Recurs contencios administrativ. anulare decizie de impunere din oficiu. casare cu trimitere. -art.87 Cod procedură fiscală; -art.43 Cod procedură fiscală.

SECŢIA A II – A CIVILĂ, DE CONTENCIOS ADMINISTRATIV ŞI FISCAL.

Materie : RECURS CONTENCIOS ADMINISTRATIV. ANULARE  DECIZIE DE IMPUNERE DIN OFICIU. CASARE CU TRIMITERE.

-art.87 Cod procedură fiscală;

-art.43 Cod procedură fiscală.

Prevederile art. 87 Cod procedură fiscală impun ca decizia de impunere să cuprindă pe lângă elementele prevăzute la art. 43 şi baza de impunere, cuantumul sumelor stabilite pentru fiecare perioadă impozabilă, însa legiuitorul nu a stabilit în cuprinsul prevederii legale nulitatea actului administrativ fiscal emis cu lipsa acestor menţiuni.

Nulitatea actului administrativ fiscal a fost reglementată distinct de legiuitor în cuprinsul art. 46 Cod procedură fiscală, fiind prevăzute expres elementele pe care trebuie să le cuprindă actul administrativ sub sancţiunea nulităţii, elemente printre care nu se regăsesc şi elementele enumerate la art. 87 din lege, pentru conţinutul deciziei de impunere şi reţinute ca fiind lipsă de către prima instanţă.

În aceste condiţii nu se poate reţine nulitatea actului administrativ emis pe seama intimatului, câtă vreme lipsa celor două elemente din decizie nu au fost prevăzute de legiuitor sub sancţiunea nulităţii actului.

Într-adevăr, lipsa acestor elemente ( baza de impunere şi procentul aplicat ) fac dificilă cenzurarea legalităţii actului emis, însă nu imposibilă, câtă vreme stabilirea bazei de impunere se poate realiza indirect, iar procentul aplicat asupra bazei este prevăzut  expres de legiuitor pentru fiecare perioadă impozabilă.

Astfel, aşa cum a reţinut prima instanţă, înscrisurile emise în format electronic, aflate la filele 54 şi 55 din dosar, nu poartă menţiunea emitentului şi nu prevăd natura veniturilor obţinute de reclamant, fiind explicitate prin suprascriere ca venituri brute, cheltuieli sau venituri nete obţinute de reclamant în perioada vizată, însă acest fapt nu face imposibilă cenzurarea legalităţii contribuţiei stabilite, câtă vreme prin administrarea de probaţiune suplimentară în cauză se puteau stabili cu uşurinţă veniturile obţinute de reclamant şi natura acestora.

Baza de impunere avută în vedere de recurentă a fost cea comunicată în format electronic în temeiul protocolului încheiat cu A.N.A.F, formularul de comunicare a datelor stabilit prin protocol fiind deficitar sub anumite aspecte, însă acest fapt  nu împiedică verificarea realităţii bazei de impunere menţionate prin solicitarea de la organele fiscale a documentelor ce au stat la baza întocmirii formularului, cum ar fi deciziile de impunere anuale ori alte documente emise pe seama recurentului, din care să rezulte  natura veniturilor obţinute şi cuantumul acestora. 

În ceea ce priveşte eventualele dificultăţi ce vor putea interveni referitor la cuantumul obligaţiilor stabilite sub aspectul valorificării modului de calcul al acestora, în cauză există posibilitatea efectuării unei expertize tehnice care să vizeze verificarea cuantumului obligaţiilor stabilite şi a modului de calcul al acestora.

Prin urmare, s-a reţinut că în mod eronat prima instanţă a reţinut nulitatea deciziei de impunere din oficiu, câtă vreme lipsurile reţinute nu sunt prevăzute sub sancţiunea nulităţii, iar nulităţile sesizate datorită lipsei elementelor respective puteau fi lămurite prin administrarea suplimentară de probaţiune.

Decizia nr.4627/CA/19.12.2012 a Curţii de Apel Oradea - Secţia a II –a civilă,  de contencios administrativ şi fiscal.

Prin sentinţa nr.2470 din 7.06.2012 Tribunalul Satu Mare a admis acţiunea formulată de reclamantul K. Z. A., cu domiciliul în O. N. , nr.442, jud.Satu Mare în contradictoriu cu pârâta C. A. S.  S. M. , cu sediul în S. M., B. L. B. , nr.64, jud.Satu Mare.

A anulat decizia nr.255/25.11.2011 şi decizia de impunere din oficiu nr.180/12586/04.10.2011 emise de pârâtă.

A obligat pârâta la plata sumei de 1304,30 lei cu titlu de cheltuieli de judecată.

Pentru a pronunţa astfel, instanţa de fond a avut în vedere următoarele :

Prin Decizia de impunere din oficiu nr.180/12586/04.10.2011, în temeiul art.83 alin. 4 din OG nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală s-a stabilit în sarcina reclamantului obligaţia de a achita suma de 24.150,48 lei reprezentând contribuţie FNUASS, suma de 18.853,65 lei reprezentând dobânzi şi suma de 3.622,44 lei reprezentând penalităţi.Pentru a emite această decizie, pârâta a avut în vedere faptul că reclamantul nu a depus declaraţiile anuale pe anul 2006-2011 privind modul de constituire şi plată a contribuţiei la Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate, conform art. 215 din Legea nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătăţii şi a ordinului preşedintelui CNAS nr. 617/2007 pentru aprobarea Normelor metodologice privind stabilirea documentelor justificative pentru dobândirea calităţii de asigurat, respectiv asigurat fără plata contribuţiei, precum şi pentru aplicarea măsurilor de executare silită pentru încasarea sumelor datorate la Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate. S-a mai reţinut că reclamantul a fost înştiinţat conform art. 83 alin. 4 din OG nr.92/2003, dar reclamantul nu a dat curs solicitării de a depune declaraţii sau alte acte justificative, reţinând art. 35 din Ordinul preşedintelui CNAS nr. 617/2007 potrivit căruia, decizia de impunere constituie titlu de creanţă şi poate fi emisă de organul competent al CAS  şi pe baza informaţiilor primite pe bază de protocol de la ANAF.

Prin contestaţia depusă la organul fiscal în temeiul art.205-art.207 Cod procedură fiscală, reclamantul a contestat decizia de impunere de mai sus, contestaţia soluţionată de către CASS S. M.  prin Decizia nr.255/25.11.2011, în sensul respingerii acesteia.

Considerentele deciziei de soluţionare a contestaţiei formulată de reclamant sunt în principal identice cu apărările de fond invocate de pârâtă prin întâmpinarea formulată în cauză astfel că instanţa apreciază că nu se impune reiterarea acestora.

Împotriva deciziei de soluţionare a contestaţiei reclamantul a formulat prezenta acţiune în contencios administrativ fiscal.

Verificând decizia de impunere contestată prin prisma motivelor de nelegalitate invocate de către reclamant, respectiv documentele care au stat la baza emiterii acestora, instanţa a reţinut că în cuprinsul acestora pârâta a indicat obligaţiile de plată ale reclamantei cu titlu de contribuţii la FNUASS, respectiv dobânzile şi penalităţile aferente pentru anii 2006-2011, fără a indica cuantumul venitului  din activităţi independente faţă de care a stabilit contribuţia la FNUASS (baza de impunere), anul în care acesta a fost realizat, cuantumul procentului aplicat pentru stabilirea contribuţiei datorate, în rubrica aferentă anului 2011, nefiind indicată nicio cifră.

Potrivit susţinerilor pârâtei, contribuţia reclamantului la FNUASS a fost stabilită pe baza informaţiilor comunicate CAS S. M. de către D.  G.  F. P.  S. M. în baza Ordinului preşedintelui CNAS nr. 617/2007 şi a Protocolului încheiat de către cele două autorităţi publice centrale implicate, respectiv C. N. A. S. şi A. N. A. F.

Cu alte cuvinte, pârâta a stabilit contribuţia reclamantului la fondul FNUASS având în vedere sumele comunicate de către organul fiscal ca fiind realizate şi declarate de către reclamant cu titlu de venituri din activităţi independente.

 În legătură cu înscrisurile emise în format electronic ( filele nr. 54 şi 55), instanţa a constatat în primul rând că acestea nu au niciun antet pentru a se putea verifica emitentul acestora. Deşi în cuprinsul înscrisului de la fila nr. 54 în prima rubrică figurează numele şi CNP-ul reclamantului, un cod de identificare fiscală, iar în conţinutul rubricilor următoare explicitate cu suprascriere ca reprezentând "brut estimat", "brut realizat", "net estimat", "net realizat",  sunt indicate diferite sume de bani, din acest înscris nu rezultă perioada pentru care s-au calculat aceste sume, ce reprezintă acestea, care este venitul net impozabil realizat de către reclamantă sau că aceste date s-ar putea identifica într-un alt înscris emanat de la reclamantă sau de la vreo altă autoritate publică.

În acest context, instanţa a reţinut faptul că, deşi  potrivit dispoziţiilor art.215 alin.3, art.216 şi art.257 din Legea nr.95/2006 obligaţia de depunere a declaraţiilor fiscale la casele de  asigurări de sănătate şi de plată a contribuţiilor la FNUASS, sunt obligaţii legale, susţinerile pârâtei privind  culpa şi reaua credinţă a reclamantului în nedepunerea declaraţiilor fiscale sunt neavenite şi nefondate în condiţiile în care  aceleaşi dispoziţii legale stabilesc şi stabileau şi  în sarcina caselor de asigurări de sănătate obligaţii fiscale, cum ar fi obligaţia de colectare a acestor contribuţii prin emiterea de notificări în cazul în care se constată nedepunerea de către contribuabil în termen legal a declaraţiilor fiscale şi prin efectuarea de inspecţii fiscale. 

Pe de altă parte, instanţa a reţinut că potrivit art.87 din OG nr.92/2003, decizia de impunere trebuie să îndeplinească condiţiile prevăzute la art.43. Decizia de impunere trebuie să cuprindă, pe lângă elementele prevăzute la art.43 alin.(2), şi categoria de impozit, taxă, contribuţie sau altă sumă datorată bugetului general consolidat, baza de impunere, precum şi cuantumul acestora, pentru fiecare perioadă impozabilă, iar conform art.67 alin.1, dacă organul fiscal nu poate determina mărimea bazei de impunere, acesta trebuie să o estimeze. În acest caz trebuie avute în vedere toate datele şi documentele care au relevanţă pentru estimare. Estimarea constă în identificarea acelor elemente care sunt cele mai apropiate situaţiei de fapt fiscale.

De asemenea, aşa cum rezultă din art.46 din OG nr.92/2003, lipsa unuia dintre elementele actului administrativ fiscal, referitoare la numele, prenumele şi calitatea persoanei împuternicite a organului fiscal, numele şi prenumele ori denumirea contribuabilului, a obiectului actului administrativ sau a semnăturii persoanei împuternicite a organului fiscal, cu excepţia prevăzută la art. 43 alin. (3), atrage nulitatea acestuia. Nulitatea se poate constata la cerere sau din oficiu.

Verificând decizia de impunere contestată raportat la dispoziţiile legale sus menţionate, instanţa a reţinut în fapt că, în cuprinsul acesteia pârâta a stabilit contribuţia reclamantului la fondul FNUASS având în vedere sumele comunicate de către organul fiscal ca fiind realizate şi declarate de către reclamant cu titlu de venituri din activităţi independente, însă nu a indicat în cuprinsul deciziei de impunere baza de impunere, cuantumul venitului la care a calculat contribuţia datorată de către reclamant respectiv cuantumul procentului aplicat asupra venitului apreciat ca realizat de către reclamant din veniturile din activităţi independente.

În lipsa bazei de impunere faţă de care s-au stabilit contribuţiile la asigurările sociale de sănătate în sarcina reclamantului instanţa de judecată nu poate verifica legalitatea şi temeinicia deciziei de impunere din oficiu sub aspectul verificării existenţei şi a cuantumului veniturilor realizate de către reclamant.

De asemenea, neindicarea în cuprinsul deciziei de impunere a cuantumului procentului aplicat asupra bazei de impunere pentru stabilirea cuantumului contribuţiei de asigurări de sănătate face imposibilă cenzurarea deciziei de impunere sub aspectul verificării legalităţii cuantumului acestui procent care a variat în timp  pe măsura modificărilor legislative suportate  de Legea nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătăţii.

Având în vedere faptul că prin lipsa menţiunilor obligatorii ale actelor administrativ fiscale contestate, prevăzute de art. 87 din OG nr. 92/2003 se creează un prejudiciu evident constând în imposibilitatea cenzurării de către instanţa de contencios administrativ a legalităţii şi temeiniciei actului administrativ fiscal sub aspectul calităţii de contribuabil a reclamantului, respectiv sub aspectul legalităţii obligaţiilor fiscale stabilite în sarcina acestuia, fiind practic imposibil pentru contribuabilul de rând să identifice şi să accepte ca legală obligaţia fiscală stabilită în sarcina sa, instanţa a constatat nulitatea deciziei de impunere contestată prin prezenta acţiune în contencios administrativ în condiţiile prevăzute de art. 46 coroborat cu art.216 alin. 2 Cod procedură fiscală.

Pentru aceste motive, în temeiul art.8,10,18 din Legea nr.554/2004, art.218 alin.2 şi a textelor de lege anterior amintite, instanţa a admis acţiunea reclamantului şi  a anulat actele administrativ fiscale contestate.

În baza art.274 Cod procedură civilă, a obligat pârâta, ca parte căzută în pretenţii, la plata sumei de 1304,30 lei cu titlu de cheltuieli de judecată, reprezentând onorariu avocat conform chitanţelor nr.2/09.01.2012 şi nr.2/06.11.2011 (filele nr.27 şi 28) şi taxe judiciare de timbru.

Împotriva acestei sentinţei, a declarat recurs recurenta pârâtă C. A. S. S. M.,  solicitând admiterea recursului, rejudecarea cauzei prin prisma art.304/1 Cod procedură civilă, modificarea în tot a Sentinţei civile recurate, potrivit art.312/1 Cod procedură civilă, în sensul respingerii acţiuni reclamantului K. Z. A.  pentru anularea actelor administrativ-fiscale, fără cheltuieli de judecată.

A arătat că sentinţa atacată este netemeinică şi nelegală.

Din probatoriul administrat în cauza rezulta, că Dl.K. Z. A. ,in calitate de independent a realizat venituri impozabile pentru care are obligaţia plaţii contribuţiei la FNUASS în procentul stabilit de Legea nr.95/2006. Toate apărările sale - lipsa contractului de asigurare, nedepunerea declaraţiei de venit anual, neînregistrarea fiscala-îi sunt imputabile şi nu poate invoca, in apărare, culpa sa.

Precizează ca Dl.K. are calitatea de asigurat al CAS S. M.,fiind înscris în baza de date al CAS S. M.  ca şi angajat al S.C. M.  t. S.R.L. N. O. ,dar ceia ce nu înţelege acesta este faptul ca potrivit art.257 alin.3 din Legea nr.95/2006, persoanele care în acelaşi timp realizează mai multe venituri,au obligaţia achitării contribuţiei la FNUASS după toate aceste venituri. In speţa Dl.F. realizează venituri în calitate de angajat potrivit art.257 alin.2 lit.a pentru care a achitat contribuţiile la FNUASS şi în calitate de independent potrivit art.257 alin.2 lit.b din Legea nr.95/2006, pentru care nu a achitat contribuţiile la FNUASS.

Apreciază ca instanţa de fond a reţinut o stare de fapt greşita şi a făcut o greşita aplicare a prevederilor legale, in sensul dispoziţiilor art.304 pct.8 şi 9 din Codul de procedura civila, temeiuri legale pe care le invocam în susţinerea prezentului recurs.

Apreciază ca instanţa de fond, în mod voit, a pronunţat o soluţie greşita şi evident nelegala,deoarece din probele administrate în cauza rezultând faptul ca deciziile de impunere din oficiu şi de respingere a contestaţiei au fost emise în mod legal şi cu respectarea tuturor procedurilor prevăzute de Codul de procedura fiscala.S-a susţinut de instanţa de fond ca CAS S. M. nu a respectat procedura de urmat în sensul ca nu a fost înştiinţat contribuabilul şi nu a făcut dovada comunicării acestuia a deciziei de impunere din oficiu. Aceste afirmaţii sunt total eronate şi contrazise atât de probatoriul administrat în cauza cât şi de recunoaşterile contestatorului.

Astfel contestatorul în acţiune recunoaşte ca a primit de la CAS S. M.  înştiinţarea nr.9827/05.08.2011,iar cu adresa nr.14979/18.01.2012 copia acestei înştiinţări a fost depusa la dosarul cauzei. De asemeni contestatorul recunoaşte ca a primit decizie de impunere din oficiu, altfel cum se explica faptul ca acesta a contestat la CAS S. M. aceasta decizie. Este curios faptul ca instanţa de fond nu a observat aceste aspecte.

Mai arată că se susţine de către contestator-intimat ca actele administrativ fiscale ar fi lovit de nulitate deoarece am fi obţinut fraudulos datele de la ANAF cu privire la veniturile realizate de acesta din activitatea de independent. Ori, deciziile de impunere şi de respingere a contestaţiei s-au emis pe baza datelor transmise de organele ANAF în mod legal în baza protocolului existent intre CNAS şi ANAF, acesta refuzând sa colaboreze prin faptul ca nu a dat curs înştiinţării pentru a depune deciziile de impunere anuale,deşi avea acesta obligaţie.

Mai precizează ca intimatul-contestator invoca motive ce-i sunt imputabile precum : lipsa contractului de asigurare; neînregistrarea fiscala; nedepunerea declaraţiilor de venit, toate aceste obligaţii revenindu-i contestatorului, deoarece potrivit Legii nr.95/2006 contribuţiile la FNUASS sunt obligatorii şi acesta avea obligaţia sa depună anual la CAS S. M. declaraţiile de venit,sa se înregistreze fiscal şi sa încheie contrat de asigurare. CAS S. M. nu a cunoscut faptul ca Dl.K. realizează venituri impozabile tacit în anul 2011, an în care autorităţile ANAF au comunicat baza de date cu persoanele ce se încadrează în prevederile art.257 alin.2 lit.b din Legea nr.95/2006. Faptul ca Dl.K. este inginer topograf, desfăşurând activitate liberala şi în acelaşi timp este angajat, nu-l scuteşte de obligaţia de plata a contribuţiei la FNUAS pentru veniturile din activitate ca independent, potrivita art.257 alin.3 din Legea nr.95/20006.

Solicită sa se constate ca din probatoriul administrat în cauza rezulta ca nu exista nici un temei legal şi nici din probatoriu nu rezulta ca în privinţa actelor administrativ - fiscale emise de CAS S. M. ar exista motive de nelegalitate a acestora,cu atât mai mult de nulitate, pentru ca acestea au fost emis în condiţii de legalitate, art.35 din Ordinul nr.617/2007 emis de Preşedintele CNAS, pe baza datelor furnizate de organele ANAF în mod legal şi nu fraudulos,cu respectarea procedurii prevăzute de OG nr.92/2003. Temeiul legal al obligaţiilor de plata din activitatea de independent fiind art.257 alin.2 lit.b din Legea nr.95/2006.Apreciază ca instanţa de fond, nu a ţinut seama de apărările sale, dar mai ales de prevederile legale încălcate de reclamant cu buna ştiinţa, respectiv - nedepunerea declaraţiei anuale de venit; neînregistrarea fiscala; neîncheierea contractului de asigurare-chestiuni imputabile acestuia,pe care reclamantul le-a invocat în apărarea sa iar instanţa le-a admis.

Instanţa de fond retine ca documentele depuse de recurentă nu ar fi relevante,ca nu a putut cenzura deciziile de impunere din oficiu deoarece acestea nu au antet.

Daca este asa, instanţa de fond,constatând ca nu a lămurit toate aspectele, trebuia sa repună cauza pe rol şi sa ceara lămuriri despre actele asupra cărora avea nelamuriri. Dar acesta nu este singurul aspect asupra căruia instanţa de fond nu a dorit sa se lămurească.

Deşi a învederat instanţei de fond ca baza de impunere o constituie venitul net impozabil ce rezulta din probele de la dosar,aceasta a reţinut ca nu a putut cenzura actul adminitrativ-fiscal.

Instanţa de fond nu face nici o referire la aceste aspecte,dar nu omite sa afirme ca susţinerile CAS S. M. sunt neavenite deoarece şi aceasta avea obligaţii fiscale - sa emită notificări în cazul în care contribuabilul nu depune declaraţia fiscala.

Precizează că Dl.K. are calitatea de asigurat al CAS S. M., figurând în baza de date, dar nu a declarat veniturile din activitatea de independent.

In concluzie solicită admiterea recursul aşa cum a fost formulat, modificarea în tot a sentinţei civile atacate, in sensul respingerii cererii de anulare a actelor administrativ-fiscale, fără cheltuieli de judecata.

In drept a invocat dispoziţiile legale menţionate în recurs.

Intimatul reclamant prin întâmpinare a solicitat respingerea recursului.

Examinând sentinţa recurată, raportat la motivele de recurs invocate, cât şi sub toate aspectele, potrivit art. 3041 Cod procedură civilă, instanţa a reţinut că recursul este fondat, fiind admis, pentru următoarele considerente:

Prin Decizia de impunere din oficiu nr. 180/12586/04.10.2011 recurenta pârâtă a stabilit în sarcina reclamantului intimat obligaţia de plată a sumei de 46.626,57 lei la FNUASS pe perioada 2006-2010, compusă din 24150,48 lei contribuţie la FNUASS, 18.853,56 lei dobânzi conform art. 120 din OG nr. 92/2003 şi 3.622,44 lei penalităţi conform art. 120 ind. 1 din OG nr. 92/2003.

Reclamantul intimat a contestat decizia de impunere emisă pe seama sa, contestaţia formulată fiind respinsă prin Decizia nr. 255/25.11.2011.

Prin acţiunea formulată în faţa primei instanţe, reclamantul a contestat decizia  de impunere din oficiu şi decizia dată în soluţionarea contestaţie invocând motive de nulitate a deciziei prin prisma formei în care a fost emisă, cât şi motive de fond legate de lipsa temeiului legal de impunere a obligaţiilor stabilite în sarcina sa.

Prin hotărârea recurată instanţa de fond a reţinut nulitatea deciziei de impunere din oficiu prin prisma prevederilor art. 46 raportat la art. 216 alin. 2 Cod procedură fiscală, constând în acea că decizia emisă nu cuprinde baza de impunere faţă de care s-au stabilit contribuţiile la asigurări sociale de sănătate şi procentul aplicat asupra bazei de impunere lipsuri care fac imposibilă cenzurarea deciziei de impunere.

Analizând legalitatea hotărârii recurate, instanţa a reţinut că potrivit prevederilor art. 46 din Cod procedură fiscală „ lipsa unuia dintre elementele actului administrativ fiscal, referitoare la numele, prenumele şi calitatea persoanei împuternicite a organului fiscal, numele şi prenumele ori denumirea contribuabilului, a obiectului actului administrativ sau a semnăturii persoanei împuternicite a organului fiscal, cu excepţia prevăzută la art. 43 alin. 3 atrage nulitatea acestuia. Nulitatea se poate constata la cerere sau din oficiu ”.

În privinţa formei şi conţinutului deciziei de impunere, art. 87 Cod procedură fiscală stipulează că decizia de impunere trebuie să îndeplinească condiţiile prevăzute la art. 43. Decizia de impunere trebuie să cuprindă, pe lângă elementele prevăzute la art. 43 alin. 2 în categoria impozit, taxă contribuţie sau altă suma datorată bugetului general consolidat, baza de impunere, precum şi cuantumul acestora pentru fiecare perioadă impozabilă.

Raportând aceste prevederi legale la forma şi conţinutul deciziei de impunere din oficiu, emise pe seama intimatului, s-a reţinut că aceasta cuprinde toate elementele prevăzute sub sancţiunea nulităţii actului administrativ la art. 46 din Codul de procedură fiscală , situaţie în care în mod eronat instanţa de fond a reţinut nulitatea deciziei prin prisma acestei dispoziţii legale.

Instanţa de fond a reţinut ca motiv de nulitate, derivat din prevederile art. 46 din Codul de procedură fiscală, lipsa obiectului actului administrativ constând în neprecizarea în cuprinsul actului a bazei de impunere şi a cuantumului procentului aplicat asupra bazei de impunere pentru stabilirea cuantumului contribuţiei de asigurări sociale de sănătate.

Decizia de impunere din oficiu, emisă pe seama intimatului are drept obiect stabilirea obligaţiei de plată la FNUASS, obligaţie ce a fost stabilită prin decizia atacată, situaţie în care nu se poate reţine că actul administrativ este lipsit de obiect şi lovit de nulitate.

Într-adevăr decizia de impunere emisă nu cuprinde baza de impunere şi cuantumul procentului aplicat asupra acesteia pentru stabilirea contribuţiei, decizia emisă fiind deficitară sub acest aspect, însă acest fapt nu face ca actul să fie lovit de nulitate datorită lipsei obiectului său.

 Prevederile art. 87 Cod procedură fiscală impun ca decizia de impunere să cuprindă pe lângă elementele prevăzute la art. 43 şi baza de impunere, cuantumul sumelor stabilite pentru fiecare perioadă impozabilă, însa legiuitorul nu a stabilit în cuprinsul prevederii legale nulitatea actului administrativ fiscal emis cu lipsa acestor menţiuni.

Nulitatea actului administrativ fiscal a fost reglementată distinct de legiuitor în cuprinsul art. 46 Cod procedură fiscală, fiind prevăzute expres elementele pe care trebuie să le cuprindă actul administrativ sub sancţiunea nulităţii, elemente printre care nu se regăsesc şi elementele enumerate la art. 87 din lege, pentru conţinutul deciziei de impunere şi reţinute ca fiind lipsă de către prima instanţă.

În aceste condiţii nu se poate reţine nulitatea actului administrativ emis pe seama intimatului, câtă vreme lipsa celor două elemente din decizie nu au fost prevăzute de legiuitor sub sancţiunea nulităţii actului.

Într-adevăr, lipsa acestor elemente ( baza de impunere şi procentul aplicat ) fac dificilă cenzurarea legalităţii actului emis, însă nu imposibilă, câtă vreme stabilirea bazei de impunere se poate realiza indirect, iar procentul aplicat asupra bazei este prevăzut  expres de legiuitor pentru fiecare perioadă impozabilă.

Astfel, aşa cum a reţinut prima instanţă, înscrisurile emise în format electronic, aflate la filele 54 şi 55 din dosar, nu poartă menţiunea emitentului şi nu prevăd natura veniturilor obţinute de reclamant, fiind explicitate prin suprascriere ca venituri brute, cheltuieli sau venituri nete obţinute de reclamant în perioada vizată, însă acest fapt nu face imposibilă cenzurarea legalităţii contribuţiei stabilite, câtă vreme prin administrarea de probaţiune suplimentară în cauză se puteau stabili cu uşurinţă veniturile obţinute de reclamant şi natura acestora.

Baza de impunere avută în vedere de recurentă a fost cea comunicată în format electronic în temeiul protocolului încheiat cu A.N.A.F, formularul de comunicare a datelor stabilit prin protocol fiind deficitar sub anumite aspecte, însă acest fapt  nu împiedică verificarea realităţii bazei de impunere menţionate prin solicitarea de la organele fiscale a documentelor ce au stat la baza întocmirii formularului, cum ar fi deciziile de impunere anuale ori alte documente emise pe seama recurentului, din care să rezulte  natura veniturilor obţinute şi cuantumul acestora. 

În ceea ce priveste eventualele dificultăţi ce vor putea interveni referitor la cuantumul obligaţiilor stabilite sub aspectul valorificării modului de calcul al acestora, în cauză există posibilitatea efectuării unei expertize tehnice care să vizeze verificarea cuantumului obligaţiilor stabilite şi a modului de calcul al acestora.

Prin urmare, s-a reţinut că în mod eronat prima instanţă a reţinut nulitatea deciziei de impunere din oficiu, câtă vreme lipsurile reţinute nu sunt prevăzute sub sancţiunea nulităţii, iar nulităţile sesizate datorită lipsei elementelor respective puteau fi lămurite prin administrarea suplimentară de probaţiune.

Constatându-se soluţionarea eronată a cauzei pe excepţia nulităţii actului atacat şi necercetarea fondului cauzei,  s-a apreciat că se impune retrimiterea dosarului la aceeaşi instanţă în vederea analizării acţiunii formulate pe fondul acesteia.

Pentru aceste considerente, apreciindu-se fondate motivele de recurs invocate în cauză, a dispus admiterea recursului şi casarea în tot a sentinţei atacate, cu trimiterea cauzei spre o nouă judecare la aceeaşi instanţă.

La rejudecarea cauzei, instanţa de fond va avea în vedere considerentele prezentei decizii, precum şi eventualele cheltuieli de judecată solicitate de părţi.

Domenii speta

Spete similare