Rambursare tva. Inadmisibilitate acţiune în absenţa parcurgerii procedurii reglementate de Codul de procedură fiscală

Rezumat:

Procedura specială instituită în materia rambursării TVA se finalizează cu emiterea unei decizii a organului fiscal care dispune rambursarea de TVA sau impunerea unor obligaţii fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiilor fiscale. Cât timp nu s-a contestat decizia emisă de organul fiscal şi nu s-a respectat procedura de contestare a unei atari decizii - reglementată de dispoziţiile art. 268 alin. 1, art. 273 alin. 1 şi art. 281 alin. 2 Cod procedură fiscală, acţiunea reclamantei este inadmisibilă, inadmisibilitate  care rezidă în inexistenţa actului administrativ care urmează a fi supus controlului de legalitate – respectiv a deciziei dată de organul competent în soluţionarea contestaţiei administrative (art. 281 alin. 2 Cod procedură fiscală). Faptul că au fost îndeplinite formalităţile prevăzute de art. 303 alin. 7 Cod fiscal – care în esenţa lor reprezintă o cerere de rambursare TVA, nu se circumscrie unui refuz de soluţionare în contextul dispoziţiilor art. 2 alin. 1 lit. f din Legea nr. 554/2004. În materia rambursării TVA există reglementată o procedură specială detaliat reglementată, nefiind incidente normele de drept comun cuprinse în Legea nr. 554/2004, iar cu privire la solicitările reclamantei, organul fiscal a emis decizia de corectare a erorilor materiale din decontul reclamantei, act care trebuia contestat în procedura prealabilă administrativă, finalizată prin emiterea unei decizii care deschidea dreptul reclamantei la contestarea la instanţa competentă.

Rezumat:

Prin cererea înregistrată pe rolul Tribunalului Suceava – Secţia de contencios administrativ şi fiscal la data de 28.12.2017, sub nr. ../86/2017, reclamanta SC A. SRL în contradictoriu cu pârâta D.G.R.F.P. - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice a solicitat ca prin hotărârea ce se va pronunţa să se dispună anularea deciziei nr. SCA/46800.1/ 18.07.2017 prin care suma negativă (de recuperat) aferentă taxei pe valoare adăugată a fost anulată, în mod unilateral, urmare a interpretării eronate a dispoziţiilor legale privind prescripţia, în raport de Codul de procedură fiscală, obligarea pârâtei la restituirea sumei negative, în cuantum de 69.064 lei din perioada 2010-2011, sumă actualizată cu plata dobânzilor legale în materie fiscală, până la data efectuării plăţii, precum şi plata cheltuielilor de judecată.

Prin cererea precizatoare depusă la data de 21.05.2017 reclamanta a solicitat obligarea pârâtei la restituirea sumei negative, în cuantum de 69.064 lei, din perioada 2010-2011, sumă actualizată cu plata dobânzilor legale în materie fiscală, până la data efectuării plăţii, sumă apreciată ca fiind prescrisă potrivit adresei-referat nr. SCA/46800.1/18.07.2017, cu cheltuieli de judecată.

Prin sentinţa nr. 255 din 28 martie 2019, Tribunalul Suceava – Secţia de contencios administrativ şi fiscal a admis excepţia inadmisibilităţii acţiunii şi a respins ca inadmisibilă acţiunea formulată de reclamanta SC A. SRL în contradictoriu cu pârâta D.G.R.F.P. -Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice.

Împotriva acestei sentinţe, în termen legal, a declarat recurs reclamanta SC A. SRL, criticând-o pentru nelegalitate.

Motivându-şi recursul reclamanta a arătat că în mod eronat instanţa de fond a respins ca inadmisibilă acţiunea. Instanţa de fond a reţinut că trebuia „întrucât în fapt există un act administrativ tipic ce înscrie voinţa autorităţii în a constata caracterul prescris al sumei TVA-ului respectiv decizia de corectare a erorilor materiale din decontul reclamantei pentru perioada de raportare 9/2017 înregistrată sub nr. 71475/31.10.2017 şi acest act trebuia supus contestaţiei administrative obligatorii, or, decontul, astfel corectat nu poate avea ca efect deschiderea procedurii de soluţionare a decontului şi rambursarea sumei, întrucât potrivit Ordinului nr. 3699/2015 13 (1) se supun procedurii de soluţionare numai deconturile cu sume negative de taxa pe valoarea adăugată cu opţiune de rambursare depuse în cadrul termenului legal de depunere.”

A reţinut instanţa de fond că reclamanta nu a solicitat anularea acestei decizii de corectare a erorilor materiale din decontul 300 şi nu a solicitat emiterea unei decizii de rambursare TVA, ulterior urmând a se face o contestaţie împotriva actului administrativ.

A identificat instanţa de fond ca fiind incidente art. 303 alin. 7 şi alin. 11, art. 168 şi art. 169 Cod procedură fiscală, Ordinul MFP nr. 3699 din 17.12.2015 pentru aprobarea Procedurii de soluţionare a deconturilor cu sume negative de taxă pe valoare adăugată cu opţiune de rambursare şi pentru aprobarea modelului şi conţinutului unor formulare art. 32- 36.

În realitate prin decizia nr. SCA/46800.1/18.07017 pârâta a constatat că la data de 01.01.2017 s-a prescris dreptul de a solicita compensarea/restituirea şi pe cale de consecinţă  s-a efectuat scăderea sumei de 69.064 lei.

Conform art. 169 al. 2 Cod proc. fiscală „în cazul deconturilor cu sumă negativă de taxă pe valoarea adăugată cu opţiune de rambursare, depuse după termenul legal de depunere, suma negativă din acestea se preia în decontul perioadei următoare”.

Suma de 12.557 lei reprezentând suma compensată cu TVA de plată aferentă perioadei de raportare de după 01.01.2017, când deja intervenise prescripţia.

Suma de 56.507 lei nu a fost compensată cu obligaţii de plată ulterioare datei de 01.01.2017, când a intervenit prescripţia.

Având în vedere faptul că s-au depus deconturi 300 şi s-au făcut compensări, termenul de prescripţie a fost întrerupt.

În completarea normelor legislative, a fost pronunţată Decizia Comisiei Fiscale centrale în cadrul MFP nr. 1/2012 care prevede posibilitatea compensării TVA din perioada/ perioadele fiscale de raportare următoare cu soldul taxei negative cumulate.

Ulterior ştergerii reclamantei din evidenţele pârâtei prezenta acţiune este legală şi firească deoarece un alt decont 300 se referă la rambursarea unei sume aflate la pârâtă.

Prin decizia nr. SCA/46800.1/18.07017 pârâta a constatat că la data de 01.01.2017 s-a prescris dreptul de a solicita compensarea sau restituirea şi pe cale de consecinţă s-a efectuat scăderea sumei de 69.064 lei.

Astfel în mod eronat a interpretat instanţa de fond prevederile art. 303 alin. (7) şi alin. (11), art. 168 şi art. 169 Cod procedură fiscală, Ordinul MFP nr. 3699 din 17.12.2015 pentru aprobarea Procedurii de soluţionare a deconturilor cu sume negative de taxă pe valoare adăugată cu opţiune de rambursare şi pentru aprobarea modelului şi conţinutului unor formulare art. 32- 36 faţă de situaţia ivită şi care datorează faptului că pârâta intimată emisese decizia nr. SCA/46800.1/18.07017 pârâta intimată a constatat că la data de 01.01.2017 s-a prescris dreptul de a solicita compensarea sau restituirea şi pe cale de consecinţă s-a efectuat scăderea sumei de 69.064 lei.

Prin deconturile 300 a fost întrerupt termenul de prescripţie a cererii de compensare/rambursare.

Iar reclamanta, datorită comportamentului de bun contribuabil pe care l-a avut de-a lungul anilor nu poate intra decât în categoria pentru deconturile cu sume negative de TVA cu opţiune de rambursare cu risc fiscal mic.

Prin întâmpinarea depusă la data de 1 august 2019 pârâta a invocat în principal excepţia nulităţii cererii de recurs şi în subsidiar, a solicitat respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea sentinţei recurate, în raport de următoarele considerente:

Respingând acţiunea, instanţa de fond a avut în vedere faptul că, potrivit cererii precizatoare depusă de către reclamantă, obiectul acţiunii judiciare constă în restituirea sumei negative în cuantum de 69.064 lei, din perioada 2010 - 2011, sumă actualizată cu plata dobânzilor legale în materie fiscală, acţiunea în contencios administrativ fiind una directă în repararea pretinsei vătămări produse pârâtei reclamante.

În urma analizării dispoziţiilor legale incidente speţei (art. 303 alin. (7) şi (11) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, art. 168 alin. (1), (2) şi (3), art. 169 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală şi Ordinul nr. 3699/2015 pentru aprobarea Procedurii de soluţionare a deconturilor cu sume negative de taxă pe valoarea adăugată cu opţiune de rambursare şi pentru aprobarea modelului şi conţinutului unor formulare), Tribunalul a reţinut că în materia rambursării de TVA este instituită o procedură specială, iniţiată prin depunerea de către contribuabil a decontului conţinând soldul sumei negative a TVA reportate din perioada precedentă şi opţiunea rambursării soldului sumei negative de TVA, finalizată cu emiterea unei decizii a organului fiscal, prin care se dispune rambursarea TVA sau impunerea unor obligaţii fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiilor fiscale, pentru deconturile în valoare de peste 45.000 lei, rambursarea realizându-se numai posterior inspecţiei fiscale.

Pe cale de consecinţă, în mod legal s-a concluzionat că voinţa organului fiscal se materializează printr-o decizie (de rambursare, respectiv de impunere), act administrativ supus contestării în justiţie potrivit procedurii administrative speciale reglementată de Codul de procedură fiscală, procedură care se finalizează cu emiterea deciziei în soluţionarea contestaţiei.

Potrivit dispoziţiilor art. 268 alin. (1) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările şi completările ulterioare, împotriva titlului de creanţă, precum şi împotriva altor acte administrative fiscale se poate formula contestaţie potrivit prezentului titlu. Contestaţia este o cale administrativă de atac şi nu înlătură dreptul la acţiune al celui care se consideră lezat în drepturile sale printr-un act administrativ fiscal.

Conform art. 273 alin. (1) şi (2) din acelaşi act normativ, în soluţionarea contestaţiei, organul de soluţionare competent se pronunţă prin decizie.

Decizia emisă în soluţionarea contestaţiei este definitivă în sistemul căilor administrative de atac şi este obligatorie pentru organul fiscal emitent al actelor administrative fiscale contestate.

De asemenea, potrivit art. 281 alin. (2) Cod de procedură fiscală, deciziile emise în soluţionarea contestaţiilor împreună cu actele administrative fiscale la care se referă pot fi atacate de către contestator sau de către persoanele introduse în procedura de soluţionare a contestaţiei, la instanţa judecătorească de contencios administrativ competentă, în condiţiile legii.

Numai în situaţia nesoluţionării contestaţiei în termen de 6 luni de la data depunerii acesteia, contestatorul se poate adresa instanţei de contencios administrativ competente, pentru anularea actului conform procedurii prevăzute de Legea nr. 554/2004, după cum dispune art. 281 alin. (5) din Legea nr. 207/2015 - în situaţia nesoluţionării contestaţiei în termen de 6 luni de la data depunerii contestaţiei, contestatorul se poate adresa, pentru anularea actului, instanţei de contencios administrativ competente potrivit Legii nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare. La calculul termenului de 6 luni nu se iau în considerare perioadele prevăzute la art. 77 alin. (2) şi nici cele în care procedura de soluţionare a contestaţiei este suspendată potrivit art. 277.

În opinia pârâtei în mod judicios Tribunalul a concluzionat că solicitarea reclamantei nu poate fi primită în modalitatea de formulare aleasă de această, fiind inadmisibilă.

Astfel, după cum în mod legal a reţinut instanţa de fond, obiectul acţiunii în contencios administrativ este configurat de prevederile exprese ale art. 52 din Constituţie şi ale art. 1 alin. (1) şi art. 8 din Legea nr. 554/2004, în sensul că se poate adresa instanţei de contencios administrativ persoana vătămată într-un drept recunoscut de lege sau interes legitim printr-un act administrativ, iar potrivit art. 8 din lege pot fi supuse controlului de legalitate actele administrative, tipice sau asimilate.

Numai într-un asemenea cadru procesual instanţa poate analiza existenţa unei atingeri aduse dreptului sau interesului legitim, nefiind permisă o cerere de chemare în judecată prin care să se solicite constatarea sau recunoaşterea dreptului ori a interesului legitim sau repararea unei pagube, independent de cenzurarea actului administrativ care îl produce.

Cererea privind recunoaşterea unui drept şi repararea pagubei este numai subsecventă cererii îndreptate împotriva actului administrativ (tipic sau asimilat) şi formulată întotdeauna în cadrul acţiunii în anularea actului administrativ.

În speţă, recunoaşterea dreptului la rambursarea TVA nu este subsecventă unui capăt de cerere care să vizeze o decizie de soluţionare a contestaţiei împotriva unui act administrativ fiscal, iar în cuprinsul cererii de chemare în judecată şi precizărilor ulterioare reclamanta nu a solicitat obligarea pârâtei să soluţioneze decontul de TVA.

Judecătorul fondului a reţinut că în cauză există un act administrativ tipic ce înscrie voinţa autorităţii în a constata caracterul prescris al sumei cu titlu de TVA, respectiv decizia de corectare a erorilor materiale din decontul reclamantei SC A. SRL, iar acest act trebuia supus contestaţiei administrative obligatorii.

Decontul astfel corectat nu poate avea ca efect deschiderea procedurii de soluţionare a decontului şi rambursarea sumei, în raport de prevederile art. 13 (1) din Anexa 1 (procedura de soluţionare a deconturilor cu sume negative de taxă pe valoarea adăugată cu opţiune de rambursare) la Ordinul nr. 3699/2015 - Se supun procedurii de soluţionare numai deconturile cu sume negative de taxă pe valoarea adăugată cu opţiune de rambursare depuse în cadrul termenului legal de depunere.

În concluzie, rezultă că în mod legal a fost admisă excepţia inadmisibilităţii acţiunii, cu consecinţa respingerii acesteia, reţinându-se că reclamanta SC A. SRL a acţionat în mod direct solicitând restituirea sumei de TVA, în condiţiile în care decizia de corectare a rămas necontestată.

Fiind comunicată şi necontestată, Decizia de corectare a erorilor materiale din Decontul de TVA a intrat în circuitul civil, a produs efecte juridice şi se bucură de puterea lucrului judecat.

Pe cale de consecinţă, în mod judicios instanţa de fond a concluzionat că analiza pe fond a dreptului la rambursare este împiedicată, fiind exercitată omisso medio, iar criticile recurentei - reclamante care vizează caracterul eronat al aplicării prevederilor legale care reglementează prescripţia nu pot fi analizate în acest cadru procesual.

Pentru considerentele expuse a solicitat pârâta respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea ca legală a sentinţei Tribunalului Suceava nr. 255/28.03.2019.

Recursul este nefondat.

Criticile recurentei vizează soluţia şi considerentele primei instanţe care a respins ca inadmisibilă acţiunea reclamantei prin raportare la ultimele precizări formulate de reclamantă la acţiunea iniţială promovată (f. 102 dosar tribunal Vol. I) şi la dispoziţiile art. 303 alin. 1 Cod fiscal şi art. 268 alin. 1 şi 2 şi art. 273 alin. 1 Cod procedură fiscală – încălcate de societatea reclamantă.

Potrivit precizărilor formulate, societatea reclamantă a înţeles ca obiectul acţiunii sale să vizeze: obligarea pârâtei intimate la restituirea sumei negative în cuantum de 69.064 lei din perioada 2010-2011 (actualizată până la data efectuării plăţii) apreciată ca fiind prescrisă potrivit referatului nr. SCA/46800.1 din 18.07.2017.

Curtea constată că prima instanţă a procedat la o corectă interpretare şi aplicare a dispoziţiilor legale mai sus menţionate, sens în care a reţinut că reclamanta recurentă, persoană impozabilă, înregistrată conform art. 316 Cod fiscal a respectat – parţial - procedura specială instituită în materia rambursării TVA potrivit cu care, a depus decontul conţinând soldul sumei negative a TVA reportate din perioada precedentă cu opţiunea rambursării soldului sumei negative de TVA.

Prima instanţă însă, reţine că procedura specială instituită în materia rambursării TVA se finalizează cu emiterea unei decizii a organului fiscal care dispune rambursarea de TVA sau  impunerea unor obligaţii fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiilor fiscale, pentru deconturile în valoare de peste 45.000 lei rambursarea TVA făcându-se posterior inspecţiei fiscale.

Prima instanţă reproşează reclamantei recurente că nu a contestat decizia emisă de organul fiscal şi nu a respectat procedura de contestare a unei atari decizii - reglementată de dispoziţiile art. 268 alin. 1, art. 273 alin. 1 şi art. 281 alin. 2 Cod procedură fiscală, ceea ce determină ca în raport de respectivele dispoziţii, acţiunea reclamantei să fie inadmisibilă.

Inadmisibilitatea acţiunii promovate de reclamanta recurentă rezidă din inexistenţa actului administrativ care urmează a fi supus controlului de legalitate – respectiv a deciziei dată de organul competent în soluţionarea contestaţiei administrative (art. 281 alin. 2 Cod procedură fiscală).

Reclamanta recurentă acreditează ideea potrivit căreia deşi a îndeplinit formalităţile prevăzute de art. 303 alin. 7 Cod fiscal – care în esenţa lor reprezintă o cerere de rambursare TVA, organul fiscal a refuzat în mod nejustificat să procedeze la rambursarea TVA prin omisiunea soluţionării decontului TVA, aşa încât, instanţa avea obligaţia să cenzureze legalitatea acestui refuz în contextul dispoziţiilor art. 2 alin. 1 lit. f din Legea nr. 554/2004.

Curtea nu poate accepta apărările reclamantei recurente, reamintind că în materia rambursării TVA există reglementată o procedură specială detaliat reglementată, nefiind incidente normele de drept comun cuprinse în Legea nr. 554/2004, iar cu privire la solicitările reclamantei, organul fiscal a emis decizia de corectare a erorilor materiale din decontul reclamantei, act care trebuia contestat în procedura prealabilă administrativă, finalizată prin emiterea unei decizii care deschidea dreptul reclamantei la contestarea la instanţa competentă.

Confirmând excepţia reţinută de prima instanţă Curtea nu va mai analiza motivele de recurs care vizează verificarea pe fond a îndeplinirii cerinţelor de rambursare TVA.

Faţă de cele ce preced, Curtea, văzând prevederile art. 496 alin. 1 C.p.c., constată că recursul este nefondat, urmând a fi respins ca atare.

Domenii speta

Spete similare