Contencios administrativ-fiscal. Decizie de instituire a măsurilor asigurătorii. Lipsa caracterului de act administrativ al procesului verbal întocmit de inspectorii antifraudă cu ocazia controlului curent, operativ şi inopinat sau a controlului temati

Nulitatea deciziei pentru neîndeplinirea obligației de motivare, în condițiile în care organul fiscal se limitează la reiterarea prevederilor art. 213 alin. 2 din Legea nr. 207/2015, reţinând generic existenţa pericolului.

-Legea nr. 207/2015, art. 1 alin. 1, art. 213 alin. 2, alin. 5

-OPANAF nr. 3838/2015, pct. 1 şi 8 din anexa 1b

Procesul verbal reprezintă actul de control bilateral care se întocmeşte de către inspectorii antifraudă cu ocazia controlului curent, operativ şi inopinat sau a controlului tematic, pentru constatarea unor situaţii faptice la un moment dat, pentru stabilirea stării de fapt fiscale, precum şi pentru constatarea unor împrejurări privind săvârşirea unor fapte prevăzute de legea penală în domeniul financiar - fiscal şi vamal, cât și pentru stabilirea implicaţiilor fiscale ale acestora.

Procesul verbal nu reprezintă o operaţiune administrativă, ci o operaţiune materială tehnică prin intermediul căreia nu se asigură emiterea, executarea sau controlul executării actelor administrative sau a altor acte juridice. Procesul verbal de control nu constituie un act premergător deciziei de instituire  a măsurilor asiguratorii.

Motivarea tuturor actelor administrative, deci şi a deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii, constituie o veritabilă condiţie de validitate a acestora, o garanţie împotriva conduitei arbitrare a autorităţilor publice, menită să asigure posibilitatea exercitării controlului judiciar efectiv al legalităţii actului administrativ. Reiterarea, în decizie, a prevederilor art. 213 alin. 2 din Legea nr. 207/2015, cu reţinerea generică a existenţei pericolului ca reclamanta să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea, fără evidențierea punctuală a aspectelor constatate ce fundamentează concluzia pericolului enunțat, nu răspunde exigenței motivării deciziei.

Îndeplinirea necorespunzătoare a obligaţiilor fiscale, de către contribuabil, nu justifică, prin sine însăşi, instituirea măsurilor asiguratorii, ci se impune, în mod distinct, dovedirea condiţiei existenţei pericolului privind sustragerea de la plata acestor obligații.

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată la această instanţă sub nr. 151/43/2016, reclamanta P. R. S.R.L. a solicitat în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Regională Antifraudă Fiscală 7 Sibiu, anularea Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. AFSB3673/29.03.2016 ca fiind nelegală şi netemeinică; în temeiul art. 18 alin. 2 din Legea nr. 554/2004 anularea Procesului Verbal nr. 7616/25.03.2016 a Direcţiei Regionale Antifraudă Fiscală 7 Sibiu; ridicarea măsurilor asigurătorii - sechestru asigurător, asupra bunurilor imobile şi mobile individualizate şi instituite prin Decizia de instituire a măsurii asigurătorii nr. AFSB3673/29.03.2016; anularea tuturor actelor subsecvente Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. AFSB3673/29.03.2016.

În motivare, reclamanta a susţinut în privinţa aspectelor de nelegalitate ale Deciziei nr. AFSB3673/29.03.2016 că actul administrativ nu este motivat în fapt;  organul emitent nu a respectat procedura prev. de art. 9 din Legea nr. 207/2015, respectiv nu a procedat la audierea reprezentantului reclamantei şi că sechestrul asigurător a fost dispus fără respectarea ordinii de prioritate prevăzută de pct. 5.8 şi 5.12 din Ordinul nr. 2605/2010.

În ce priveşte primul motiv de nelegalitate, reclamanta a arătat, în esenţă, că decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nu este motivată sub aspectul arătării considerentelor pentru care organul emitent apreciază că sunt îndeplinite condiţiile de la art. 213, alin. (2) din Legea nr. 207/2015. Măsurile asigurătorii sunt măsuri cu caracter excepţional. Necesitatea luării acestor măsuri trebuie raportată exclusiv la existenţa unor indicii sau probe din care să rezulte că reclamanta urmează să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul.

Reclamanta a susţinut că pentru îndeplinirea obligaţiei prevăzute de art. 46, alin. (2), lit. e) din Legea nr. 207/2015, organul emitent al actului trebuie să ateste că ipotezele avute în vedere de legiuitor se verifică la data luării măsurilor: să existe date certe, susţinute de probe, care să determine concluzia că există pericolul ca debitorul să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul. Motivarea actelor administrative reprezintă o condiţie de valabilitate a acestora, emitentului unui astfel de act revenindu-i obligaţia de a indica în mod neechivoc elementele de fapt şi de drept care au stat la baza soluţiei adoptate, atât pentru a putea fi cunoscute de destinatar şi în funcţie de care să îşi poată formula eventualele apărări, dar şi pentru ca instanţa de judecată să poată exercita un control efectiv al legalităţii actului.

A subliniat faptul că doar obligaţia motivării tuturor actelor administrative poate funcţiona ca o garanţie a respectării legii şi a ocrotirii drepturilor cetăţeneşti. Cerinţa motivării corespunzătoare a actelor administrative, cu indicarea motivelor de fapt şi de drept pentru care au fost adoptate, se regăseşte şi în Recomandarea (2007)7 a Comitetului de Miniştri (art. 17 pct. 2), respectiv în Rezoluţia (77)31 a Comitetului de Miniştri (principiul IV), fiind preluată şi menţionată în mod expres în Codul European al Bunei Conduite Administrative: „Fiecare decizie adoptată de Instituţie, care poate afecta în mod negativ drepturile sau interesele unei persoane particulare, va menţiona temeiurile pe care se bazează, indicând în mod clar faptele relevante şi baza legală a deciziei'.

A evidenţiat reclamanta că decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nu face decât să reproducă în esenţă condiţiile precizate în textul legal fără a le explicita/corobora cu datele concrete ce reies din starea de fapt. Altfel spus, organul emitent al actului nu arată care sunt probele sau indiciile din care ar reieşii că subscrisa s-ar sustrage de la o eventuală obligaţie de plată stabilită printr-un titlu de creanţă.

Reclamanta a susţinut că pentru a motiva dispunerea măsurilor asigurătorii, organul emitent a înţeles în fapt să se raporteze la constatările Direcţiei Regionale Antifraudă Fiscală 7 Sibiu consemnate în Procesul - Verbal nr. 7616/25.03.2016, constatări care apreciază că nu pot sta la baza emiterii unei asemenea decizii, întrucât nu sunt de natură a arăta o conduită a reclamantei de sustragere de la plata unor creanţe a căror existenţă sau întindere urmează a fi stabilite în viitor. Astfel, chiar şi în ipoteza în care organele fiscale constată îndeplinirea necorespunzătoare a obligaţiilor fiscale, consideră că nu există în prezenta speţă un temei suficient pentru luarea măsurilor asigurătorii. Probabil dacă legiuitorul nu ar fi dorit să întărească şi să sublinieze necesitatea îndeplinirii condiţiei existenţei unui pericol, distinctă de condiţia neîndeplinirii obligaţiilor fiscale, nu ar fi adăugat această sintagmă a existenţei unui pericol cu privire la sustragere din partea debitorului (textul din vechiul cod de procedură fiscală fiind diferit sub acest aspect de prevederile din Legea nr. 207/2015).

Reclamanta a susţinut că prin greşita aplicare a prevederilor art. 9, alin. (2) C. proc. fisc. s-a procedat la instituirea măsurii asigurătorii asupra unor bunuri ce servesc activităţii care constituie principala sursă de venit, încălcându-se astfel ordinea de prioritate prevăzută de pct. 5 al O.M.F.P. nr. 2605/2010 şi creându-se o vătămare a sa prin afectarea bunului mers al societăţii şi pentru considerentele arătate, apreciază că se impune anularea Deciziei de instituire a măsurii asigurătorii atacate prin prezenta.

Reclamanta susţine că un motiv suplimentar de nelegalitate a Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. AFSB3673/29.03.2016 derivă din nerespectarea prevederilor Ordinului nr. 2.605 din 21 octombrie 2010 pentru aprobarea Procedurii de aplicare efectivă a măsurilor asigurătorii emis de ANAF.

Potrivit pct. 5.8 din Ordinul nr. 2605/2010, „Dispunerea şi/sau ducerea la îndeplinire a măsurilor asigurătorii asupra bunurilor proprietate a debitorului se efectuează, de regulă, în limita a 150% din valoarea creanţei estimate/stabilite şi în următoarea ordine: a) bunuri care nu sunt nemijlocit predestinate desfăşurării activităţii care constituie principala sursă de venit; b) bunurile mobile şi imobile care nu sunt direct folosite în activitatea ce constituie principala sursă de venit a contribuabilului; c) bunurile mobile şi imobile care se află temporar în deţinerea altor persoane în baza contractelor de arendă, de împrumut, de închiriere, de concesiune, de leasing şi altele; d) ansamblu de bunuri în condiţiile prevederilor art. 158 din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003, republicată, cu modificările şi completările ulterioare; e) maşini-unelte, utilaje, materii prime şi materiale şi alte bunuri mobile, precum şi bunuri imobile ce servesc activităţii care constituie principala sursă de venit; f) produse finite; g) sume urmăribile datorate cu orice titlu debitorului de către terţe persoane; h) disponibilităţi aflate în conturile bancare; i) bunuri perisabile sau supuse degradării." iar potrivit pct. 5.12 din acelaşi ordin înţelegem că „Organul de control/Organul de executare nu va dispune măsuri asigurătorii asupra bunurilor din următoarea categorie din cele prevăzute la pct. 5-8 în cazul în care acestea se încadrează  în asigurarea atingerii limitei de 150% faţă de valoarea creanţei restante/stabilite/estimate.".

A subliniat că prin efectul pct. 5.8 şi 5.12 din Ordinul 2605/2010 se instituie obligaţia în sarcina organului emitent a deciziei de instituire a sechestrului asigurător de a respecta o ordine de prioritate cu privire la bunurile ce pot face obiectul măsurilor asigurătorii. Respectarea acestei ordini se impune în considerarea respectării condiţiei legalităţii actului administrativ, pentru a operă ca o garanţie în plus în vederea respectării dreptului la proprietate a contribuabilului şi nu în ultimul rând, pentru a minimiza vătămările produse bunului mers al activităţii comerciale a debitorului. Tocmai din acest considerent apreciază că în prezenta reglementare se instituie obligaţia de a aplica cu prioritate măsurile asigurătorii instituite asupra bunurilor mobile şi imobile care nu sunt direct folosite în activitatea ce constituie principala sursă de venit şi abia apoi asupra maşinilor-unelte, utilaje, materii prime şi materiale şi alte bunuri mobile, precum şi bunuri imobile ce servesc activităţii care constituie principala sursă de venit. Or, astfel cum a arătat mai sus la punctual III, lit. b) a prezentului script, această ordine de prioritate nu a fost respectată creându-se astfel o perturbare a bunului mers al societăţii. Cu rol exemplificativ a arătat că s-a dispus măsura sechestrului asigurător asupra autovehiculului cu nr. xxx în contextul în care această măsură putea fi dispusă asupra unor alte bunuri care nu deservesc în mod direct activităţii care constituie principala sursă de venit.

Reclamanta a susţinut că măsurile asigurătorii dispuse de intimată nu doar că nu sunt probate şi temeinice, dar mai mult, raportat la patrimoniul, evoluţia cifrei de afaceri şi a bonităţii subscrisei, nu există un pericol de sustragere de la plata unei eventuale creanţe fiscale stabilite în sarcina societăţii.

Astfel, a susţinut că şi în Autorizaţia de Mediu nr. 179/24.11.2010, s-a reţinut că reclamanta are autorizaţie de mediu în scopul "Recuperării materialelor reciclabile sortate — cod CAEN Rev. 2 — 3832"; "Comerţ cu ridicate al deşeurilor şi resturilor — cod CAEN Rev. 2 — 4677"; "Fabricarea altor produse din material plastic - cod CAEN Rev. 2 - 2229;". De altfel, chiar în cuprinsul Procesului - Verbal nr. 7616/25.03.2016 se reţine obiectul de activitate menţionat anterior. Astfel, reclamanta, în realizarea obiectului de activitate, colectează materiale reciclabile, pe care le sortează, şi în funcţie de natura acestora, fie le reciclează, fie le predă mai departe la agenţi economici care au capacitatea de a le recicla. În concluzie, P.R. S.R.L. nu preia responsabilitatea conformării cu obligaţia de îndeplinire a obiectivelor anuale de reciclare a deşeurilor din ambalaje conform H.G. nr. 621/2005, deşeuri care le eliberează pe piaţă agenţii economici.

A menţionat şi faptul că, contractele încheiate cu Organizaţii de Transfer de Responsabilitate (OTR-uri) prin care s-a angajat (astfel cum reţine şi intimata) să presteze "în interesul beneficiarului şi al clienţilor acestuia, activităţi de valorificare-colectare şi reciclare, a cantităţilor minime lunare şi anuale de deşeuri de ambalaje şi raportarea de către prestator cu fidelitate şi promptitudine către autorităţile competente şi către beneficiar a cantităţilor de deşeuri de ambalaje colectate şi reciclate pentru beneficiar",  au fost încheiate cu S. G. 21 S.R.L., E. 3R S.A., E.-R. A. S.A. ş.a.

In ce priveşte ce-a de a doua categorie de contracte, reclamanta nu s-a angajat prin aceste contracte să preia responsabilitatea de valorificare şi să recicleze deşeuri de ambalaje, ci să presteze activităţi de valorificare şi reciclare în scopul îndeplinirii de către OTR a obligaţiei asumate. Altfel, nu şi-a asumat responsabilitatea prevăzută la art. 16, alin. (1) din 621/2005, ci a contractat cu OTR- ul care şi-a asumat această obligaţie în vederea realizării de către OTR a obligaţiei asumate faţă de agentul economic.

A susţinut că prejudiciul calculat este unul lipsit de orice suport legislativ, nefiindu-i aplicabile prevederile art. 16, alin. (2), lit. b) din Legea nr. 207/2015.

A arătat că prejudiciul calculat este unul artificial, având la bază o interpretare distorsionată a înregistrările contabile ale reclamantei şi evidenţiind o acută incapacitate de comprehensiune a activităţii societăţii, contrazicându-se raportările acesteia ce fac obiectul controlului de către ANPM, precum şi un cazier fiscal lipsit de incidente.

În ceea ce priveşte natura juridică a Procesului - Verbal nr. 7616/25.03.2016, reclamanta a arătat că acesta reprezintă o operaţiune administrative care poate face obiectul cenzurii instanţei de contencios administrativ în temeiul art. 18, alin. (2) din Legea nr. 554/2004.

Astfel, raportat la prevederile O.U.G. nr. 74/2013 în coroborare cu prevederile art. 137 din Legea nr. 207/2015, observăm că în exercitarea atribuţiilor inspectorii antifraudă desfăşoară o activitate de „verificare prin care se urmăreşte constatarea, analizarea şi evaluarea unui risc fiscal specific uneia sau mai multor activităţi economice determinate”. La finalizarea controlului operativ şi inopinat se încheie procese-verbale de control. Potrivit art. 213, alin. (3), teza I din Legea nr. 207/2015, măsurile asigurătorii "pot fi luate şi înainte de emiterea titlului de creanţă, inclusiv în cazul efectuării de controale sau al antrenării răspunderii solidare”. Înţelegem aşadar, că existenţa procesului-verbal de control reprezintă o condiţie prealabilă emiterii deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii. Această concluzie derivă şi din interpretarea art. 5.8 din Ordin 2605/2010 "Dispunerea şi/sau ducerea la îndeplinire a măsurilor asigurătorii asupra bunurilor proprietate a debitorului se efectuează, de regulă, în limita a 150% din valoarea creanţei estimate/stabilite în urma căreia înţelegem că este necesar să existe o operaţiune administrativă prealabilă care să aibă rolul de a identifica valoarea creanţei estimate. Din economia acestor dispoziţii legale, s-a apreciat că în cazul în care nu este calificat ca act administrativ de sine stătător, procesul-verbal încheiat în urma inspecţiei desfăşurate de inspectorii antifraudă, urmează a fi calificat ca operaţiune administrativă ce poate face obiectul controlului judecătoresc în prezenta procedură, stând la baza emiterii deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii contestate.

Operaţiunile administrative sunt în fapt, activităţile pe care le desfăşoară autorităţile administrative în vederea îndeplinirii atribuţiilor ce le-au fost conferite prin lege şi se caracterizează prin faptul că deşi apar ca transformări în lumea materială înconjurătoare, nu produc efecte juridice, indiferent dacă sunt însoţite sau nu de un act de voinţă. În emiterea deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii în temeiul art. 213 Cod proc. fisc., apreciază că procesul-verbal întocmit de Direcţia Regională Antifraudă Fiscală 7 Sibiu se prezintă ca un act pregătitor, fiind actul în temeiul căruia se individualizează creanţa fiscală estimată fără de care nu s-ar putea stabili întinderea măsurilor asigurătorii dispuse. Pe cale de consecinţă, consideră că procesul-verbal nr. 7616/25.03.2016 se impune a fi calificat a o operaţiune administrativă care a stat la baza emiterii Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. AFSB3673/29.03.2016, subscrisa fiind în drept să solicite anularea acestuia în baza art. 18, alin. (2) din Legea nr. 554/2004. Nulitatea procesului-verbal se impune pentru motivele învederate în cuprinsul prezentei, unde s-a arătat netemeinicia celor constatate de către

Prin întâmpinare, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală  a solicitat respingerea ca neîntemeiată a acţiunii formulată de reclamantă. A arătat că prin H.G. nr. 520/2013, art. 15 alin. 1 Secţiunea 1, se menţionează că „In cadrul Agenţiei se organizează şi funcţionează Direcţia generală antifraudă fiscală, structură fără personalitate juridică, cu atribuţii de prevenire, descoperire şi combatere a actelor şi faptelor de evaziune fiscală şi fraudă fiscală şi vamală”. Astfel, calitatea de pârât o are Agenţia Naţionala de Administrare Fiscala, organ de specialitate al administraţiei publice centrale, instituţie publică cu personalitate juridică. 

Pârâta a invocat excepţia inadmisibilității şi a susţinut că potrivit prevederilor art. 213 alin. 13 şi 14 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedura fiscala, împotriva deciziei prin care se dispune instituirea măsurilor asigurătorii, prevăzute la alin, (4), cel interesat poate face contestație la instanţa de contencios administrativ competentă şi că împotriva actelor prin care se duc la îndeplinire măsurile asigurătorii cel interesat poate face contestaţie la executare în conformitate cu prevederile ari 260 şi 261. Întrucât, prin dispoziţiile textului indicat se precizează expres faptul că acţiunea reprezentată de contestaţie se introduce la instanţa de contencios administrativ, şi doar contestaţia la executare silită împotriva actelor prin care de duc la îndeplinire masurile asigurătorii - unde competenta ar fi judecătoria, prin raportare la conţinutul acţiunii, şi la temeiurile de drept învederate de reclamanta, a subliniat că acţiunea îndreptata împotriva deciziei de măsuri asigurătorii este inadmisibilă. A arătat că actul contestat reprezentat de Decizia de măsuri asigurătorii nr. A- FSB 3673/29,03.2016 indică în mod concret temeiurile de drept în baza cărora se poate ataca actul emis.

Pârâta a susţinut că este inadmisibilă forma de contestare a Deciziei de măsuri asigurătorii nr. A- FSB/3673/29,03.2016 pe calea contestaţiei la executare, reclamanta având acest mijloc procedural doar împotriva actelor prin care se duc la îndeplinire măsurile dispuse.

Pârâta a arătat că prin înscrierea în decizia de instituire a măsurilor asigurătorii a aspectelor constatate prin procesul verbal nr. 7616/25.03.2016 organul de control nu face decât să demonstreze comportamentul fiscal inadecvat al societăţii P. R. SRL, comportament din care rezultă şi pericolul ca această societate să se sustragă de la plata obligaţiilor fiscale. Contrar celor susţinute de petentă aprecierea comportamentului fiscal al contribuabilului până la finalizarea controlului oferă indicii temeinice cu privire la posibilul comportament fiscal ulterior. Întrucât există suspiciunea rezonabilă că societatea şi-a diminuat nelegal obligaţiile fiscale prin înregistrarea în contabilitate a unor documente care nu reflectă realitatea operaţiunilor înscrise în acestea, rezultă că există şi indicii temeinice pentru pericolul ca societatea să se sustragă de la plata obligaţiilor fiscale.

A evidenţiat pârâta că au fost respectate prevederile art. 9, alin. 2 lit. a şi d din Legea nr. 207/2015 potrivit cărora organul fiscal nu este obligat să procedeze la audierea contribuabilului când ,,a) întârzierea în luarea deciziei determină un pericol pentru constatarea situaţiei fiscale reale privind executarea obligaţiilor contribuabilului sau pentru luarea altor măsuri prevăzute de lege; d) urmează să se ia măsuri de executare silită."

De asemenea, a opinat pârâta că la instituirea măsurilor asigurătorii organul emitent a avut în vedere ca prin măsurile dispuse să afecteze cât mai puţin activitatea contribuabilului. De altfel, petenta însăşi nu aduce o critică concretă, afirmând doar în mod general că nu ar fi fost respectată ordinea de prioritate prevăzută de pct. 5.8 şi pct. 5.12 din OPANAF nr. 2605/2010.

În ceea ce priveşte solicitarea de anulare a procesului verbal nr. 7616/25.03.2016, pârâta a susţinut că procesul-verbal întocmit de inspectorii antifraudă nu stabileşte niciun raport juridic de drepturi sau obligaţii; că potrivit punctelor 1 şi 8 din anexa 1b din OPANAF nr. 3838/2015 "Procesul-verbal reprezintă actul de control bilateral care se întocmeşte de către inspectorii antifraudă cu ocazia controlului curent, operativ şi inopinat sau a controlului tematic, pentru constatarea unor situaţii faptice şl documentare existente ta un moment dat, pentru stabilirea stării de fapt fiscale precum şi pentru constatarea unor împrejurări privind săvârşirea unor fapte prevăzute de legea penală în domeniul financiar - fiscal şi vamal şl pentru stabilirea implicaţiilor fiscale ale acestora, (,.,), „Constatările inspectorilor antifraudă rezultate în urma unei acţiuni de control curent sau tematic se vor valorifica în funcţie de natura constatărilor şi obiectivul controlului"  şi că procesul-verbal de control nu are trăsăturile caracteristice ale unui act administrativ fiscal, în sensul art. 46 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, întrucât acesta nu priveşte stabilirea, modificarea sau stingerea drepturilor şi obligaţiilor fiscale, scopul emiterii lui nefiind producerea de efecte juridice de sine stătătoare, specifice dreptului administrativ, ci doar o operaţiune materială tehnică de stabilire a unor fapte şi împrejurări din activitatea societăţii în cauză.

Astfel, a susţinut că documentul vizat are rolul singular de a asigura, prin conţinutul său informaţional, fundamentarea pentru adoptarea deciziilor şi, în consecinţă, nu poate fi contestat, cu atât mai puţin cu cât nu poate fi pus în executare.

Pârâta a mai subliniat că procesul-verbal menţionat nu este titlu de creanţă, în sensul art. 1, pct. 37 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările şi completările ulterioare, şi nici nu îşi poate schimba regimul juridic şi deveni titlu executoriu. Astfel, prin procesul verbal nu s-au stabilit impozite, taxe, contribuţii sau alte sume datorate bugetului de stat şi nu s-au luat măsuri de virare la acest buget a unor sume de bani, procesul verbal  nu este act administrativ-fiscal, ci doar o operaţiune materială tehnică.

Examinând actele şi lucrările dosarului, instanţa a reţinut  următoarele:

Asupra excepţiei inadmisibilităţii petitului având ca obiect anularea Procesului-verbal nr. 7616/25.03.2016 emis de Direcţia Regională Antifraudă Fiscală 7 Sibiu, instanţa a avut în vedere prevederile art. 1 pct. 1 din Legea nr. 554/2004,  ce defineşte actul administrativ fiscal ca fiind actul emis de organul fiscal în exercitarea atribuţiilor de administrare a impozitelor, taxelor şi contribuţiilor sociale, pentru stabilirea unei situaţii individuale şi în scopul de a produce efecte juridice faţă de cel căruia îi este adresat.

Conform pct. 1 şi 8 din anexa 1b la OPANAF nr. 3838/2015, procesul-verbal reprezintă actul de control bilateral care se întocmeşte de către inspectorii antifraudă cu ocazia controlului curent, operativ şi inopinat sau a controlului tematic, pentru constatarea unor situaţii faptice şl documentare existente ta un moment dat, pentru stabilirea stării de fapt fiscale precum şi pentru constatarea unor împrejurări privind săvârşirea unor fapte prevăzute de legea penală în domeniul financiar - fiscal şi vamal şl pentru stabilirea implicaţiilor fiscale ale acestora, constatările inspectorilor antifraudă rezultate în urma unei acţiuni de control curent sau tematic se vor valorifica în funcţie de natura constatărilor şi obiectivul controlului.

Procesul-verbal de control nu constituie un act administrativ fiscal, în sensul art. 1 alin. 1 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, întrucât acesta nu priveşte stabilirea, modificarea sau stingerea drepturilor şi obligaţiilor fiscale, scopul emiterii lui nefiind producerea de efecte juridice de sine stătătoare, specifice dreptului administrativ.

Contrar susţinerilor reclamantei, Curtea a apreciat că Procesul-verbal nr. 7616/25.03.2016 emis de Direcţia Regională Antifraudă Fiscală 7 Sibiu nu reprezintă o operaţiune administrativă, ci o operaţiune materială tehnică. În această ordine de idei, se observă că prin intermediul procesului-verbal de control nu se asigura emiterea, executarea sau controlul executării actelor administrative sau a altor acte juridice. Procesul-verbal de control nu constituie un act premergător deciziei de instituire  măsurilor asiguratorii, întrucât acesta nu se numără printre actele obligatorii menţionate la pct. 3 din Procedura de aplicare efectivă a măsurilor asiguratorii aprobată prin OPANAF nr. 2605/2010.

În consecinţă, întrucât instanţa judecătoreasca putea controla numai actele administrative atacate în justiţie, dar nu putea controla, în cazul acţiunii directe, operaţiunile materiale tehnice, a admis excepţiei inadmisibilităţii petitului având ca obiect anularea Procesului-verbal nr. 7616/25.03.2016 emis de Direcţia Regională Antifraudă Fiscală 7 Sibiu, si a respins ca inadmisibil acest capăt de cerere.

Raportat la excepţiei inadmisibilităţii petitului de anulare a Deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii nr. AFSB 3673/29.03.2016, instanţa a reţinut, contrar susţinerilor pârâtei, că reclamanta nu a exercitat contestaţie la executare împotriva Decizia de instituire a măsurilor asiguratorii nr. AFSB 3673/29.03.2016, ci a înţeles să solicite anularea acesteia în temeiul art. 213 alin. 13 din Legea nr. 207/2015.

Raportat la dispoziţiile actelor normative anterior menţionate, potrivit cărora împotriva deciziei prin care se dispune instituirea măsurilor asigurătorii, prevăzute la alin. (4), cel interesat poate face contestaţie la instanţa de contencios administrativ competentă, instanţa a constatat că reclamanta avea deschisă calea acţiunii în contencios administrativ deduse judecăţii.

Faţă de cele expuse, instanţa a respins ca neîntemeiată excepţiei inadmisibilităţii petitului de anulare a Deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii nr. AFSB 3673/29.03.2016.

În ceea ce priveşte excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a Direcţiei Regionale Antifraudă Fiscală 7 Sibiu, Curtea a observat că cererea de chemare în judecată avea ca obiect anularea Deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii nr. AFSB 3673/29.03.2016 emisă de pârâtă Direcţia Regională Antifraudă Fiscală 7 Sibiu.

Instanţa a avut în vedere că autoritatea publică este definită de art. 2 alin. 1 lit. b din Legea nr. 554/2004 ca fiind orice organ de stat sau al unităţilor administrativ-teritoriale care acţionează în regim de putere publică, pentru satisfacerea unui interes public.

În materia contenciosului administrativ nu este relevantă personalitatea juridică a autorităţii publice astfel definite, ci capacitatea ei de drept administrativ, constând în aptitudinea prevăzută de lege de a realiza prerogative de putere publică, asigurând organizarea executării şi executarea în concret a legii. În speţă, Direcţia Regională Antifraudă Fiscală 7 Sibiu are atribuţii de prevenire, descoperire şi combatere a actelor şi faptelor de evaziune fiscală şi fraudă fiscală şi vamală, conform art. 15 alin. 1 din HG nr. 520/2013, în vederea îndeplinirii cărora poate dispunere măsuri asiguratorii, conform art. 213 alin. 1 din Legea nr. 207/2015.

Sub acest aspect, instanţa a reţinut că Decizia de instituire a măsurilor asiguratorii nr. AFSB 3673/29.03.2016 a fost emisă de Direcţia Regională Antifraudă Fiscală 7 Sibiu, în temeiul dispoziţiilor anterior menţionate.

Faţă de cele expuse, reţinând că o acţiune având ca obiect anularea unui act administrativ se judecă în contradictoriu cu autoritate emitentă a actului administrativ atacat, indiferent dacă aceasta are sau nu personalitate juridică proprie, Curtea, a respins excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a Direcţiei Regionale Antifraudă Fiscală 7 Sibiu.

Asupra fondului, s-a reţinut că prin Decizia de instituire a măsurilor asiguratorii nr. AFSB 3673/29.03.2016 emisă de pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Regională Antifraudă Fiscală 7 Sibiu(filele 24-30), reţinându-se că prin procesul verbal nr. 7616/25.03.2016, s-au stabilit în sarcina pârâtei obligaţii de plată fiscale suplimentare în cuantum de 1.008.640 lei, în temeiul art. 213 din Legea nr. 207/2015, s-a instituit sechestrul asigurator asupra bunurilor mobile enumerate în cuprinsul respectivei decizii având o valoare totală de 1.511.946 lei.

Acţiunea în anularea Decizia de instituire a măsurilor asiguratorii nr. AFSB 3673/29.03.2016 emisă de pârâtă se întemeiază pe dispoziţiile art. 213 alin. 13 din Legea nr. 207/2015 potrivit cărora împotriva deciziei prin care se dispune instituirea măsurilor asigurătorii, prevăzute la alin. (4), cel interesat poate face contestaţie la instanţa de contencios administrativ competentă. Raportat la enunţul dispoziţiilor normative menţionate şi la caracterul urgent al procedurii, instanţa, în acord cu susţinerile reclamantei a apreciat că nu se impunea parcurgerea procedurii prealabile reglementate de art. 7 din Legea nr. 554/2004 şi art. 268 din Legea nr. 207/2015, reţinând totodată şi că pârâtă nu a invocat, în condiţiile art. 193 alin. 2 C. proc. civ., inadmisibilitatea cererii în contencios administrativ fundamentată pe neparcurgerea procedurii prealabile.

Examinând legalitatea actului administrativ contestat, Curtea de Apel a apreciat că întemeiat argumentul reclamantei privind nemotivarea măsurii asiguratorii instituite prin Decizia nr. AFSB 3673/29.03.2016 emisă de pârâtă.

Sub acest aspect, Curtea a observat că obligativitatea motivării deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii este enunţată în mod expres de art. 213 alin. 5 din Legea nr. 207/2015. De asemenea, se au în vedere dispoziţiile art. 213 alin. 2 din Legea nr. 207/2015,  conform cărora se dispun măsuri asigurătorii sub forma popririi asigurătorii şi sechestrului asigurător asupra bunurilor mobile şi/sau imobile proprietate a debitorului, precum şi asupra veniturilor acestuia, în cazuri excepţionale, respectiv atunci când există pericolul ca acesta să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea. 

Instanţa a observat că în cuprinsul Deciziei nr. AFSB 3673/29.03.2016 s-a apreciat necesară dispunerea  de măsuri asiguratorii întrucât există indicii/elemente care indică pericolul să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea, respectiv:

-sumele estimate de plată sunt generate de evidenţierea în actele contabile a unor operaţiuni fictive;

-există o discrepanţă semnificativă între sumele de plată constatate şi cele declarate de societate.

În dezvoltarea celor menţionate, s-au reluat constatările procesului-verbal nr. 7616/25.03.2016, şi s-a concluzionat că reclamanta a înregistrat cheltuieli fictive aferente consumului de materii prime iar organul de control a calculat în sarcina sa un prejudiciu în sumă totală de 1.008.640 lei, reprezentând impozit pe profit.

Instanţa a avut în vedere că motivarea tuturor actelor administrative, deci şi a deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii contestate, constituie o veritabilă condiţie de validitate a acestora, o garanţie împotriva conduitei arbitrare a autorităţilor publice, menită să asigure posibilitatea exercitării controlului judiciar efectiv  al legalităţii actului administrativ.

Raportat la cele expuse, instanţa a apreciat că în mod corect a susţinut reclamata că decizia supusă analizei nu cuprinde în concret motivele care au dus la instituirea măsurilor asiguratorii, ci se rezumă la reiterarea prevederilor art. 213 alin. 2 din Legea nr. 207/2015, reţinând generic existenţa pericolului ca reclamanta să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea.

Astfel,  pârâta nu evidenţiază punctual care sunt aspectele constatate ce fundamentează concluzia existenţei pericolului ca reclamanta să se sustragă de la obligaţia de plată, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul. Raportat la dispoziţiile normative anterior menţionate, instanţa a apreciat că îndeplinirea necorespunzătoare a obligaţiilor fiscale nu justifică prin sine însăşi instituirea asiguratorii, ci se impune în mod distinct a fi dovedită condiţia existenţei pericolului privind sustragerea de la plata obligaţiei fiscale. Or, în motivarea Deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii nr. AFSB 3673/29.03.2016, evidenţierea pericolului la care se referă art. 213 alin. 2 din Legea nr. 207/2015 se realizează în mod exclusiv prin raportare la aspecte intrinseci îndeplinirii necorespunzătoare a obligaţiilor fiscale.

În contextul enunţat, reţinând că nemotivarea actului administrativ reprezintă o cauză de nulitate a acestuia, instanţa fiind lipsită de posibilitatea de a verifica elementele de fapt care au stat la baza emiterii actului administrativ criticat, Curtea de Apel, a apreciat că nu se mai impune analiza celorlalte critici invocate în susţinerea petitului de anulare a Deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii nr. AFSB 3673/29.03.2016, şi, în temeiul art. 18 din Legea nr. 554/2004, a admis în parte acţiunea în contencios administrativ formulată de reclamanta P. R. SRL, în contradictoriu cu pârâta ANAF - Direcţia Regională Antifraudă Fiscală 7 Sibiu.

A anulat Decizia de instituire a măsurilor asiguratorii nr. AFSB 3673/29.03.2016 emisă de pârâtă şi, pe cale de consecinţă, a dispus ridicarea sechestrului asigurator instituit prin Decizia de instituire a măsurilor asiguratorii nr. AFSB 3673/29.03.2016.

În privinţa petitului de anulare a tuturor actelor subsecvente Deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii nr. AFSB 3673/29.03.2016, instanţa a observat că reclamanta nu a individualizat astfel de acte, astfel că a respins acest capăt de cerere.

Având în vedere dispoziţiile art. 453 C. proc. civ., instanţa a obligat pârâta, căzută în pretenţii, la plata către reclamantă a sumei de 120 lei, cu titlu de cheltuieli de judecată reprezentând taxă judiciară de timbru.

Domenii speta

Spete similare