează deducerea eronată a consecinţelor legale a stării de fapt reţinute de aceasta.

§.7 | Persoana impozabilă.

°7.1. Codul fiscal [2003].

Potrivit prevederilor Art. 127 alin. (1) din Codul fiscal 120031, Este considerată  persoană impozabilă orice persoana care desfăşoară, de o manieră independentă şi indiferent de loc, activităţi economice de natura celor prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activităţi.

Potrivit prevederilor Art. 127 alin, (2) din Codul fiscal [2003], [P„] activităţile economice cuprind [...] exploatarea bunurilor corporale sau necorporale in scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate.

Potrivit prevederilor Art. 127 alin. (21) din Codul fiscal [2003]. Situaţiile în care persoanele fizice care efectuează livrări de bunuri imobile devin persoane imposibile sunt explicitate prin norme.

"7.2. Norme de aplicare.

3.(2) [...] persoanele fizice nu se consideră că realizează o activitate economică în sfera de aplicare a taxei atunci când obţin venituri din vânzarea

[...] a altor bunuri care au fost folosite de către acestea pentru scopuri personale. în categoria bunurilor utilizate în scopuri personale se includ [...] orice alte bunuri utilizate în scop personal de persoana fizică […].

3.(5) în cazul achiziţie de terenuri şi /sau de construcţii de către persoana fizică în scopul vânzării, livrarea acestor bunuri reprezintă o activitate cu caracter de continuitate dacă persoana fizică realizează mai mult de o singură tranzacţie în cursul anului calendaristic.

°7.3. Codul fiscal [2015].

Potrivit Art. 11 alin. (11) din Codul fiscal, în domeniul taxei pe valoarea adăugată şi al accizelor, autorităţile fiscale şi alte autorităţii naţionale trebuie să ţină cont de jurisprudenţa Curţii de Justiţie a Uniunii Europene.

°7.4. Petentul NU este persoană impozabilă.

Petentul NU este persoană impozabila în sensul prevederilor Art. 127 alin. (l), (2) şi (2¹) din Codul fiscal [2003], in condiţiile în care:

- Bunurile imobile vândute au fost utilizate în scop personal;

- Petentul NU a realizat mai mult de o singură tranzacţie în cursul unui an calendaristic.

Prin Hotărârea pronunţată la data de 15 septembrie 2011 în cauzele conexate C-180/10 şi C-181/10, Curtea de Justiţie a Uniunii Europene a statuat următoarele:

(35)... livrarea de terenuri construibile trebuie considerata supusă TVA-ului în temeiul legislaţiei naţionale, independent de caracterul permanent ai operaţiunii sau de aspectul dacă persoana care a efectuat livrarea există o activitate de producător, de comerciant sau de prestator de servicii, în măsura în care această operaţiune mi constituie o simplă exercitare a dreptului de proprietate de către titularul său.

(36)Reiese în această privinţă din jurisprudenţă că simpla exercitare a dreptului de proprietate de către titularul acestuia nu poate fi considerată prin ea însăşi o activitate economică (a se vedea Hotărârea din 20 iunie 1996, Wellcome Trust, C-155/H Rec, p. 1-3013, punctul 32).

(37)Trebuie precizat că numărul şi  mărimea vânzărilor realizate în speţă nu sunt determinante în sine. Astfel cum a decis deja Curtea, mărimea vânzărilor nu poate constitui un criteriu de distincţie între activităţile unui operator care acţionează cu titlu privat, care se situează in afara domeniului de aplicare al acestei directive, şi cele ale unui operator ale cărui operaţiuni constituie o activitate economică. Curtea o arătat că vânzări semnificative pot fi efectuate şi de operatori care acţionează cu titlu privat (a se vedea în acest sens Hotărârea Wellcome Trust, citată anterior, punctul 37).

(38)De asemenea, faptul că, anterior înstrăinării, persoana interesată a procedat la împărţirea terenului în loturi în vederea abţinerii unui preţ total mai mare nu este, prin  el însuşi, determinant după cum nu este nici durata pe care se întind operaţiunile respective sau mărimea veniturilor provenite din acestea. Astfel, totalitatea acestor împrejurări a-ar putea înscrie în cadrul gestiunii patrimoniului personal al persoanei interesate.

(39) Situaţia este însă diferită în cazul în care persoana interesată ia măsuri active de comercializare a terenului prin mobilizarea unor mijloace similare celor utilizate de un producător, de un comerciant sau de un prestator de servicii în sensul articolului 9 alineatul (1) al doilea paragraf din Directiva TVA.

(40) Astfel de măsuri active pot consta. între altele, în realizarea pe aceste terenuri a unor lucrări de viabilizare, precum fi în punerea în aplicare a mijloacelor de comercializare specifice.

(41) Aceste iniţiative nu se înscriu în mod normal în cadrul gestiunii unui patrimoniu personal, livrarea unui teren destinat construcţiei într-o astfel de ipoteză nu poate fi considerată o simplă exercitare a dreptului de proprietate de către titularul său.

 Deşi obligatorii, prevederile hotărârii CJUE, deşi obligatorii, au fost nesocotite de echipa de inspecţie fiscală.

Potrivit Codului de procedură fiscală [2015], ("Principiul legalităţii") Art. 4 alin. (2) teza finală, Organul fiscal are obligaţia de a asigura respectarea dispoziţiilor legale privind realizarea drepturilor şi obligaţiilor contribuabilului...

Potrivit Codului de procedură fiscală [2015], ("Exercitarea dreptului de apreciere") Art. 6 slin, (2), Organul fiscal îşi exercita dreptul de apreciere în limitele rezonabilităţii şi echităţii, asigurând o proporţie justă între scopul urmărit şi mijloacele utilizate pentru atingerea acestuia.

Potrivit Codului do procedura fiscală [[2015], ("Rolul activ şi alte reguli de conduită pentru organul fiscal) Art. 7 alin. (2) şi (4), Organul fiscal are obligaţia să examineze starea de fapt în mod obiectiv şi în limitele stabilite de lege ... Organul fiscal decide asupra felului şi volumului examinărilor, în funcţie de circumstanţele  fiecărui caz în parte şi de limitele prevăzute delege.

Potrivit Codului de procedură fiscală [20151, ("Interpretarea legii”) Art. 13 alin. (6), Dacă după aplicarea regulilor de interpretare prevăzute la alin. (1)-(5), prevederile legislaţiei fiscale rămân neclare, acestea se interpretează in favoarea contribuabilului /platitorului.

Potrivit Codului de procedură fiscală [2015], ("Sarcina probei în dovedirea situaţiei de fapt fiscale”) Art. 73 alin. (2), Organul fiscal are sarcina de a motiva actele administrative fiscale emise pe bază de probe sau constatări proprii.

Bunurile imobile achiziţionate In perioada 2006 - 2007 nu au fost cumpărate în scopul (re)vânzării. Aceste bunuri au fost folosite de către petent pentru scopuri personale.

Or, simpla exercitare a dreptului de proprietate de către titularul acestuia nu poate fi considerată prin ea însăşi o activitate economică.

La o distantă considerabilă în timp, petentul a vândut respectivele bunuri imobile. Vânzarea bunurilor a fost justificată datorită împrejurărilor, precum:

(pe de o parte) costul menţinerii bunurilor în patrimoniul petentului;

(pe do altă parte) lipsa oricăror surse de venituri,

Totalitatea acestor împrejurări se înscriu în cadrul gestiunii patrimoniului personal al persoanei interesate.

În altă ordine de idei,

Petentul susţine că NU a realizat mai mult de o singură tranzacţie în cursul unui an calendaristic. Petentul a achiziţionat mai multe imobile în cursul anilor 200G -2007. La o distanţă considerabilă în timp, petentul a vândut respectivele imobile.

Codul fiscal defineşte noţiunile de „achiziţie” şi „livrare”, DAR nu defineşte noţiunea de „tranzacţie”.

In virtutea principiului "in dubio contra fiscum". neclaritatea textului de lege trebuie interpretată în favoarea Petentului.

Independent de principiul supra invocat, interpretarea firească a textului de lege condiţionează calificarea Petentului ca "persoană impozabilă" numai pentru ipoteza în care achiziţia de terenuri în scopul vânzării şi, totodată, livrarea acestora [Tranzacţie] se realizează în cursul unui an calendaristic.

Nu în ultimul rând

Petentul susţine că NU poate fi considerat persoană impozabilă câtă vreme nu a luat nicio măsură activă de comercializare a terenului prin mobilizarea unor mijloace similare celor utilizate de un producător, de un comerciant sau de un prestator de servicii.

Concluzia supra enunţata nu a fost combătută in vreun fel de echipa de inspecţie fiscală.

Coroborând prevederile Art. 127 alin. (2) şi (21) din Codul fiscal [2003], prin raportare la Normele metodologice de aplicare alin. (2) şi (5) observăm:

- Nu a existat nicio activitate de exploatare a imobilelor în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate;

 Nu a existat mai mult de o singură tranzacţie în cursul unui an calendaristic.

Aceste concluzii sunt susţinute şi de rezultatul .economic negativ al "tranzacţiilor” întreprinse. Un rezultat economic negativ nu poate genera venituri cu caracter de continuitate.

Nefiind îndeplinite condiţiile expres prescrise de normele supra citate, echipa de inspecţie fiscală a reţinut şi atribuit în mod nelegal în sarcina Petentului calitatea de "persoană impozabilă".

§.8 | "Tranzacţiile" din 2012 nu intră în sfera de aplicare a taxei.

Potrivit Art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal [2003], Următoarele operaţiuni sunt, de o asemenea, scutite de taxă:

f) livrarea de construcţii/părţi de construcţii şi a terenurilor pe care sunt construite, precum şi a oricăror altor terenuri. Prin excepţie, scutirea nu se aplică pentru livrarea de construcţii noi, de părţi de construcţii noi sau de terenuri construibile. In sensul prezentului articol, se definesc următoarele:

1. teren construibil reprezintă orice teren amenajat sau neamenajat, pe cave se pot executa construcţii, conform legislaţiei în vigoare;

Potrivit pct. 37. alin. (6) din Normo, ta aplicarea art. 141 alin. (2) lit. f) din Codai fiscal, calificarea unui teren drept teren construibil salt teren cu alţii destinaţie. Ia momentul vânzării sale de către proprietar, rezultă din certificatul de urbanism.

Echipa de inspecţie fiscală nu s-a raportat in niciun moment la vreun certificat de urbanism.

În schimb,

Echipa de inspecţie fiscală a "calificat" terenuri având categoria de folosinţă "altele” şi sau "drum” ca fiind terenuri construibile. Această calificare este una nelegală. Pe cale de consecinţă, nicio "tranzacţie” din anul 2012 nu intră în sfera de aplicare a taxei.

Prin aceasta, însă, echipa de inspecţie fiscală a stabilit în mod nelegal in sarcina Petentului obligaţia de a se (fi) înregistrat ca plătitor de TVA cu începere din data de ZZ/LL/2012 şi, totodată, obligaţia de a colecta /declara / achita TVA bugetului do stat.

Prin încălcarea prevederilor legale supra arătate, echipa de inspecţie fiscala a reţinut şi atribuit în mod nelegal în sarcina Petentului calitatea de "persoană impozabilă” cu începere din data de ZZ/LL/2012.

§.9 | Dreptul de a deduce taxa.

Daca apărările de mai sus sunt înlăturate, iar noţiunea de "tranzacţie" este interpretată într-un singur sens (fără a exista o contrapartidă) atunci, înseamnă că petentul a dobândit calitatea de persoană impozabilă în scop de TVA cu începere de la data achiziţiilor bunurilor imobile.

Potrivit Normelor metodologice de aplicare a prevederilor Art. 127 alin, (2) din Codul fiscal [2003], "exploatarea bunurilor corporale sau necorporale in concordanţă cu principiul de bază al sistemului de TVA potrivit căruia taxa trebuie să fie neutră, se referă la orice tip de tranzacţii, indiferent deforma lor juridică, astfel cum se menţionează în constatările Curţii Europene de Justiţie in cazurile C-l86/89 Van Tiem, C-306/94 Regie dauphinoise, C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro SA (EDM)”.

Or, într-o atare situaţie, (ţi) in conformitate cu prevederile Hotărârii CJUE pronunţată în cauza C-183/14 (Salomio şi Oltean), Potentul beneficiază de dreptul de deducere a Taxei pe valoarea adăugat rezultată din achiziţia respectivelor bunuri imobile.

Prin Hotărârea pronunţată la data de 9 iulie 20l6r Curtea de Justiţie a Uniunii Europene a statuat că Directiva 2006/112/CE o Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comunal taxei pe valoarea adăugată se opune, în împrejurări precum cele în discuţie în litigiul principal, unei reglementări naţionale în temeiul căreia dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată datorate sau achitate în amonte pentru bunuri şi servicii utilizate în cadrul operaţiunilor taxate îi este refuzat persoanei impozabile, care trebuie în schimb să achite taxa pe care ar fi trebuit să o perceapă, pentru simplul motiv că nu era înregistrată în scopuri de taxă pe valoarea adăugată atunci când a efectuat aceste operaţiuni, şi aceasta atât timp cât nu este înregistrată în mod legat în scopuri de taxă pe valoarea adăugată şi nu a fost depus decontul taxei datorate".

În motivarea hotărârii pronunţate Curtea de Justiţie a Uniunii Europene reţine următoarele: "(60) Înregistrarea în scopuri de TVA prevăzută la articolul 214 din Directiva 2000/112, precum şi obligaţia persoanei impozabile de a declara când îşi începe, când îşi modifica sau când îşi încetează activitatea, prevăzută la articolul 213 din această directivă, nu constituie decât cerinţe de formă în scopul controlului, care nu pot pune în discuţie în special dreptul de deducere a TVA-ului, în măsura in care sunt îndeplinite condiţiile materiale care dau naştere acestui drept (a se vedea în acest sens în special Hotărârea Nidera Handelscompagnie, C-385/09, EU:C;2010:627, punctul 50, Hotărârea Toth, C-324/11, EU:C:2012;549, punctul 32, şi Hotărârea Ablessio, C-527/11, EU:G:2013:168, punctul 32). [ ,„ ]  (64) În speţă, reiese din dosarul prezentat Curţii că cerinţele de fond privind dreptul de deducere în amonte ar fi îndeplinite, iar reclamanţii din litigiul principal ar fi fost considerau persoane impozabile în scopuri de TVA cu ocazia unui control fiscal, în astfel de condiţii, amânarea aplicării dreptului de deducere a TVA-ului până la depunerea unui prim decont de taxă de către aceste persoane impozabile pentru simplul motiv că nu erau înregistrate în scopuri de TVA atunci când au efectuat operaţiunile care fac obiectul TVA-ului, acestea din urmă trebuind în plus să achite taxa aferentă acestora, depăşeşte ceea ce este necesar pentru asigurarea colectării în mod corect a taxei fi pentru prevenirea evaziunii.

Rezultă că, în raport cu datele concrete ale speţei deduse soluţionării, a achiziţionat în perioada 2006 - 2007 respectivele bunuri imobile cu TVA. Această "achiziţie” permite, pe de alta parte, acestuia să beneficieze de dreptul de deducere, condiţie obligatorie a mecanismului de TVA.

Or un astfel de drept nu a fost recunoscut de echipa de inspecţie fiscala

§.10 | Conchizând,

Pentru toate aceste considerente, reclamantul solicită instanţe ca prin hotărârea ce se va pronunţa în cauză să dispună admiterea acţiunii judiciare şi, in consecinţă, să dispună:

- Anularea în tot a Deciziei nr. 1 din ZZ.LL.2017 privind soluţionarea contestaţiei;

- Anularea în tot a Deciziei de impunea privind Taxa pe valoarea adăugata şi alte obligaţii fiscale stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane fizice care realizează venituri impozabile din activităţi economico nedeclarate organelor fiscale nr. 2 din ZZ.LL.2016, respectiv a Raportului de inspecţie fiscală nr. 3 din ZZ.LL.2016;

- Obligarea intimatei la restituirea tuturor sumelor încasate in baza Titlului de creanţa;

- Obligarea pârâtei la plata dobânzii stabilite conform Codului de procedura. fiscală, calculate pentru toate sumele încasate în baza Titlului de creanţă, socotite pentru perioada cuprinsă între data încasării ţi până la data restituirii efective;

- Obligarea pârâtei la  plata cheltuielilor de judecata

În susţinerea cererii introductive, reclamantul solicită instanţei încuviinţarea probei cu înscrisuri.

În ipoteza în care necesitatea ar rezulta din dezbateri, solicită instanţei încuviinţarea şi a probei testimoniale, respectiv a probei cu expertiza.

Prin întâmpinare pârâta solicită instanţei ca prin hotărârea ce se va pronunţa in cauza sa se dispună respingerea acţiunii ca fiind netemeinica si fără suport legal, iar pe cale de consecinţa menţinerea in tot, ca fiind temeinice si legale actele administrative atacate, respectiv Decizia de Impunere  nr. 2 din ZZ.LL.2016, a Raportului de Inspecţie Fiscala nr. 3 din ZZ.LL.2016, si a Deciziei nr.1 din ZZ.LL.2017 privind soluţionarea contestatei împotriva Deciziei de Impunere, având in vedere următoarele considerente :

Reclamantul  A , cu domiciliul  in ...., având CNP ..., a fost supus unei inspecţii fiscale partiale vizand TVA , efectuate de Administratia judeteana a  finantelor publice Satu Mare, Serviciul de inspectie fiscala persoane fizice, finalizata prin intocmirea  Raportului de inspectie fiscala nr. 3/ZZ.LL.2016 care a stat la baza emiterii  Deciziei de impunere privind TVA si alte obligatii fiscale stabilite pentru personae fizice care realizeaza venituri impozabile din activitati economice nedeclarate organelor fiscale nr. 2/ZZ.LL.2016, cu suma de 110.043 lei reprezentand TVA stabilit ca urmare a tranzacţiilor imobiliare realizate de catre A in perioada 2012-2015 , respectiv:

-pentru anul fiscal 2013, suma de 58.065 lei

-pentru anul fiscal 2014, suma de 51.978 lei.

Fata de  cele invocate de catre contribuabil in actiunea in contencios administrativ adresata Tribunalului Satu Mare,  pârâta arată urmatoarele:

Organele  de inspectie fiscala au procedat la analiza listei nominale a beneficiarilor de venit, lista in care persoana fizica A figureaza cu 15 tranzactii imobiliare in suma de 1.325.514 lei.

Asa cum s-a retinut in raportul de inspectie fiscala, persoana fizica A a efectuat activitate economica cu caracter de continuitate in scopul obtinerii de venituri, (tranzactii imobiliare cumparari si vanzari de bunuri imobile situate in judetul B, localitatea C, in judetul D, comuna E, respectiv vanzarea unui imobil loc.F, Str...) pe perioada 2012-2015, dobandind calitatea de persoana impozabila.

Raportul de inspectie fiscala a fost intocmit cu respectarea prevederilor legale in vigoare si tinand cont de instructiunile  privind întocmirea Raportului de inspecţie  fiscală la persoane fizice aprobate prin Ordinul nr. 3.772 din 23 decembrie 2015 privind modelul şi conţinutul Raportului de inspecţie fiscală întocmit la persoane fizice

„Raportul de inspecţie fiscală se întocmeşte de echipa de inspecţie fiscală pentru consemnarea constatărilor cu privire la stabilirea situaţiei de fapt fiscale şi a consecinţelor fiscale, indiferent dacă se modifică sau nu baza de impozitare şi/sau se stabilesc sau nu obligaţii fiscale principale în cadrul unei inspecţii fiscale generale sau parţiale efectuate la contribuabili platitori persoane fizice .

 În categoria persoanelor fizice care pot face obiectul inspecţiei fiscale intră persoane fizice autorizate să desfăşoare activităţi economice individual şi independent, întreprinderi individuale şi familiale, cabinete individuale, cabinete asociate, societăţi civile profesionale sau societăţi profesionale cu răspundere limitată, fonduri de pensii administrate privat şi fonduri de pensii facultative constituite conform prevederilor legislaţiei specifice în materie, fonduri de investiţii constituite ca asociaţii fără personalitate juridică, alte forme de organizare prevăzute în legi speciale, precum şi alte categorii de persoane fizice care realizează venituri, individual sau într-o formă de asociere, din surse corespunzătoare categoriilor de venituri supuse impozitului pe venit, prevăzute de Codul fiscal, indiferent dacă şi-au îndeplinit sau nu obligaţiile declarative şi/sau de înregistrare legale.

 Cu privire la cele inscrise la punctul 8 din actiunea in contencios administrativ- “Tranzactiile din 2012 nu intra in sfera de aplicare a taxei”:

Analizand contractele de vanzare cumparare puse la dispozitie si  tinand cont de prevederile legale in vigoare pentru perioada verificata, echipa de inspectie fiscala a procedat la analiza tranzactiilor individual pe ani, dupa cum urmeaza:

Anul 2012:

 -contract de vanzare-cumparare cu incheierea de autentificare nr. 4/ZZ.LL.2012, a terenului arabil intravilan in suprafata de 536 mp, situat in intravilanul Comunei E, CF .... Pretul incasat pentru vanzarea terenului este de 6.000 lei; Cumparator G, CNP ....

-contract de vanzare-cumparare cu incheierea de autentificare nr. 5/ZZ.LL.2012, a terenului in suprafata de 488 mp, situat in C, CF .... Pretul incasat pentru vanzarea terenului este de 70.000 lei; Cumparator H, CNP .... .

 -contract de vanzare-cumparare cu incheierea de autentificare nr. 6/ZZ.LL.2012, prin care se vand urmatoarele imobile:

Tranzactia I:

 1. terenul situat in C, CF ...., in suprafata de 600 mp, avand categoria “altele”;

 2.  terenul situat in C, CF ..., in suprafata de 598 mp, avand categoria “altele”;

 3.  terenul situat in C, CF ..., in suprafata de 522 mp, avand categoria “altele”;

 4.  terenul situat in C, CF ..., in suprafata de 637 mp, avand categoria “altele”;

 5.  terenul situat in C, CF ..., in suprafata de 585 mp, avand categoria “altele”;

 6.  terenul situat in C, CF ..., in suprafata de 670 mp, avand categoria “altele”;

 7.  terenul situat in C, CF ..., in suprafata de 847 mp, avand categoria “drum”;

 8.  terenul situat in C, CF ..., in suprafata de 820 mp, avand categoria “drum”;

 9.  terenul situat in C, CF ..., in suprafata de 778 mp, avand categoria “drum”;

10.  terenul situat in C, CF ..., in suprafata de 387 mp,  avand categoria “drum”;

Pretul de vanzare al celor 10 parcele a fost de 104.851 lei. Cumparatorul este I, CNP ....

Tranzactia II:

 1.  terenul situat in C, CF ..., in suprafata de 604 mp, avand categoria “altele”;

 2.  terenul situat in C, CF ..., in suprafata de 847 mp, avand categoria “drum”;

 3.  terenul situat in C, CF ..., in suprafata de 820 mp, avand categoria “drum”;

 4.  terenul situat in C, CF ..., in suprafata de 778 mp, avand categoria “drum”;

Pretul de vanzare al celor 4 parcele a fost de 17.475 lei. Cumparatorul este J, CNP ... .

Tranzactia III:

 1.  terenul situat in C, CF ..., in suprafata de 605 mp, avand categoria “altele”;

 2.  terenul situat in C, CF ..., in suprafata de 847 mp, avand categoria “drum”;

 3.  terenul situat in C CF ..., in suprafata de 820 mp, avand categoria “drum”;

 4.  terenul situat in C, CF ..., in suprafata de 778 mp, avand categoria “drum”;

Pretul de vanzare al celor 4 parcele a fost de 17.475 lei. Cumparatorul este K, CNP ... .

Tranzactia IV:

 1.  terenul situat in C, CF ..., in suprafata de 606 mp, avand categoria “altele”;

 2.  terenul situat in C, CF ..., in suprafata de 847 mp, avand categoria “drum”;

 3.  terenul situat in C, CF ..., in suprafata de 820 mp, avand categoria “drum”;

 4.  terenul situat in C, CF ..., in suprafata de 778 mp, avand categoria “drum”;

Pretul de vanzare al celor 4 parcele a fost de 17.475 lei. Cumparatorul este L, CNP ....

Tranzactia V:

 1.  terenul situat in C, CF ..., in suprafata de 523 mp, avand categoria “altele”;

 2.  terenul situat in C, CF ..., in suprafata de 847 mp, avand categoria “drum”;

 3.  terenul situat in C, CF ..., in suprafata de 820 mp, avand categoria “drum”;

 4.  terenul situat in C, CF ..., in suprafata de 778 mp, avand categoria “drum”;

Pretul de vanzare al celor 4 parcele a fost de 17.475 lei. Cumparatorul este M, CNP ....

Asa cum s-a aratat la pag. 14 din Raportul de inspectie fiscala, „Ca urmare a analizarii contractelor de vanzare cumparare sus mentionate, echipa de inspectie fiscala constatata urmatoarele:

- prin incheierea contractelor  cuprinse intre nr.1 –7 avand la baza tranzactii cu teren, se depaseste plafonul de TVA incasandu-se suma de 250.751 lei”.

Prin urmare ,organele de inspectie fiscala au luat in considerare  tranzactiile efectuate in anul 2012 la stabilirea plafonului de scutire prevazut pentru intreprinderi mici.

Cele invocate prin actiunea promovata de  contestator sunt nefondate, prevederile legale precizand in mod expres ca aceste tranzactii imobiliare sunt luate in cifra de afaceri ce serveste drept referinta in aplicarea scutirii de taxa respectiv:

ART. 152 Regimul special de scutire pentru întreprinderile mici din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal cu modificarile si completarile ulterioare:

(1) Persoana impozabilă stabilită în România conform art. 125^1 alin. (2) lit. a), a cărei cifră de afaceri anuală, declarată sau realizată, este inferioară plafonului de 65.000 euro, al cărui echivalent în lei se stabileşte la cursul de schimb comunicat de Banca Naţională a României la data aderării şi se rotunjeşte la următoarea mie, respectiv 220.000 lei, poate aplica scutirea de taxă, denumită în continuare regim special de scutire, pentru operaţiunile prevăzute la art. 126 alin.(1), cu excepţia livrărilor intracomunitare de mijloace de transport noi, scutite conform art. 143 alin. (2) lit. b).

(2) Cifra de afaceri care serveşte drept referinţă pentru aplicarea alin. (1) este constituită din valoarea totală, exclusiv taxa, în situaţia persoanelor impozabile care solicită scoaterea din evidenţa persoanelor înregistrate în scopuri de TVA a livrărilor de bunuri şi a prestărilor de servicii efectuate de persoana impozabilă în cursul unui an calendaristic, taxabile, sau, după caz, care ar fi taxabile dacă nu ar fi desfăşurate de o mică întreprindere, a operaţiunilor rezultate din activităţi economice pentru care locul livrării/prestării se consideră ca fiind în străinătate, dacă taxa ar fi deductibilă, în cazul în care aceste operaţiuni ar fi fost realizate în România conform art. 145 alin. (2) lit. b), a operaţiunilor scutite cu drept de deducere şi a celor scutite fără drept de deducere, prevăzute la art. 141 alin. (2) lit. a), b), e) şi f), dacă acestea nu sunt accesorii activităţii principale, cu excepţia următoarelor:

a) livrările de active fixe corporale sau necorporale, astfel cum sunt definite la art. 125^1 alin. (1) pct. 3, efectuate de persoana impozabilă;

b) livrările intracomunitare de mijloace de transport noi, scutite conform art. 143 alin. (2) lit. b).

Art. 141 Scutiri pentru operaţiuni din interiorul ţării,

….

Alin. (2) Următoarele operaţiuni sunt, de asemenea, scutite de taxă:

lit. f) livrarea de construcţii/părţi de construcţii şi a terenurilor pe care sunt construite, precum şi a oricăror altor terenuri. Prin excepţie, scutirea nu se aplică pentru livrarea de construcţii noi, de părţi de construcţii noi sau de terenuri construibile. În sensul prezentului articol, se definesc următoarele:

1. teren construibil reprezintă orice teren amenajat sau neamenajat, pe care se pot executa construcţii, conform legislaţiei în vigoare;

2. construcţie înseamnă orice structură fixată în sau pe pământ;

3. livrarea unei construcţii noi sau a unei părţi din aceasta înseamnă livrarea efectuată cel târziu până la data de 31 decembrie a anului următor anului primei ocupări ori utilizări a construcţiei sau a unei părţi a acesteia, după caz, în urma transformării;

4. o constructie nouă cuprinde si orice constructie transformată sau  parte transformată a unei constructii, dacă costul transformării, exclusiv taxa, se ridică la minimum 50% din valoarea de piată a constructiei sau a părtii din constructie, astfel cum aceasta este stabilită printr-un raport de expertiză, exclusiv valoarea terenului, ulterior transformării; ``

Norme metodologice ale Art. 141, alin. 2, lit. f) pct. 37. (1) În aplicarea art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, atunci când construcţia şi terenul pe care este edificată formează un singur corp funciar, identificat printr-un singur număr cadastral:

a) terenul pe care s-a edificat construcţia urmează regimul construcţiei, dacă valoarea acestuia este mai mică decât valoarea construcţiei aşa cum rezultă din raportul de expertiză;

b) construcţia va urma regimul terenului pe care este edificată, dacă valoarea acesteia este mai mică decât valoarea terenului aşa cum rezultă din raportul de expertiză;

c) dacă terenul şi construcţia au valori egale, aşa cum rezultă din raportul de expertiză, regimul corpului funciar va fi stabilit în funcţie de bunul imobil cu suprafaţa cea mai mare. Se va avea în vedere suprafaţa construită desfăşurată a construcţiei.

(2) Prevederile alin. (1) nu se aplică în situaţia în care se livrează un teren pe care se află o construcţie a cărei demolare a început înainte de livrare şi a fost asumată de vânzător. Asemenea operaţiuni de livrare şi de demolare formează o operaţiune unică în ceea ce priveşte TVA, având în ansamblu ca obiect livrarea unui teren, iar nu livrarea construcţiei existente şi a terenului pe care se află aceasta, indiferent de stadiul lucrărilor de demolare a construcţiei în momentul livrării efective a terenului.

În acest sens a fost pronunţată hotărârea Curţii Europene de Justiţie în cazul C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV.

(3) Se consideră a fi data primei ocupări, în cazul unei construcţii sau a unei părţi din construcţie care nu a suferit transformări de natura celor menţionate la pct. 4 al art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, data semnării de către beneficiar a procesului-verbal de recepţie definitivă a construcţiei sau a unei părţi din construcţie. În cazul unei construcţii realizate în regie proprie, data primei ocupări este data documentului pe baza căruia construcţia sau partea din construcţie este înregistrată în evidenţele contabile drept activ corporal fix.

(4) Data primei utilizări a unei construcţii se referă la construcţii care au suferit transformări de natura celor menţionate la pct. 4 al art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal. Prin data primei utilizări se înţelege data semnării de către beneficiar a procesului-verbal de recepţie definitivă a lucrărilor de transformare a construcţiei în cauză sau a unei părţi a construcţiei. În cazul lucrărilor de transformare în regie proprie a unei construcţii sau a unei părţi din construcţie, data primei utilizări a bunului după transformare este data documentului pe baza căruia este majorată valoarea construcţiei sau a unei părţi din construcţie cu valoarea transformării respective.

(5) O construcţie care nu a fost ocupată în sensul prevăzut la alin. (2) va fi considerată o construcţie nouă până la data primei ocupări, chiar dacă livrarea intervine înainte de această dată.

(6) În aplicarea art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, calificarea unui teren drept teren construibil sau teren cu altă destinaţie, la momentul vânzării sale de către proprietar, rezultă din certificatul de urbanism.``

Astfel fiind sustinerile din  actiunea formulata, sunt neintemeiate, reclamantul  realizand un numar de 15 tranzactii imobiliare pe intinderea a mai multor ani, astfel:

Anul 2013

contract de schimb cu incheierea de autentificare nr. 7/ZZ.LL.2013, prin care reclamantul , schimba urmatoarele imobile:

 1. terenul situat in comuna E, CF ..., in suprafata de 707 mp, avand categoria de drum in intravilan;

 2. terenul situat in comuna E, CF ..., in suprafata de 6.170 mp, avand categoria de curti, constructii, loc de casa;

 3. terenul situat in F, CF ..., in suprafata de 234 mp, avand categoria de teren arabil intravilan;

 4. terenul situat in F, CF ..., in suprafata de 224 mp, avand categoria de teren arabil intravilan;

 5. terenul situat in F, CF ..., in suprafata de 1.610 mp, avand categoria de teren arabil intravilan;

 6. terenul situat in F, CF ..., in suprafata de 1.390 mp, avand categoria de teren arabil extravilan;

 7. terenul situat in C, jud. B, CF ..., in suprafata de 639 mp, avand categoria de teren;

 8. terenul situat in C, jud. B, CF ..., in suprafata de 578 mp, avand categoria de teren;

 9. terenul situat in C, jud. B, CF ..., in suprafata de 613 mp, avand categoria de teren;

10. terenul situat in C, jud. B, CF ..., in suprafata de 602 mp, avand categoria de teren;

11. terenul situat in C, jud. B, CF ..., in suprafata de 596 mp, avand categoria de teren;

Anul 2014

-contract de vanzare-cumparare cu incheierea de autentificare nr. 8/ZZ.LL.2014, a imobilului situat in F, Str. ..., CF ..... Pretul incasat pentru vanzarea imobilului este de 307.360 lei. Cumparator N, CNP ....

Tranzactiile efectuate de persoana fizica impozabila A sunt evidentiate pe parcele in situatia de mai sus.

Afirmatia ca achizitia terenurilor a fost efectuata in interes personal si nu in scopul revanzarii avand in vedere suprafata de teren cumparata si locatia acestuia, ramane o simpla afirmatie nedovedita, starea de fapt, multitudinea de tranzactii dovedeste scopul economic- obtinerea de venituri.

Mai mult, au fost efectuate actiuni pregatitoare desfasuratii activitatii economice fiind  parcelate terenurile in loturi, vandute sau schimbate.

Persoanele care realizeaza tranzactii imobiliare cu terenuri construibile si constructii noi, care au caracter de continuitate, asa cum s-a explicat mai sus, trebuie sa solicite inregistrarea in scopuri de TVA in conditiile prevazute la art. 152 din Codul fiscal sau inainte de inceperea activitatii economice conform prevederilor art. 153 din Codul fiscal, si sa indeplineasca toate obligatiile ce decurg din aceasta calitate, la fel ca alte persoane impozabile. Intrucat persoana fizica devine persoana impozabila chiar si pentru vanzarile de bunuri imobile scutite conform art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal in circumstantele descrise la lit. b), rezulta ca este suficient sa realizeze o singura operatiune taxabila constand in vanzarea de cladiri noi sau terenuri construibile, inainte de aceasta operatiune avand obligatia sa se inregistreze in scopuri de TVA, deoarece conform art. 152 din Codul fiscal in calculul plafonului de scutire pentru micile intreprinderi se includ si operatiunile imobiliare scutite.

Trebuie, de asemenea, precizat ca legislatia in domeniul TVA nu a fost modificata semnificativ din anul 2002, in ce priveste definirea activitatilor economice si a persoanelor impozabile. Inca din 1 iunie 2002, la aparitia Legii nr. 345/2002 privind TVA, persoanele fizice care realizau tranzactii imobiliare in scopul obtinerii de venituri cu caracter de continuitate, ar fi avut obligatia sa se inregistreze si sa plateasca TVA, deoarece pana la 1 ianuarie 2007, data aderarii la UE, nu exista nicio scutire de TVA pentru vanzarile de cladiri si terenuri, orice tranzactie era taxabila daca era realizata de o persoana impozabila. In ceea ce priveste vanzarea ocazionala sau de bunuri personale, acestea nu erau in sfera de TVA, la fel ca si in prezent.

Prin urmare, este evident ca vanzarea terenurilor intr-un interval de timp de  patru ani (2012, 2013, 2014, 2015) reprezinta o activitate cu caracter de continuitate si ca acestea nu au fost folosite in scopuri personale.

Reclamantul  A sustine in actiunea promovata  in instanta ca: „nu a realizat venituri taxabile ci, dimpotriva, pierdere financiara” ,aceasta afirmatie ne avand relevanta in prezenta cauza, avand in vedere faptul ca nu s-a verificat impozitul pe venit , inspectia fiscala fiind partiala si vizand numai TVA.

Potrivit normelor de drept prezentate de echipa de inspectie fiscala nu inseamna ca, pentru tranzactiile la care s-a realizat pierdere financiara, persoana A nu avea obligatia sa colecteze, inregistreze, sa declare si sa achite TVA bugetului de stat.

De asemenea, nici afirmatia conform careia “petentul nu a realizat mai mult de o singura tranzactie in cursul unui an calendaristic”,  nu poate fii retinuta in favoarea contribuabilului intrucat din analiza contractelor de vanzare cumparare incheiate rezulta ca printr-un singur contact acesta a incheiat tranzactii cu mai multi cumparatori.

Echipa de inspectie fiscala a incadrat aceaste tranzactii ca nefiind vanzari de bunuri din patrimoniul personal, aceste tranzactii fiind considerate activitati economice in sfera TVA.

Pentru aceste tranzactii, persoana A avea obligatia sa colecteze, inregistreze, sa declare si sa achite TVA bugetului de stat.

In sustinerea  constatarilor organelor de inspectie fiscala, sunt si prevederile Legii nr. 571/2003 privind Codul Fiscal cu modificarile si completarile ulterioare, aplicate in mod corespunzator in stabilirea taxei pe valoarea adaugata in sarcina persoanei fizice A, respectiv:

„ Persoane impozabile şi activitatea economică „

Art. 127 ``(1) Este considerată persoană impozabilă orice persoană care desfăşoară, de o manieră independentă şi indiferent de loc, activităţi economice de natura celor prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activităţi.

(2) În sensul prezentului titlu, activităţile economice cuprind activităţile producătorilor comercianţilor sau prestatorilor de servicii, inclusiv activităţile extractive, agricole şi activităţile profesiilor libere sau asimilate acestora.

 De asemenea, constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate.``

Conform prevederilor Punctului 3, alin. 1 din Normele metodologice de aplicare a Titlului VI - Taxa pe Valoarea Adaugata din Legea 571/2003 privind Codul Fiscal, aprobate prin HG 44/2004, cu modificarile si completarile ulterioare:

 Norme metodologice ale Art. 127, alin. 2,

`` pct. 3. (1) În sensul art. 127 alin. (2) din Codul fiscal, exploatarea bunurilor corporale sau necorporale, în concordanţă cu principiul de bază al sistemului de TVA potrivit căruia taxa trebuie să fie neutră, se referă la orice tip de tranzacţii, indiferent de forma lor juridică, astfel cum se menţionează în constatările Curţii Europene de Justiţie în cazurile C-186/89 Van Tiem, C-306/94 Regie dauphinoise, C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro SA (EDM).

(2) În aplicarea prevederilor alin. (1), persoanele fizice nu se consideră că realizează o activitate economică în sfera de aplicare a taxei atunci când obţin venituri din vânzarea locuinţelor proprietate personală sau a altor bunuri care au fost folosite de către acestea pentru scopuri personale. În categoria bunurilor utilizate în scopuri personale se includ construcţiile şi, după caz, terenul aferent acestora, proprietate personală a persoanelor fizice care au fost utilizate în scop de locuinţă, inclusiv casele de vacanţă, orice alte bunuri utilizate în scop personal de persoana fizică, precum şi bunurile de orice natură moştenite legal sau dobândite ca urmare a măsurilor reparatorii prevăzute de legile privind reconstituirea dreptului de proprietate.

(3) Persoana fizică, care nu a devenit deja persoană impozabilă pentru alte activităţi, se consideră că realizează o activitate economică din exploatarea bunurilor corporale sau necorporale, dacă acţionează ca atare, de o manieră independentă, şi activitatea respectivă este desfăşurată în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate, în sensul  art. 127 alin. (2) din Codul fiscal.

(4) În cazul construirii de bunuri imobile de către persoanele fizice, în vederea vânzării, activitatea economică este considerată începută în momentul în care persoana fizică respectivă intenţionează să efectueze o astfel de activitate, iar intenţia persoanei respective trebuie apreciată în baza elementelor obiective, de exemplu, faptul că aceasta începe să angajeze costuri şi/sau să facă investiţii pregătitoare iniţierii activităţii economice. Activitatea economică este considerată continuă din momentul începerii sale, incluzând şi livrarea bunului sau părţilor din bunul imobil construit, chiar dacă este un singur bun imobil.

(5) În cazul achiziţiei de terenuri şi/sau de construcţii de către persoana fizică în scopul vânzării, livrarea acestor bunuri reprezintă o activitate cu caracter de continuitate dacă persoana fizică realizează mai mult de o singură tranzacţie în cursul unui an calendaristic. Totuşi, dacă persoana fizică derulează deja construcţia unui bun imobil în vederea vânzării, conform alin. (4), activitatea economică fiind deja considerată începută şi continuă, orice alte tranzacţii efectuate ulterior nu vor mai avea caracter ocazional. Deşi prima livrare este considerată ocazională, dacă intervine o a doua livrare în cursul aceluiaşi an, prima livrare nu va fi impozitată dar va fi luată în considerare la calculul plafonului prevăzut la art. 152 din Codul fiscal. Livrările de construcţii şi terenuri, scutite de taxă conform art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, sunt avute în vedere atât la stabilirea caracterului de continuitate al activităţii economice, cât şi la calculul plafonului de scutire prevăzut la art. 152 din Codul fiscal.``

Potrivit Legii nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, notiunea de “persoana impozabila” are urmatoarele semnificatii:

„Persoana impozabila are intelesul art. 127 alin. (1) si reprezinta persoana fizica, grupul de persoane, institutia publica, persoana juridica, precum si orice entitate capabila sa desfasoare o activitate economica.” conform art. 125^1, alin. (1), pct. 18 din Legea nr. 571/2003 privind  Codul fiscal;

„Este considerata persoana impozabila orice persoana care desfasoara, de o maniera independenta si indiferent de loc, activitati economice de natura celor prevazute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activitati.” conform  art. 127 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind  Codul fiscal;

„Orice asociat sau partener al unei asocieri sau organizatii fara personalitate juridica este considerat persoana impozabila separata pentru acele activitati economice care nu sunt desfasurate in numele asocierii sau organizatiei respective.” conform  art. 127 alin. (9) din Legea nr. 571/2003 privind  Codul fiscal;

Asocierile in participatiune constituite exclusiv din persoane impozabile române nu dau nastere unei persoane impozabile separate. Asocierile de tip joint venture, consortium sau alte forme de asociere in scopuri comerciale, care nu au personalitate juridica si sunt constituite in temeiul legii, sunt tratate drept asocieri in participatiune.”conform art.  127 alin. (10) din Legea nr. 571/2003 privind  Codul fiscal;

Conform Legii nr. 571/2003 privind Codul Fiscal cu modificarile si completarile ulterioare, Art. 141. Scutiri pentru operaţiuni din interiorul ţării:

alin. (2) Următoarele operaţiuni sunt, de asemenea, scutite de taxă:

lit. f) livrarea de construcţii/părţi de construcţii şi a terenurilor pe care sunt construite, precum şi a oricăror altor terenuri.

Prin excepţie, scutirea nu se aplică pentru livrarea de construcţii noi, de părţi de construcţii noi sau de terenuri construibile. În sensul prezentului articol, se definesc următoarele:

1. teren construibil reprezintă orice teren amenajat sau neamenajat, pe care se pot executa construcţii, conform legislaţiei în vigoare;

2. construcţie înseamnă orice structură fixată în sau pe pământ;

3. livrarea unei construcţii noi sau a unei părţi din aceasta înseamnă livrarea efectuată cel târziu până la data de 31 decembrie a anului următor anului primei ocupări ori utilizări a construcţiei sau a unei părţi a acesteia, după caz, în urma transformării;

4. o constructie nouă cuprinde si orice constructie transformată sau  parte transformată a unei constructii, dacă costul transformării, exclusiv taxa, se ridică la minimum 50% din valoarea de piată a constructiei sau a părtii din constructie, astfel cum aceasta este stabilită printr-un raport de expertiză, exclusiv valoarea terenului, ulterior transformării; ``

Norme metodologice ale Art. 141,alin. 2, lit. f)

`` pct. 37. (1) În aplicarea art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, atunci când construcţia şi terenul pe care este edificată formează un singur corp funciar, identificat printr-un singur număr cadastral:

a)terenul pe care s-a edificat construcţia urmează regimul construcţiei, dacă valoarea acestuia este mai mică decât valoarea construcţiei aşa cum rezultă din raportul de expertiză;

b)construcţia va urma regimul terenului pe care este edificată, dacă valoarea acesteia este mai mică decât valoarea terenului aşa cum rezultă din raportul de expertiză;

c)dacă terenul şi construcţia au valori egale, aşa cum rezultă din raportul de expertiză, regimul corpului funciar va fi stabilit în funcţie de bunul imobil cu suprafaţa cea mai mare. Se va avea în vedere suprafaţa construită desfăşurată a construcţiei.

(2) Prevederile alin. (1) nu se aplică în situaţia în care se livrează un teren pe care se află o construcţie a cărei demolare a început înainte de livrare şi a fost asumată de vânzător. Asemenea operaţiuni de livrare şi de demolare formează o operaţiune unică în ceea ce priveşte TVA, având în ansamblu ca obiect livrarea unui teren, iar nu livrarea construcţiei existente şi a terenului pe care se află aceasta, indiferent de stadiul lucrărilor de demolare a construcţiei în momentul livrării efective a terenului.

 În acest sens a fost pronunţată hotărârea Curţii Europene de Justiţie în cazul C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV.

(3) Se consideră a fi data primei ocupări, în cazul unei construcţii sau a unei părţi din construcţie care nu a suferit transformări de natura celor menţionate la pct. 4 al art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, data semnării de către beneficiar a procesului-verbal de recepţie definitivă a construcţiei sau a unei părţi din construcţie. În cazul unei construcţii realizate în regie proprie, data primei ocupări este data documentului pe baza căruia construcţia sau partea din construcţie este înregistrată în evidenţele contabile drept activ corporal fix.

(4) Data primei utilizări a unei construcţii se referă la construcţii care au suferit transformări de natura celor menţionate la pct. 4 al art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal. Prin data primei utilizări se înţelege data semnării de către beneficiar a procesului-verbal de recepţie definitivă a lucrărilor de transformare a construcţiei în cauză sau a unei părţi a construcţiei. În cazul lucrărilor de transformare în regie proprie a unei construcţii sau a unei părţi din construcţie, data primei utilizări a bunului după transformare este data documentului pe baza căruia este majorată valoarea construcţiei sau a unei părţi din construcţie cu valoarea transformării respective.

(5) O construcţie care nu a fost ocupată în sensul prevăzut la alin. (2) va fi considerată o construcţie nouă până la data primei ocupări, chiar dacă livrarea intervine înainte de această dată.

(6) În aplicarea art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, calificarea unui teren drept teren construibil sau teren cu altă destinaţie, la momentul vânzării sale de către proprietar, rezultă din certificatul de urbanism.``

 Cu privire la punctul 9 din actiunea promovata :

 Dreptul de a deduce taxa:

Asa cum s-a aratat in Raportul de inspectie fiscala intocmit la pagina 23,

 “cu privire la TVA deductibil” persoana fizica A nu a pus la dispozitia echipei de control documente justificative pentru deducere de taxa aferenta operatiunilor taxabile si pentru care s-a colectat TVA.

Reclamantul  A are posibilitatea deducerii TVA aferenta achizitiilor in conformitate cu prevederile art.147^1, alin. (1) din Legea nr.571/2003 privid Codul fiscal, care  prevede: ART. 147^1

Dreptul de deducere exercitat prin decontul de taxă

(1) Orice persoană impozabilă înregistrată în scopuri de TVA, conform art. 153, are dreptul să scadă din valoarea totală a taxei colectate, pentru o perioadă fiscală, valoarea totală a taxei pentru care, în aceeaşi perioadă, a luat naştere şi poate fi exercitat dreptul de deducere, conform art. 145 - 147.

(2) În situaţia în care nu sunt îndeplinite condiţiile şi formalităţile de exercitare a dreptului de deducere în perioada fiscală de declarare sau în cazul în care nu s-au primit documentele de justificare a taxei prevăzute la art. 146, persoana impozabilă îşi poate exercita dreptul de deducere prin decontul perioadei fiscale în care sunt îndeplinite aceste condiţii şi formalităţi sau printr-un decont ulterior, dar nu pentru mai mult de 5 ani consecutivi, începând cu data de 1 ianuarie a anului care urmează celui în care a luat naştere dreptul de deducere.

(3) Prin norme se vor preciza condiţiile necesare aplicării prevederilor alin. (2), pentru situaţia în care dreptul de deducere este exercitat după mai mult de 3 ani consecutivi după anul în care acest drept ia naştere.

In urma celor prezentate mai sus, organele de inspectie fiscala au ajuns la urmatoarea concluzie:

La intocmirea Deciziei de impunere privind TVA si alte obligatii fiscale stabilite pentru persoane fizice care realizeaza venituri impozabile din activitati economice nedeclarate organelor fiscale nr.2/ZZ.LL.2016, precizam ca organele de inspectie considera ca a adus toate argumentele necesare stabilirii obligatiilor fiscale suplimentare de plata prin utilizarea  diverselor mijloace de probă pentru determinarea stării de fapt fiscale, în condiţiile legii, prin solicitarea de informaţii de orice fel, din partea contribuabililor precum si folosirea de inscrisuri in vederea stabilirii realitatii operatiunilor, contribuabilul neaducand argumente de fapt si de drept si nu depune dovezi, astfel incat sa combata constatarile organelor de inspectie fiscala.

 Astfel, s-au avut in vedere si urmatoarele prevederi legale:

 Legea nr.227/2017 privind Codul fiscal:

„ART. 11. Prevederi speciale pentru aplicarea Codului fiscal

 (1) La stabilirea sumei unui impozit sau a unei taxe în înţelesul prezentului cod, autorităţile fiscale pot să nu ia în considerare o tranzacţie care nu are un scop economic sau pot reîncadra forma unei tranzacţii pentru a reflecta conţinutul economic al tranzacţiei”.

Legea nr.207/2015 privind Codul de procedură fiscală :

“Art. 6 -  Exercitarea dreptului de apreciere

Organul fiscal este îndreptăţit să aprecieze, în limitele atribuţiilor şi competentelor ce îi revin, relevanţa stărilor de fapt fiscale şi să adopte soluţia admisă de lege, întemeiată pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauză.

“Art. 7- Rolul activ(…)

(2) Organul fiscal este îndreptăţit să examineze, din oficiu, starea de fapt, să obţină şi să utilizeze toate informaţiile şi documentele necesare pentru determinarea corectă a situaţiei fiscale a contribuabilului. în analiza efectuată organul fiscal va identifica şi va avea în vedere toate circumstanţele edificatoare ale fiecărui caz”.

Art. 55 Mijloace de probă

(1) Constituie probă orice element de fapt care serveste la constatarea unei stări de fapt fiscale, inclusiv înregistrări audiovideo, date si informatii aflate în orice mediu de stocare, precum si alte mijloace materiale de probă, care nu sunt interzise de lege.

(2) Pentru determinarea stării de fapt fiscale, organul fiscal, în conditiile legii, administrează mijloace de probă, putând proceda la(...)

d)folosirea înscrisurilor;

Art. 113 Obiectul inspectiei fiscale

(1) Inspectia fiscală reprezintă activitatea ce are ca obiect verificarea legalitătii si conformitătii declaratiilor fiscale, corectitudinii si exactitătii îndeplinirii obligatiilor în legătură cu stabilirea obligatiilor fiscale de către contribuabil/plătitor, respectării prevederilor legislatiei fiscale si contabile, verificarea sau stabilirea, după caz, a bazelor de impozitare si a situatiilor de fapt aferente, stabilirea diferentelor de obligatii fiscale principale.

(2) în scopul efectuării inspectiei fiscale, organul de inspectie fiscală procedează la:

a) examinarea documentelor aflate în dosarul fiscal al contribuabilului/plătitorului;

b) verificarea concordantei dintre datele din declaratiile fiscale cu cele din evidenta contabilă si fiscală a contribuabilului/plătitorului;

c) analiza si evaluarea informatiilor fiscale, în vederea confruntării declarațiilor fiscale cu informatiile proprii sau din alte surse si, după caz, a descoperirii de elemente noi relevante pentru aplicarea legislatiei fiscale;

d) verificarea, constatarea si investigarea fiscală a actelor si faptelor rezultând din activitatea contribuabilului/plătitorului supus inspectiei sau altor persoane privind legalitatea si conformitatea declaratiilor fiscale, corectitudinea si exactitatea îndeplinirii obligatiilor prevăzute de legislatia fiscală si contabilă; (...)”

Prin Decizia nr.1 din ZZ.LL.2017 privind solutionarea contestatiei impotriva Deciziei de Impunere  , a fost respinsa contestatia, fiind mentinuta in totalitate Decizia de Impunere nr.2 din ZZ.LL.2016  precum si Raportul de Inspectie Fiscala nr.3 din ZZ.LL.2016 , in ceea ce priveste obligatii fiscale in suma de 110.043 lei reprezentand taxa pe valoarea adaugata , reclamantul avand obligatia de a colecta, inregistrara , declara si vira la bugetul de stat TVA, fata de dispozitiile legale asa cum am aratat mai sus.

Astfel fiind solicitam cu respect instantei ca prin hotararea ce se va pronunta in cauza sa se dispuna respingerea actiunii ca fiind netemeinica si fara suport legal , iar pe cale de consecinta mentinearea in tot , ca fiind temeinice si legale actele administrative atacate, respectiv Decizia de Impunere  nr. 2 din ZZ.LL.2016, a Raportului de Inspectie Fiscala nr. 3 din ZZ.LL.2016, si a Deciziei nr.1 din ZZ.LL.2017 privind solutionarea contestatiei impotriva Deciziei de Impunere .

In drept pârâta a invocat textele de lege aratate in cuprinsul întâmpinării.

In probatiune a depus in copie conform cu originalul:- adresa nr. 9 din ZZ.LL.2017 a Serviciului Inspectie fiscala personae fizice; -  adresa nr. 10 din ZZ.LL.2016 a Serviuciului persoane fizice – de comunicare a Deciziei de Impunere; - Raport de Inspectie fiscala nr.3 din ZZ.LL.2016; - Decizi de impunere nr. 2 din ZZ.LL.2016; - Confirmare de primire; - Ordin de serviciu nr.11; - Invitiatie A; - Proces verbal nr.12 din ZZ.LL.2016; - Declaratie A; - Instintare discutie finala; - Punct de vedere al A; -  Contractele de vanzare- cumparare

Reclamantul a formulat Precizare de acţiune (filele 11-16 Vol. II), solicitând instanţei ca prin hotărârea ce se va pronunţa în cauză să admităi cererea introductivă de instanţă astfel cum a fost formulată şi precizată şi, în consecinţă, să dispună:

- Anularea în tot a Deciziei contestate;

- Anularea în tot a Titlului de creanţă;

- Obligarea pârâtei la restituirea tuturor sumelor încasate în baza Titlului de creanţă;

-  Obligarea pârâtei la plata dobânzii stabilite conform Codului de procedură fiscală, calculate pentru toate sumele încasate în baza Titlului de creanţă, socotite pentru perioada cuprinsă între data încasării şi până la data restituirii efective;

In acord cu prevederile Art. 451 şi urm. din Codul de procedură civilă, solicită obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

°1. Lipsa vreunei Activităţi

Potrivit Art. 127 alin. (1) din Codul fiscal [2003]l, "Este considerată persoană impozabilă orice persoană care desfăşoară, de o manieră independentă şi indiferent de loc, activităţi economice de natura celor prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activităţi"

La o analiză atentă a textului de lege supra citat observăm că legiuitorul foloseşte sintagma "rezultatul acestei activităţi". Sublinierea este deosebit de importantă _ în condiţiile în care, alineatul (1) este singurul în care este folosită noţiunea de "rezultat".

Potrivit Art. 127 alin. (2) din Codul fiscal [2003], "... activităţile economice cuprind ... De asemenea, ... exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate"

După cum lesne se poate observa, alineatul (2) - spre deosebire de alin. (1) - are în vedere numai acele situaţii în care persoana realizează "venituri".

Prin venituri înţelege "suma de bani care revine unei persoane sau firme dintr-o activitate prestată sau din proprietatea deţinută, într-o perioadă de timp; câştig, beneficiu."2

Cu alte cuvinte,

Din analiza textului de alege supra citat rezultă că desfăşurarea unei activităţi economice presupune realizarea de câştiguri cu caracter de continuitate.

In mod nefericit, Codul fiscal [2003] nu defineşte3 sintagma "venituri".

Potrivit Titlului IV - Impozitul pe venit, Capitolul II - Venituri din activităţi independente, Art. 68 - Reguli generale de stabilire a venitului net anual din activităţi independente, determinat în sistem real, pe baza datelor din contabilitate. "Venitul net anual din activităţi independente se determină în sistem real, pe baza datelor din contabilitate, ca diferenţă între venitul brut şi cheltuielile deductibile efectuate în scopul realizării de venituri ...".

Aplicând regula generală de stabilire a venitului net anual din activităţi independente (supra citată) la cauza dedusă judecăţii, conchidem prin a aprecia că suntem în prezenţa veniturilor cu caracter de continuitate - în sensul Art. 127 alin. (2) din Codul fiscal [2003] - numai în situaţia în care rezultatul* (activităţii) este unul pozitiv.

Dimpotrivă,

In ipoteza în care rezultatul se traduce în pierdere - în sensul Art. 127 alin. (2) din Codul fiscal [2003] - persoana în cauză nu realizează activităţi economice.

Aceasta cu atât mai mult cu cât avem în vedere situaţia specială a persoanei fizice.5

Reclamantul susţine că, din înscrisurile ataşate la dosarul cauzei rezultă fără putinţă de tăgadă faptul că, "tranzacţiile" efectuate de Petent s-au soldat cu o pierdere pecuniară « motiv pentru care » nu se poate vorbi despre "venituri", şi cu atât mai puţin de "venituri cu caracter de continuitate".

In susţinerea afirmaţiei de mai sus solicităm încuviinţarea probei cu înscrisuri constând în (toate) contractele de vânzare-cumpărare prin care au fost achiziţionate terenurile, respectiv (toate) contractele de vânzare-cumpărare prin care au fost transmise dreptul de proprietate asupra terenurilor.

In măsura în care calculul matematic neprofesionist va fi considerat de pârâtă ca fiind insuficient pentru probarea afirmaţiei, solicită instanţei încuviinţarea probei cu expertiza judiciară de specialitate.

°2. Bunuri utilizate în scop personal.

Potrivit Art. 127 alin. (21) din Codul fiscal [2003]6, "Situaţiile în care persoanele fizice care efectuează livrări de bunuri imobile devin persoane impozabile sunt explicitate prin norme."

Potrivit Normelor metodologice de aplicare a prevederilor Codului fiscal [2003], "... persoanele fizice nu se consideră că realizează o activitate economică în sfera de aplicare a taxei atunci când obţin venituri din vânzarea ... altor bunuri care au fost folosite de către acestea pentru scopuri personale. In categoria bunurilor utilizate în scopuri personale se includ ... orice alte bunuri utilizate în scop personal de persoana fizică, precum şi...".

Deoarece prin actele administrativ-fiscale se contestă utilizarea terenurilor în scop personal, solicităm onoratei instanţe încuviinţarea probei testimoniale  (şi) prin care intenţionează să probeze faptul că Petentul a achiziţionat respectivele terenuri7 în scop personal.

°3. Prevederi speciale pentru aplicarea Codului fiscal.

Potrivit Art. 11 alin. (11) din Codul fiscal, "In domeniul taxei pe valoarea adăugată şi al accizelor, autorităţile fiscale şi alte autorităţi naţionale trebuie să ţină cont de jurisprudenţa Curţii de Justiţie a Uniunii Europene"

Raportat la actele administrativ-fiscale contestate, pârâta a preferat să nu ţină cont de jurisprudenţa Curţii de Justiţie a Uniunii Europene.

Astfel cum a prezentat în cuprinsul Acţiunii judiciare, prin Hotărârea pronunţată la data de 15 septembrie 2011 în cauzele conexate C-180/10 şi C-181/10, Curtea de Justiţie a Uniunii Europene a statuat după cum urmează:

-  Livrarea unui teren destinat construcţiei trebuie considerată supusă taxei pe valoarea adăugată în temeiul legislaţiei naţionale a unui stat membru în cazul în care statul respectiv face uz de posibilitatea prevăzută la articolul 12 alineatul (1) din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, astfel cum a fost modificată prin Directiva 2006/138/CE a Consiliului din 19 decembrie 2006, independent de caracterul permanent al operaţiunii sau de aspectul dacă persoana care a efectuat livrarea exercită o activitate de producător, de comerciant sau de prestator de servicii, în măsura în care această operaţiune nu constituie simpla exercitare a dreptului de proprietate de către titular.

- O persoană fizică ce a exercitat o activitate agricolă pe un teren recalificat drept teren destinat construcţiei, în urma unei modificări a planurilor de amenajare a teritoriului, intervenită din motive independente de voinţa acestei persoane, nu trebuie considerată persoană impozabilă în scopuri de taxă pe valoarea adăugată în sensul articolului 9 alineatul (1) şi al articolului 12 alineatul (1) din Directiva 2006/112, astfel cum a fost modificată prin Directiva 2006/138, dacă vinde terenul respectiv, în ipoteza în care aceste vânzări se înscriu în cadrul administrării patrimoniului privat al acestei persoane.

- Dacă, în schimb, această persoană, în vederea realizării vânzărilor menţionate, ia măsuri active de comercializare a terenului prin utilizarea unor mijloace similare celor adoptate de un producător, de un comerciant sau de un prestator de servicii în sensul articolului 9 alineatul (1) al doilea paragraf din Directiva 2006/112, astfel cum a fost modificată prin Directiva 2006/138, această persoană trebuie considerată că exercită o "activitate economică" în sensul articolului menţionat şi, în consecinţă, trebuie considerată persoană impozabilă în scopuri de taxă pe valoarea adăugată.

-  Faptul că această persoană este un "producător agricol forfetar", în sensul articolului 295 alineatul (1) punctul 3 din Directiva 2006/112, astfel cum a fost modificată prin Directiva 2006/138, este lipsit de relevantă în această privinţă.

°4. Gestiunea patrimoniului personal.

Actele administrativ-fiscale contestate sunt nelegale în condiţiile în care pârâta a negat posibilitatea Petentului de a efectua acte de gestiune a patrimoniului personal.

Cu alte cuvinte,

Actele administrativ-fiscale contestate sunt nelegale câtă vreme pârâta a recalificat // reîncadrat actele de gestiune a patrimoniului personal efectuate de petent în veritabile activităţi economice.

Potrivit prevederilor Art. 11 din Codul fiscal, "La stabilirea sumei unui impozit, a unei taxe sau a unei contribuţii sociale obligatorii, autorităţile fiscale pot să nu ia în considerare o tranzacţie care nu are un scop economic, ajustând efectele fiscale ale acesteia, sau pot reîncadra forma unei tranzacţii/activităţi pentru a reflecta conţinutul economic al tranzacţiei/activităţii. Organul fiscal este obligat să motiveze în fapt decizia de impunere emisă ca urmare a neluării în considerare a unei tranzacţii sau, după, caz, ca urmare a reîncadrării formei unei tranzacţii, prin indicarea elementelor relevante în legătură cu scopul şi conţinutul tranzacţiei ce face obiectul neluării în considerare/reîncadrării, precum şi a tuturor mijloacelor de probă avute în vedere pentru aceasta."

Norma cuprinsă în Art. 11 din Codul fiscal reprezintă regula (specială) de reprimare a abuzului de drept fiscal.

Datorită modalităţii de multe ori abuzive în care organele fiscale au înţeles să aplice prevederile Art. 11 alin. (1) din Codul fiscal, legiuitorul a completat alineatul cu un nou paragraf _ care stabileşte obligaţia organului fiscal de a motiva temeinic decizia de reîncadrarea // reconsiderare // recalificare a unei anumite tranzacţii.

Actele administrativ-fiscale contestate se prezintă a fi nemotivate sub aspectul înlăturării actelor de gestiune a patrimoniului personal. Aceasta cu atât mai mult cu cât "simpla exercitare a dreptului de proprietate de către titularul acestuia nu poate fi considerată prin ea însăşi o activitate economică".8

 "... numărul si mărimea vânzărilor realizate ... nu sunt determinante în sine. ... mărimea vânzărilor nu poate constitui un criteriu de distincţie între activităţile unui operator care acţionează cu titlu privat ...si cele ale unui operator ale cărui operaţiuni constituie o activitate economică ...".9

Aceasta cu atât mai mult cu cât nu există nicio probă pertinentă şi concludentă care să conducă la suspiciunea că Petentul ar fi luat măsuri active de comercializare a terenurilor prin mobilizarea unor mijloace similare celor utilizate de un comerciant // prestator de servicii.

In susţinerea celor mai sus afirmate reclamantul înţelege să se prevaleze de Hotărârea CJUE pronunţată la data de 15 septembrie 2011 în cauzele conexate C-180/10 şi C-181/10. Totodată, în măsura în care necesitatea administrării va rezulta din dezbateri, solicită încuviinţarea şi a probei testimoniale.

 Pârâta a formulat INTAMPINARE la precizarea de actiune (filele 29-31 Vol. II)  solicitând instantei ca prin hotararea ce se va pronunta in cauza sa se dispuna respingerea actiunii ca fiind netemeinica si fara suport legal , iar pe cale de consecinta mentinearea in tot, ca fiind temeinice si legale actele administrative atacate, respectiv Decizia de Impunere  nr. 2 din ZZ.LL.2016, a Raportului de Inspectie Fiscala nr. 3 din ZZ.LL.2016, si a Deciziei nr.1 din ZZ.LL.2017 privind solutionarea contestatiei impotriva Deciziei de Impunere, avand in vedere urmatoarele considerente :

Reclamantul A a fost supus unei inspectii fiscale partiale vizand T.V.A. , iar prin Decizia de impunere a fost stabilita suma de 110.043 lei reprezentand TVA ca urmare a tranzactiilor imobiliare realizate de catre acesta.

Arată instantei faptul ca, invocarea “ lipsei vreunei activitati economice “ – dispozitiile legale respectiv Titlul IV – Impozit pe venit Cap.II Venituri din activitati independente – nu sunt aplicabile in prezenta cauza , fata de imprejurarea ca, prin actele administrative contestate – au fost stabilite obligatii fiscale de natura TVA pentru perioada 2012 – 2015 si nu obligatii de natura impozitului pe venit .

In cazul in care o persoana impozabila a atins sau depasit plafonul de scutire si nu a solicitat inregistrarea in scopuri de TVA in termenul prevazut in lege, aceasta trebuie sa plateasca taxa avand in vedere TVA colectata din care scade TVA deductibila aferenta perioadei cand ar fi trebuit sa solicite inregistrarea, sau numai TVA colectata, fara a se da dreptul la deducerea taxei pentru perioada respective.

Astfel, potrivit art. 152 alin. (6)  din Codul fiscal, persoana impozabilă care aplică regimul special de scutire şi a cărei cifră de afaceri, prevăzută la alin. (2), este mai mare sau egală cu plafonul de scutire în decursul unui an calendaristic, trebuie să solicite înregistrarea în scopuri de TVA, conform art.153, in termen de 10 zile de la data atingerii sau depăşirii plafonului. Data atingerii sau depăşirii plafonului se consideră a fi prima zi a lunii calendaristice următoare celei în care plafonul a fost atins sau depăşit. Regimul special de scutire se aplică până la data înregistrării în scopuri de TVA, conform art.153. Dacă persoana impozabilă respectivă nu solicită sau solicită înregistrarea cu întârziere, organele fiscale competente au dreptul să stabilească obligaţii privind taxa de plată şi accesoriile aferente, de la data la care ar fi trebuit să fie înregistrat în scopuri de taxă, conform art.153.

Conform pct. 62 alin (2) din Normele de aplicare a Titlului VI din  Codul fiscal, in sensul art. 152  alin. (6) din Codul fiscal, în cazul în care persoana impozabilă a atins sau a depăşit plafonul de scutire şi nu a solicitat înregistrarea conform art. 153 din Codul fiscal, în termenul prevăzut de lege, organele fiscale competente vor proceda după cum urmează:

a) în cazul în care nerespectarea prevederilor legale este identificată de organele fiscale competente înainte de înregistrarea persoanei impozabile în scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal, acestea vor solicita plata taxei pe care persoana impozabilă ar fi datorat-o dacă ar fi fost înregistrată normal în scopuri de taxă conform art. 153 din Codul fiscal, pe perioadă cuprinsă între data la care persoana respectivă ar fi fost înregistrată în scopuri de taxă dacă ar fi solicitat în termenul prevăzut de lege înregistrarea şi data identificării nerespectării prevederilor legale. Totodată organele de control vor înregistra din oficiu aceste persoane în scopuri de taxă conform art. 153 alin. (7) din Codul fiscal;

b) în cazul în care nerespectarea prevederilor legale este identificată după înregistrarea persoanei impozabile în scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal, organele fiscale competente vor solicita plata taxei pe care persoana impozabilă ar fi datorat-o dacă ar fi fost înregistrată normal în scopuri de taxă conform art.153 din Codul fiscal, pe perioadă cuprinsă între data la care persoana respectivă ar fi fost înregistrată în scopuri de taxă dacă ar fi solicitat în termenul prevăzut de lege înregistrarea şi data la care a fost înregistrată.

Avand in vedere cele prezentate mai sus, rezulta ca  valoarea taxei pe valoarea adaugata de plata, in cazul persoanelor care nu au solicitat inregistrarea in termenul prevazut de lege, este taxa  care ar fi fost colectata daca persoana ar fi fost inregistrata conform art. 153 din Codul fiscal, pentru operatiuni taxabile realizate pe perioada cuprinsa intre data la care persoana respectivă ar fi fost înregistrată în scopuri de taxă, dacă ar fi solicitat în termenul prevăzut de lege înregistrarea şi data identificării nerespectării prevederilor legale.

Totodata, pârâta precizează ca, potrivit  pct. 61 alin. (4) din normele  metodologice de aplicare a Titlului VI din Codul fiscal, aprobate prin Hotararea Guvernului nr. 44/2004, cu modificarile si completarile ulterioare, persoana respectiva are dreptul / obligatia de ajustare a TVA, aferente:

a) bunurilor aflate în stoc şi serviciilor neutilizate în momentul trecerii la regimul normal de taxare;

b) bunurilor de capital definite la art. 149  alin. (1) din Codul fiscal, aflate încă în folosinţă, în scopul desfăşurării activităţii economice în momentul trecerii la regimul normal de taxă, cu condiţia ca perioada de ajustare a deducerii, prevăzută la art. 149 alin. (2) din Codul fiscal, să nu fi expirat.

In drept pârâta invocă textele de lege aratate în cuprinsul întâmpinării..

Analizând actele şi lucrările de la dosar instanţa reţine următoarele :

Acţiunea de contencios administrativ formulată de reclamantul A CNP ... cu domiciliul procedural ales ... la cab.av ... în contradictoriu cu pârâta DIRECŢIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANŢELOR PUBLICE CLUJ NAPOCA, CUI ..., prin ADMINISTRAŢIA JUDEŢEANĂ A FINANŢELOR PUBLICE SATU MARE, cu sediul ales în Satu Mare, str. Piaţa Romană, nr. 3-5, judeţul Satu Mare este nefondată raportat la probatoriul administrat în cauză.

Instanţa reţine că prin actul administrativ contestat în speţă Decizia de impunere nr. 2 din ZZ.LL.2016 privind Taxa pe valoarea adăugată şi alte obligaţii fiecare stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane fizice care realizează venituri impozabile din activităţi economico nedeclarate organelor fiscale care în speţă este şi titlu de creanţă ce a fost emis în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. 3 din ZZ.LL.2016 reclamantului i s-a reţinut obligaţia de a achita suma de 110.043 lei reprezentând TVA stabilit ca urmare a tranzacţiilor imobiliare realizate de către A in perioada 2012-2015 , respectiv:  pentru anul fiscal 2013, suma de 58.065 lei  iar pentru anul fiscal 2014, suma de 51.978 lei, deoarece organele de inspecţie fiscala au procedat la analiza listei nominale a beneficiarilor de venit, listă în care persoana fizica A figurează cu 15 tranzacţii imobiliare în sumă de 1.325.514 lei, şi aşa cum s-a reţinut in raportul de inspecţie fiscala, persoana fizica A a efectuat activitate economica cu caracter de continuitate în scopul obţinerii de venituri, (tranzacţii imobiliare cumpărări şi vânzări de bunuri imobile situate în judeţul B, localitatea C, în judeţul D, comuna E, respectiv vânzarea unui imobil loc.F, Str....) pe perioada 2012-2015, dobândind calitatea de persoană impozabilă.

Aspectele de mai sus au fost subliniate de pârâtă şi prin întâmpinare care a mai arătat că în urma contestării de către reclamant a faptului că tranzacţiile de vânzări a imobilelor din anul 2012 nu ar intra în sfera de aplicare a taxei pe valoare adăugată s-au analizat contractele de vânzare cumpărare puse la dispoziţie si  ţinând cont de prevederile legale in vigoare pentru perioada verificata, echipa de inspecţie fiscala a procedat la analiza tranzacţiilor individual pe ani, dupa cum urmeaza:

Anul 2012:

 - contract de vânzare-cumpărare cu încheierea de autentificare nr. 4/ZZ.LL.2012 (filele 206 verso-208 din dosar vol.I), a terenului arabil intravilan in suprafaţă de 536 mp, situat in intravilanul Comunei E, CF .... Preţul încasat pentru vânzarea terenului este de 6.000 lei; cumpărător F, CNP ....

- contract de vânzare-cumpărare cu încheierea de autentificare nr. 5/ZZ.LL.2012 (filele 205-206 faţă din dosar vol.I), a terenului in suprafata de 488 mp, situat in C, CF .... Preţul încasat pentru vânzarea terenului este de 70.000 lei; cumpărător H, CNP .....

 - contract de vânzare-cumpărare cu încheierea de autentificare nr. 6/ZZ.LL.2012 (filele 202-204 din dosar vol.I), prin care se vând următoarele imobile:

Tranzacţia I:

 1. terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 600 mp, având categoria “altele”;

 2.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 598 mp, având categoria “altele”;

 3.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 522 mp, având categoria “altele”;

 4.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 637 mp, având categoria “altele”;

 5.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 585 mp, având categoria “altele”;

 6.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 670 mp, având categoria “altele”;

 7.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 847 mp, având categoria “drum”;

 8.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 820 mp, având categoria “drum”;

 9.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 778 mp, având categoria “drum”;

10.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 387 mp,  având categoria “drum”;

Preţul de vânzare al celor 10 parcele a fost de 104.851 lei iar cumpărătorul este I, CNP ....

Tranzacţia II:

 1.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 604 mp, având categoria “altele”;

 2.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 847 mp, având categoria “drum”;

 3.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 820 mp, având categoria “drum”;

 4.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 778 mp, având categoria “drum”;

Preţul de vânzare al celor 4 parcele a fost de 17.475 lei iar cumpărătorul este J, CNP ... .

Tranzacţia III:

 1.  terenul situat in C, CF ...., in suprafaţa de 605 mp, având categoria “altele”;

 2.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 847 mp, având categoria “drum”;

 3.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 820 mp, având categoria “drum”;

 4.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 778 mp, având categoria “drum”;

Preţul de vânzare al celor 4 parcele a fost de 17.475 lei iar cumpărătorul este K, CNP ....

Tranzacţia IV:

 1.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 606 mp, având categoria “altele”;

 2.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 847 mp, având categoria “drum”;

 3.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 820 mp, având categoria “drum”;

 4.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 778 mp, având categoria “drum”;

Preţul de vânzare al celor 4 parcele a fost de 17.475 lei iar cumpărătorul este L, CNP ....

Tranzacţia V:

 1.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 523 mp, având categoria “altele”;

 2.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 847 mp, având categoria “drum”;

 3.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 820 mp, având categoria “drum”;

 4.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 778 mp, având categoria “drum”;

Preţul de vânzare al celor 4 parcele a fost de 17.475 lei iar cumpărătorul este M, CNP ....

Aşa cum s-a arătat la pag. 14 din Raportul de inspecţie fiscala, „Ca urmare a analizării contractelor de vânzare cumpărare sus menţionate, echipa de inspecţie fiscala a constatat următoarele:

- prin încheierea contractelor  cuprinse intre nr.1 –7 având la baza tranzacţii cu teren, se depăşeşte plafonul de TVA încasându-se suma de 250.751 lei”.

Prin urmare ,organele de inspecţie fiscala au luat in considerare  tranzacţiile efectuate in anul 2012 la stabilirea plafonului de scutire prevăzut pentru întreprinderi mici.

 Anul 2013

Contract de schimb cu încheierea de autentificare nr. 7/ZZ.LL.2013 (filele199-201 din dosar vol.I), prin care reclamantul , schimba următoarele imobile cu numitul O şi soţia acestuia P la o valoare estimată între copermuntanţi de 300.000 lei:

 1. terenul situat in comuna E, CF ..., in suprafaţa de 707 mp, având categoria de drum in intravilan;

 2. terenul situat in comuna E, CF ..., in suprafaţa de 6.170 mp, având categoria de curţi, construcţii, loc de casa;

 3. terenul situat in F, CF ..., in suprafaţa de 234 mp, având categoria de teren arabil intravilan;

 4. terenul situat in F, CF ..., in suprafaţa de 224 mp, având categoria de teren arabil intravilan;

 5. terenul situat in F, CF ..., in suprafaţa de 1.610 mp, având categoria de teren arabil intravilan;

 6. terenul situat in F, CF ..., in suprafaţa de 1.390 mp, având categoria de teren arabil extravilan;

 7. terenul situat in C, jud. B, CF ..., in suprafaţa de 639 mp, având categoria de teren;

 8. terenul situat in C, jud. B, CF ..., in suprafaţa de 578 mp, având categoria de teren;

 9. terenul situat in C, jud. B, CF ..., in suprafaţa de 613 mp, având categoria de teren;

10. terenul situat in C, jud. B, CF ..., in suprafaţa de 602 mp, având categoria de teren;

11. terenul situat in C, jud. B, CF ..., in suprafaţa de 596 mp, având categoria de teren;

Anul 2014

- contract de vânzare-cumpărare cu încheierea de autentificare nr. 8/ZZ.LL.2014 (filele 195-197 din dosar vol.I), a imobilului situat in F, Str. ..., CF .... Preţul încasat pentru vânzarea imobilului este de 307.360 lei iar cumpărătorul este N, CNP ...

Pentru aspectele de mai sus pârâta a reţinut pe seama reclamantului A calitatea de persoană impozabilă în sensul prevăzut de dispoziţiile art.127 din vechiul cod fiscal ( Legea nr.571/2003), şi faptul că prin tranzacţiile menţionate ar fi depăşit cifra anuală a 220.00 lei aşa cum este aceasta reglementată prin dispoziţiile art.152 al.1 şi 2 din vechiul cod fiscal ( Legea nr.571/2003), avea obligaţia de a colecta înainte de începerea activităţii economice repetitive constând în tranzacţionarea mai multor imobile în intervalul anilor 2012-2015, şi conform dispoziţiilor art.153 din vechiul cod fiscal ( Legea nr.571/2003) avea obligaţia aşadar de a se declara ca o persoană supusă regimului de colectare a TVA întrucât el nu se încadra în scutirile prevăzute de dispoziţiile art.141 al.2 lit.f din vechiul cod fiscal ( Legea nr.571/2003).

Menţiunile din apărările făcute de pârâtă prin întâmpinare nu sunt apreciate ca total corecte deoarece ele nu fac referire la totalitatea aspectelor reţinute de ea prin baza Raportul de inspecţie fiscală nr. 3 din ZZ.LL.2016 ( filele 24-51 din dosar vol.I), fiind omise sau incorect reliefate nr.contractului la tranzacţiile pe care reclamantul le-a înstrăinat pentru 5 terenuri categoria arabil cu suprafeţele de 1286 mp, 1291 mp, 1247 mp, 5760 mp şi 2509 mp în loc.C către cumpărătoarea R pentru un preţ total de 150.000 lei prin  contract de vânzare-cumpărare cu încheierea de autentificare nr. 13/ZZ.LL.2015 (filele 190-191 din dosar vol.I), şi faptul că în anul 2014 reclamantul a încheiat contracte de vânzare cu cumpărătorii SC S pentru un imobil teren intravilan de 247 mp şi cota de 20/247 părţi din altul situate în C  pentru un preţ de 111.762,5 lei,  T pentru un imobil teren intravilan de 554 mp şi cota de 5/247 părţi din altul situate în T  pentru un preţ de 5000 euro,  I pentru un imobil teren intravilan de 575 mp şi cota de 5/247 părţi din altul situate în C  pentru un preţ de 6000 euro,  SC S pentru un imobil teren intravilan de 823 mp situat în C  pentru un preţ de 111.762,5 lei, U căsătorit cu U1 pentru un imobil teren intravilan de 552 mp situat în C  pentru un preţ de 5000 euro,  respectiv lui M căsătorit cu M1 pentru un imobil teren intravilan de 604 mp şi cota de 5/247 părţi din altul situate în C pentru un preţ de 5000 euro, aşa cum a fost statuat prin  contract de vânzare-cumpărare cu încheierea de autentificare nr. 14/ZZ.LL.2014 (filele 192-194 din dosar vol.I).

Instanţa a reţinut că reclamantul prin precizarea de acţiune a criticat atât legalitatea Deciziei de impunere nr. 2 din ZZ.LL.2016 privind Taxa pe valoarea adăugată şi alte obligaţii fiecare stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane fizice care realizează venituri impozabile din activităţi economico nedeclarate organelor fiscale care în speţă este şi titlu de creanţă ce a fost emis în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. 3 din ZZ.LL.2016, prin prisma faptului că cele 15 tranzacţii la care s-a raportat pârâta în reţinerea obligaţiilor de creanţă pe seama sa nu au avut în vedere că sunt unele cu rezultat economic negativ ţinând cont de achiziţiile făcute de reclamant la momentul anterior potrivit contractelor de vânzare-cumpărare cu încheierea de autentificare nr. 15/ZZ.LL.2006 (filele 51-53 din dosar vol.II), cu încheierea de autentificare nr. 16/ZZ.LL.2007 (filele 54-56 din dosar vol.II), cu încheierea de autentificare nr. 17/ZZ.LL.2007 (filele 57-59 din dosar vol.II) şi cu încheierea de autentificare nr. 18/ZZ.LL.2007(filele 60-62 din dosar vol.II), astfel că activitatea de vânzare a mai multor parcele pe care a efectuat-o în perioada de referinţă a generat pierdere şi ca atare nu putea fi considerat că a desfăşurat activitate economică conform dispoziţiilor art.127 al.2 din vechiul cod fiscal ( Legea nr.571/2003) ale căror norme metodologice ar prevedea că nu constituie activitate economică vânzarea unor bunuri care au fost utilizate în scop personal de persoana fizică, menţionând şi că în interpretarea art.11 al.11 din codul fiscal autoritatea fiscală este obligată să ţină cont de jurisprudenţa Curţii Europene de Justiţie a Uniunii Europene.

Instanţa nu poate primi ca fondate apărările reclamantului de la dosar cum că în cauză ar fi incidente dispoziţii din noul cod de procedură civilă, deoarece aşa cum a f9ost reţinut în titlul de creanţă de către pârâtă care este contestat în speţă (filele 13-23 din dosar), acesta este emis în legătură cu activităţile reclamantului din perioada 2015-2016, când în vigoare erau efective dispoziţiile vechiului cod de procedură fiscală şi nu cele ale Legii nr.227/2016 la care practic a făcut referire reclamantul în invocarea jurisprudenţei CEJ ce ar avea caracter obligatoriu pentru autorităţile fiscale.

Cu toate acestea instanţa va analiza aspectele legate de jurisprudenţa instanţei comunitare invocată de reclamant cu toate că ele nu au caracterul obligatoriu impus de prevederile noului cod de procedură fiscală.

În contextul dat instanţa reţine că în principal la dosar apărările reclamantului s-au obiectivat aşa cum s-a mai arătat anterior asupra faptului că el nu a achiziţionat în scop de revânzare terenurile din localitatea C jud.B, deoarece a intenţionat ca acesta să fie afectat unor activităţi de ..., pasiunii sale legate de ... şi dotare cu elemente tradiţionale cum ar fi amplasarea unei vechi case populare din zona ... iar abia ulterior după ce a avut probleme familiale ce au culminat cu un divorţ a decis ca să înstrăineze respectivul teren.

Reclamantul a dovedit cu martori aspectele subliniate în alineatul anterior, sens în care au fost audiaţi martorii G ( fila 82 din dosar vol.II) şi unul  şi V ( fila 83 din dosar vol.II), care au confirmat aspectele de fapt învederate mai sus.

Martorul G este totodată unul dintre cumpărătorii din anul 2012 de teren de la reclamant respectiv cel din contractul de vânzare-cumpărare cu încheierea de autentificare nr. 4/ZZ.LL.2012 (filele 206 verso-208 din dosar vol.I), respectiv a terenului arabil intravilan in suprafaţă de 536 mp, situat in intravilanul Comunei E, CF ... cu preţul încasat pentru vânzarea terenului este de 6.000 lei.

Ţinând seama de apărările pârâtei reclamantul a solicitat în cauză proba cu expertiza fiscală, iar instanţa a încuviinţat efectuarea acesteia pentru 5 obiective la care trebuia să răspundă expertul fiscal, respectiv cele propuse efectiv de reclamant :  1) Raportat la prevederile Art.127 alin. (2) şi (21) din Codul Fiscal [2003]) coroborate cu Normele metodologice de aplicarea a respectivelor dispoziţii legale [alin.(5) din Norme], solicităm expertului desemnat să stabilească dacă petentul a realizat - în perioada de referinţă ( 2012-2015) - mai mult de o singură tranzacţie în cursul unui an calendaristic. 2) Raportat la prevederile Art.127 alin. (1) din Codul Fiscal [2003], solicităm expertului desemnat să stabilească rezultatul economic a ” tranzacţiilor” - despre care se face vorbire în Raportul de inspecţie fiscal - având în vedere preţul de achiziţie a terenurilor achitat de Petent în anii 2006-2007. 3) Raportat la prevederile Art.127 alin. (2) din Codul Fiscal [2003]) solicităm expertului desemnat să stabilească totalitatea " veniturilor cu caracter de continuitate" obţinute de Petent urmare" tranzacţiilor" despre care se face vorbire în Raportul de inspecţie fiscală. 4)Raportat la prevederile Art.141 alin. (2) lit (f) din Codul Fiscal [2003], solicităm expertului desemnat să stabilească care dintre " tranzacţiile" aferente anului 2012 intră în sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată. 4) Urmare analizării punctelor  de mai  sus, solicităm expertului desemnat să stabilească dacă a existat sau nu o creanţă fiscală ? Dacă răspunsul este” afirmativ , solicităm expertului desemnat să efectueze o recalculare care să ateste întinderea creanţei fiscale.

Prin raportul de expertiză întocmit în cauză de expertul fiscal Q (filele 101-105 din dosar vol.II), s-a relevat faptul că în anul 2012 reclamantul a efectuat un număr de 7 tranzacţii pentru un teren în E şi alte 6 terenuri în loc.C prin trei contracte cu o valoare cumulată de 250.751 lei, în anul 2013 a vândut o casă în F cu valoarea de 300.000 lei, în anul 2014 a vândut o casă  din F şi alte terenuri în loc.C prin 6 contracte cu o valoare cumulată de 624.763 lei iar în anul 2015 a vândut mai multe terenuri în loc.C printr-un contract cu valoarea cumulată de 150.000 lei, reţine faptul că partea pârâtă în analiza din Raportul de inspecţie fiscală a omis să cerceteze care a fost scopul achiziţionărilor făcute de reclamant a respectivelor imobile, că nu poate aprecia care este rezultatul economic între achiziţiile făcute de reclamant şi vânzările ulterioare deoarece nu a fost menţionat preţul de achiziţie a bunurilor în cauză în Raportul de inspecţie fiscală şi nu ar exista alte acte în dosar care să ofere informaţii în acest scop, că nu s-a ţinut cont de calitatea teren construibil pentru terenurile vândute de reclamant în perioada de referinţă care se puteau dovedi doar prin prisma unui certificat de urbanism potrivit dispoziţiilor Art.141 alin. (2) lit (f) din Codul Fiscal [2003], fiind grupate şi terenurile vândute din categoria de drum alături de cele din categoria păşuni, fâneţe şi altele deşi cele din categoria de drum nu puteau fi încadrate în categoria celor purtătoare de TVA, apreciind că organele fiscale nu au motivat decizia de a impune obligaţii fiscale ce s-a emis pe seama reclamantului în legătură cu tranzacţiile de imobile din perioada de referinţă.

În analiza acestor concluzii Q s-a bazat şi pe informaţiile furnizate de reclamant la un număr de 6 întrebări care au fost oferite de acesta potrivit înscrisului depus în probaţiune, prin care a arătat că nu achiziţionat terenuri în scopul revânzării ci le-a luat pentru  activităţi de ..., şi a  pasiunii sale legate de ... neavând certificate de urbanism care să ateste caracterul construibil nici el şi nici organele fiscale la data controlului fiscal (filele 106-107 din dosar vol.II).

Partea pârâtă a formulat obiecţiuni la raportul de expertiză solicitând ca expertul să răspundă expres la obiectivele stabilite (filele 126-136 din dosar vol.II), şi mai cu seamă să reflecte dacă asupra terenurilor pe care reclamantul le-a achiziţionat în loc.C a efectuat anterior perioadei de referinţă 2012-2015, acte de parcelare care să pregătească astfel activitatea de vânzare a acestor terenuri aşa cum ea s-a obiectivat apoi în cursul perioadei de referinţă 2012-2015.

În răspunsul la obiecţiuni (filele 148-150 din dosar vol.II), expertul la obiectivul 1 învederează că organele fiscale eronat au apreciat scopul achiziţionării de către reclamant a terenurilor ca fiind cel al revânzării raportat chiar la declaraţia dată de reclamant, la obiectivul 2 învederează că nu poate stabili rezultatul economic al operaţiunilor de achiziţie din 2006 în raport de vânzarea lor ulterioară în intervalul 2012-2015 cu toate că la dosar au fost depuse atât contractele de achiziţie (filele 51-71 din dosar vol.II) dar şi cele de înstrăinare a acestora de către reclamant în intervalul 2012-2015 (filele 190-208 din dosar vol.I), la obiectivul 3 învederează că nu apreciază că parcelarea terenurilor de cătree reclamant are relevanţă în speţă atâta timp cât reclamantul a achiziţionat în anul 2006 în interes personal şi nu în scop de revânzare iar parcelările au fost doar acomodări ale reclamantului la condiţiile evoluţiei pieţei imobiliare, la obiectivul 4 învederează că deşi reclamantul a depăşit plafonul de 220.000 lei în anul 2012 nu s-a dovedit caracterul construibil al respectivelor terenuri prin certificate de urbanism la data vânzării iar la obiectivul 5 învederează că nu apreciază că reclamantul a efectuat în perioada de referinţă activităţi cu caracter de continuitate deoarece potrivit legii care presupune obligativitatea impozitării cu taxa pe valoare adăugată trebuiau îndeplinite şi alte două condiţii care prevedeau A. bunurile imobile să fie cumpărate în scopul revânzării şi B. tranzacţiile să fie purtătoare de TVA., ori reclamantul ar fi folosit conform propriei declaraţii în perioada 2006-2012 terenurile în scop personal, reclamantul neefectuând tranzacţii economice în anul 2012 ci manifestându-şi doar dreptul de proprietar prin înstrăinarea unor terenuri, reclamantul nefiind obligat a colecta TVA pentru terenurile vândute deoarece nu au existat certificate de urbanism prin care să se certifice în mod legal caracterul construibil al terenurilor vândute de reclamant.

Instanţa reţine la dosar lipsa obiectivităţii expertizei fiscale ca proba la dosar prin faptul că expertul nu a răspuns la obiective în mod corespunzător acesta făcând în general aprecieri de valoare asupra probelor ce stau doar în căderea instanţei de judecată, în procesul de deliberare, expertul refuzând să dea răspunsuri în mod tehnic şi nu să facă o analiză de judecăţi de valoare a comportamentului pârâtei faţă de reclamant în cadrul inspecţiei fiscale.

În urma raportului de expertiză şi a răspunsului la obiecţiuni ale expertului pârâta a cerut încuviinţarea probei cu înscrisuri prin care Primăria C să ofere informaţii din care să reiasă caracterul construibil al terenurilor vândute în acea localitate de reclamant pe durata perioadei de referinţă 2012-2015, aceasta a oferit două răspunsuri primul prin adresa nr.19 din ZZ.LL.2018 (filele 174-175 din dosar vol.II) şi al doilea prin adresa nr.20 din ZZ.LL.2018 însoţit şi de planuri de încadrare şi clişee foto vedere aeriană – ortofotoplane - a parcelelor cadastrale ...,  ...,  ...,  ...,  ..., ... potrivit actelor depuse în probaţiune (filele 186-191 din dosar vol.II).

Din cele două adrese reiese că nu au în opinia Primăriei C caracterul construibil terenurile din categoria drum fiind interzisă construirea pe acestea, caracterul construibil al terenurilor fiind unul complex, iar pentru parcelele învederate nu a fost posibilă furnizarea de informaţii cadastrale la nivelul anului 2012 deoarece acestea sunt deţinute doar de terţa instituţie OCPI B iar la dispoziţia sa nu au fost depuse actele de carte funciară cu privire la respectivele parcele aşa încât identificarea lor s-a făcut prin intermediul PUG C aprobat prin HCL nr..../2005 care le menţionează a fi în intravilan.

Faţă de aspectele date instanţa reţine că parcelele identificate în actele comunicate de Primăria C sunt cele menţionate în contractul de vânzare-cumpărare cu încheierea de autentificare nr. 6/ZZ.LL.2012 (filele 202-204 din dosar vol.I), prin care se vând următoarele imobile:

Tranzacţia I:

 1. terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 600 mp, având categoria “altele”;

 2.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 598 mp, având categoria “altele”;

 3.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 522 mp, având categoria “altele”;

 4.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 637 mp, având categoria “altele”;

 5.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 585 mp, având categoria “altele”;

 6.  terenul situat in C, CF ..., in suprafaţa de 670 mp, având categoria “altele”;

Adică 6 din  cele 10 parcele la care preţul de vânzare a fost de 104.851 lei iar cumpărătorul a fost I, CNP .....

Instanţa reţine că ortofotoplanurile respective relevă pe deplin o zonă de construcţii care este proprie doar intravilanurilor de localităţi aşa cum este această noţiune reglementată prin dispoziţiile Legii nr..21572001 şi a Legii nr.50/1991.

De asemenea instanţa în interpretarea coroborată a dispoziţiilor Art.127 alin. (1) , (2) şi (21) din Codul Fiscal [2003]) coroborate cu Normele metodologice de aplicarea a respectivelor dispoziţii legale [alin.(5) din Norme], nu poate reţine că scopul revânzării terenurilor achiziţionate de reclamant putea fii apreciat chiar de la momentul achiziţie terenurilor numai prin prisma declaraţiei făcute de reclamant şi a depoziţiilor date de martorii pe care i-a propus în cauză tot reclamantul, pe de o parte, pentru că nici reclamantul şi nici martorii nu au demonstrat că reclamantul a folosit terenul în scopul activităţilor menţionate respectiv activităţi de ..., pasiunii sale legate de .. şi dotare cu elemente tradiţionale cum ar fi amplasarea unei vechi case populare din zona X pe perioada 2006-2012, iar activitatea de revânzare nu este una pentru care legea să ceară condiţia temporală, adică ea să fie obiectivată într-un anumit interval de timp de la momentul efectuării achiziţiei.

În plus instanţa nu poate reţine ca fondate apărările reclamantului şi expunerile expertului fiscal cum că nu poate fi dovedit caracterul construibil al unui teren decât prin certificatul de urbanism deoarece în lipsa acestuia care poate fi imputabilă proprietarului deci în speţă reclamantului la momentul vânzării, caracterul construibil al unui teren poate fi dovedit şi cu alte probe, ori în acest sens instanţa reţine atât prezumţia judiciară în condiţiile dispoziţiilor art.329 c.pr.vciv. a existenţei acestei stări de fapt notorii legate de localitatea C, una care a fost  extrem de cunoscută în ţară din perspectiva dezvoltării pieţei sale imobiliare chiar şi sub durata crizei financiare începute în anul 2008, deoarece această localitate avea potenţial construibil extrem de mare pe fondul lipsei de teren din municipiul W cu care se învecinează, şi care a fost datorită faptului că a devenit .... copleşit de nevoile dezvoltării pieţei imobiliare.

Mai mult această  dezvoltare imobiliară este reliefată în chiar descrierea informatică a localităţii localitatea C, care este corespondentă creşterii sale demografice cu un procent de ...%întrucât conform recensământului efectuat în 2011, populaţia acesteia se ridica la ... locuitori faţă de recensământul anterior din 2002, când se înregistraseră .. de locuitori.

Ori aceste lucruri cu evidenţă au fost avute la cunoştinţă şi de reclamant la achiziţionarea terenurilor din anul 2006 chiar dacă materializarea revânzării a efectuato abia la un interval ulterior de 6 ani în cadrul primelor tranzacţii iniţiate în anul 2012.

Faţă de aspectele sus menţionate instanţa apreciază că în mod corect pârâta a reţinut pe seama reclamantului A calitatea de persoană impozabilă în sensul prevăzut de dispoziţiile art.127 din vechiul cod fiscal ( Legea nr.571/2003), şi faptul că prin tranzacţiile menţionate ar fi depăşit cifra anuală a 220.00 lei aşa cum este aceasta reglementată prin dispoziţiile art.152 al.1 şi 2 din vechiul cod fiscal ( Legea nr.571/2003), avea obligaţia de a colecta înainte de începerea activităţii economice repetitive constând în tranzacţionarea mai multor imobile în intervalul anilor 2012-2015, şi conform dispoziţiilor art.153 din vechiul cod fiscal ( Legea nr.571/2003) avea obligaţia aşadar de a se declara ca o persoană supusă regimului de colectare a TVA întrucât el nu se încadra în scutirile prevăzute de dispoziţiile art.141 al.2 lit.f din vechiul cod fiscal ( Legea nr.571/2003), reclamantul fiind o persoană care a luat măsuri efective de comercializare a terenurilor sale prin mijloace similare celor adoptate de un comerciant - sau profesionist în accepţiunea noului cod civil - în tranzacţionarea de terenuri oferite spre vânzare, acesta aşa cum a reţinut în mod însă destul de neconvingător şi expertul că anterior anului 2012 a efectuat activităţi de parcelare tocmai cu scopul de a obţine un maxim de profit la înstrăinarea parcelelor de teren, aspect reţinut în acelaşi sens şi de jurisprudenţa comunitară la care a făcut referire reclamantul prin cauzele conexate C-180/10 şi C-181/10

Chiar dacă ar fi vândut în pierdere dispoziţiile reţinute de pârâtă în legalitatea Deciziei de impunere nr. 2 din ZZ.LL.2016 privind Taxa pe valoarea adăugată şi alte obligaţii fiecare stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane fizice care realizează venituri impozabile din activităţi economico nedeclarate organelor fiscale care în speţă este şi titlu de creanţă ce a fost emis în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. 3 din ZZ.LL.2016 – sunt corecte deoarece în mod efectiv reclamantului i s-a reţinut obligaţia de a achita suma de 110.043 lei reprezentând TVA stabilit ca urmare a tranzacţiilor imobiliare realizate de către A in perioada 2012-2015 , respectiv:  pentru anul fiscal 2013, suma de 58.065 lei  iar pentru anul fiscal 2014, suma de 51.978 lei, deoarece organele de inspecţie fiscala au procedat la analiza listei nominale a beneficiarilor de venit, listă în care persoana fizica Afigurează cu 15 tranzacţii imobiliare în sumă de 1.325.514 lei, şi aşa cum s-a reţinut in raportul de inspecţie fiscala, persoana fizica A a efectuat activitate economica cu caracter de continuitate în scopul obţinerii de venituri, (tranzacţii imobiliare cumpărări şi vânzări de bunuri imobile situate în judeţul B, localitatea C, în judeţul D, comuna E, respectiv vânzarea unui imobil loc.F, Str....) pe perioada 2012-2015, mai cu semă pentru că a depăşit plafonul de 220.000 lei al respectivelor tranzacţii începând cu anul 2012 şi până în anul 2014 şi pentru că natura terenurilor vândute de reclamant în mod repetiv’tiv a vizat terenuri cu caracter construibil care sunt purtătoare a obligaţiei de colectare şi deducere a taxei pe valoare adăugată raportat la limita de plafon menţionată.

De asemenea în mod corect pârâta a respins ulterior contestaţia reclamantului formulată în procedura prealabilă concretizată prin contestaţia făcută împotriva Deciziei de impunere nr. 2 din ZZ.LL.2016 privind Taxa pe valoarea adăugată şi alte obligaţii fiecare stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane fizice care realizează venituri impozabile din activităţi economico nedeclarate organelor fiscale şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. 3 din ZZ.LL.2016, pârâta din perspectiva aceloraşi considerente legale şi de fapt care au justificat emiterea actului administrativ contestat reţinând clar că reclamantul nu s-a înregistrat în scopuri de TVA deşi a depăşit plafonul legal al celor 220.000 lei pentru anii 2012, 2013 şi 2014 în tranzacţiile de înstrăinare a mai multor imobile din categoria terenuri şi casă încălcând normele legale incidente în privinţa lui legate de calitatea de persoană impozabilă în sensul prevăzut de dispoziţiile art.127 din vechiul cod fiscal ( Legea nr.571/2003), şi faptul că prin tranzacţiile menţionate ar fi depăşit cifra anuală a 220.00 lei aşa cum este aceasta reglementată prin dispoziţiile art.152 al.1 şi 2 din vechiul cod fiscal ( Legea nr.571/2003), avea obligaţia de a colecta înainte de începerea activităţii economice repetitive constând în tranzacţionarea mai multor imobile în intervalul anilor 2012-2015, şi conform dispoziţiilor art.153 din vechiul cod fiscal ( Legea nr.571/2003) avea obligaţia aşadar de a se declara ca o persoană supusă regimului de colectare a TVA întrucât el nu se încadra în scutirile prevăzute de dispoziţiile art.141 al.2 lit.f din vechiul cod fiscal ( Legea nr.571/2003).

Prin urmare în mod corect a fost respinsă contestaţia reclamantului formulată în procedura prealabilă de către pârâtă potrivit  Deciziei nr. 1 din ZZ.LL.2017 privind soluţionarea contestaţiei formulată împotriva Deciziei de impunere privind Taxa pe valoarea adăugată şi alte obligaţii fiecare stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane fizice cave realizează venituri impozabile din activităţi economico nedeclarate organelor fiscale nr. 2 din ZZ.LL.2016 emisă în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. 3 din ZZ.LL.2016.

În consecinţă instanţa în temeiul dispoziţiilor art.8 şi 10 din Legea nr.554/2004, a textelor de lege şi a considerentelor expuse mai sus va respinge ca nefondată acţiunea de contencios administrativ formulată de reclamantul A CNP ... cu domiciliul procedural ales ... la cab.av ... în contradictoriu cu pârâta DIRECŢIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANŢELOR PUBLICE CLUJ NAPOCA, CUI ..., prin ADMINISTRAŢIA JUDEŢEANĂ A FINANŢELOR PUBLICE SATU MARE, cu sediul ales în Satu Mare, str. Piaţa Romană, nr. 3-5, judeţul Satu Mare.

Hotărârea se va da fără cheltuieli de judecată nefiind nimic solicitat sau justificat în acest sens de pârâtă.

Domenii speta

Spete similare