Anulare act administrativ fiscal. Reîncadrare tranzacţie.

Obiect: Prin cererea ed chemare în judecată formulată de reclamanta SC T. SRL în contradictoriu cu pârâtele D. şi A., înregistrată pe rolul acestei instanţe la data de 15.03.2016 sub nr de dosar 983/110/2016 s-a solicitat desfiinţarea deciziei de soluţionare nr DRC/17.12.2015, a deciziei de impunere nr F-BC 312/16.07.2015 şi RIF F-BC 289/16.07.2015 şi suspendarea efectelor actelor atacate.

În motivarea cererii de chemare în judecată s-a arătat că prin decizia de soluţionare organul fiscal competent a reluat susţinerile din cadrul deciziei de impunere, neargumentând criticile formulate.

Reclamanta a invocat că în mod greşit organul fiscal a stabilit o bază impozabilă suplimentară aferentă CAS angajator, CAS angajat,  CAS accidente de muncă, contribuţiei de asigurări pentru şomaj, contribuţiei la fondul de garantare pentru plata creanţelor salariale, contribuţiei pentru concedii şi indemnizaţii de la persoane juridice sau fizice, respectiv impozitului pe venituri din salarii, ca urmare a aprecierii acordării unei cantităţi de 57.300 litri de motorină, în valoare de 257094 lei, cu titlu de avantaje salariale, asimilate salariilor. Reclamanta a precizat că în realitatea cantitatea de 57300 litri reprezintă consumul parcului auto al societăţii în perioada supusă inspecţiei fiscale conform desfăşurării activităţii pe traseele efectuate, subliniind că acest lucru putea fi lesne demonstrat prin efectuarea unei expertize auto.

Reclamanta a mai arătat că în mod greşi au fost invocate dispoziţiile articolului 55 alineat 1 şi 2 litera k din Codul Fiscal, diferenţele de combustibil constatate fiind diferenţe asumate de societate şi rezultate între consumul normal înregistrat în contabilitate şi consumul efectiv realizat. S-a indicat că norma internă la care a făcut referire organul de inspecţie fiscală nu este reglementată legal, nu este dată de producător şi nu are o existenţă legală, consumul real rezultând din fişele de intrare-ieşire magazie, alimentările făcându-se dintr-un rezervor din incintă. Reclamanta a invocat o eroare de contabilitate, nefiind scăzute cantităţile de motorină real consumate şi scoase din depozit pe bază de liste de magazie.

Reclamanta a apreciat că actele de control contestate sunt contrare consumurilor stabilite prin OMT 14/1982 indicând că organele de control trebuiau să stabilească consumul real al parcului auto pe întreaga perioadă supusă inspecţiei fiscale şi nu prin raportare la o singură luncă calendaristică.

S-a mai precizat că motorina nu se încadrează în cerinţele stabilite la punctul 69 din Normele metodologice de aplicare a Codului Fiscal, drepturile salariale fiind cele stabilite în contractele individuale de muncă. Reclamanta a subliniat că în actele atacate nu s-a indicat căror angajaţi s-a acordat aceste drepturi salariale.

S-a mai invocat încălcarea dispoziţiilor articolului 113 alineat 1 şi 2 din Codul de procedură fiscală şi ale articolului 7, arătând că organele fiscale au obligaţia de a examina toate informaţiile şi documentele necesare pentru determinarea corectă a situaţiei fiscale, în cauză neanalizând documentele justificative şi explicaţiile care au stat la baza înregistrării cheltuielilor cu combustibilul în contabilitate.

ANALIZA INSTANŢEI:

Prin decizia nr 6020/17.12.2015 (fila 21) s-a respins contestaţia formulată împotriva deciziei de impunere nr F-BC 312/16.07.2015 şi a RIF 289/16.07.2015. privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată emisă în baza RIF 289/16.07.2015 pentru suma de 246897 lei, reprezentând impozit pe veniturile din salarii, accesorii aferente, contribuţia de asigurări sociale datorată de angajator, accesorii aferente, contribuţia individuală de asigurări sociale reţinută de la asiguraţi, accesorii aferente, contribuţia de asigurări pentru şomaj datorată de angajator, accesorii aferente, contribuţia individuală de asigurări pentru şomaj reţinută de la angajaţi, accesorii aferente, contribuţia pentru asigurări de sănătate datorată de angajator, accesorii aferente, contribuţia pentru asigurări de sănătate reţinută de la asiguraţi, accesorii aferente, contribuţia de asigurare pentru accidente de muncă şi boli profesionale datorată de angajator şi accesorii aferente, contribuţia angajatorilor la fondul de garantare pentru plata creanţelor salariale, accesorii aferente, contribuţia pentru asigurări de sănătate calculată pentru concediile medicale care se deduce din contribuţia de asigurări sociale datorată de angajator şi accesorii aferente.

S-a menţionat faptul că în urma inspecţiei fiscale efectuate la Sc T. Srl organele de inspecţie au constatat că societatea nu poate justifica consumul cantităţii de 57300 litri motorină în valoare de 257094 lei (35932 litri motorină la 31.12.2013 şi 21368 litri motorină la 31.12.2014), reîncadrarea tranzacţiei fiind efectuată în baza prevederilor legale şi a informaţiilor cuprinse în evidenţa contabilă, diferenţele reprezentând avantaje de natură salarială, întrucât societatea nu a imputat diferenţa conducătorilor auto, iar capacitatea rezervoarelor este limitată, neputând să stocheze o cantitate mai mare de combustibil. Autoritatea a apreciat că nu pot fi reţinute dispoziţiile articolului 21 alineat 4 itera c din Codul Fiscal atât timp cât societatea a înregistrat la finele anilor 2013 şi 2014 pierdere fiscală în sumă de 2.180.200 lei şi respectiv 2.152.202 lei, diferenţa stabilită la control ar fi condus la diminuarea pierderii nu şi la stabilirea de obligaţii suplimentare cu titlu de impozit pe profit.

În drept, potrivit dispoziţiilor articolului 11 din Codul Fiscal

„La stabilirea sumei unui impozit, a unei taxe sau unei contribuţii sociale obligatorii, autorităţile fiscale pot să nu ia în considerare o tranzacţie care nu are un scop economic, ajustând efectele fiscale ale acesteia, sau pot reîncadra forma unei tranzacţii/activităţi pentru a reflecta conţinutul economic al tranzacţiei/activităţii.

Organul fiscal este obligat să motiveze în fapt decizia de impunere emisă ca urmare a neluării în considerare a unei tranzacţii sau, după caz, ca urmare a reîncadrării formei unei tranzacţii, prin indicarea elementelor relevante în legătură cu scopul şi conţinutul tranzacţiei ce face obiectul neluării în considerare/reîncadrării, precum şi a tuturor mijloacelor de probă avute în vedere pentru aceasta.”,

ale articolului 55 din acelaşi act normativ

„Sunt considerate venituri din salarii toate veniturile în bani şi/sau în natură obţinute de o persoană fizică ce desfăşoară o activitate în baza unui contract individual de muncă sau a unui statut special prevăzut de lege, indiferent de perioada la care se referă, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acordă, inclusiv indemnizaţiile pentru incapacitate temporară de muncă.”

şi ale punctului 69 din HG 44/2004

„Avantajele în bani şi în natură sunt considerate a fi orice foloase primite de salariat de la terţi sau ca urmare a prevederilor contractului individual de muncă ori a unei relaţii contractuale între părţi, după caz.”

Din analiza actelor administrativ fiscale contestate instanţa reţine faptul că obligaţiile fiscale suplimentare stabilite de autoritatea fiscală şi supuse controlului de legalitate sunt reprezentate de impozit pe veniturile din salarii, contribuţia de asigurări sociale, contribuţia de asigurări pentru şomaj datorată de angajator, accesorii aferente, contribuţia pentru asigurări de sănătate datorată de angajator, contribuţia de asigurare pentru accidente de muncă şi boli profesionale, contribuţia la fondul de garantare pentru plata creanţelor salariale, contribuţia pentru asigurări de sănătate calculată pentru concediile medicale şi accesoriile aferente.

Problema de drept litigioasă priveşte modul de calificare a diferenţei de 57.300 litri motorină în valoare de 257094 lei dintre stocul scriptic şi stocul faptic, respectiv dacă cantitatea de motorină care nu a putut fi justificată poate fi asimilată veniturilor din salarii.

Textul articolului 11 alineat 1 din Codul Fiscal  defineşte dreptul autorităţii fiscale de a reîncadra o tranzacţie cu scopul de a evita riscul de pierderi de venituri fiscale, operaţiunile trebuind însă a fi impozitate prin luarea în considerare a caracteristicilor lor obiective, iar măsurile adoptate pentru colectarea taxelor şi impozitelor să nu depăşească ceea ce este necesar pentru atingerea unor astfel de obiective, aspect reliefat în jurisprudenţa constantă a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene (Optigen şi alţii, punctul 44, precum şi Kittel şi Recolta Recycling, punctul 41, Albert Collée împotriva Finanzamt Limburg an der Lahn).

Instanţa observă faptul că autoritatea fiscală a calificat diferenţa de motorină constatată ca fiind venituri de natură salarială acordate angajaţilor, fără a stabili prin probe certe situaţia de fapt invocată, respectiv exercitarea unui drept patrimonial de către salariaţi, actele fiscale fiind emise în baza unei simple prezumţii. Se constată de asemenea faptul că autoritatea a oscilat în justificarea impozitării suplimentare între stabilirea naturii de avantaje salariale a cantităţii de motorină, ceea ce presupune acordul de voinţă al celor două părţi în contractul de muncă, referitoare la modalitatea de remunerare a muncii prestate, şi lipsa de diligenţă în recuperarea cantităţii de motorină de la salariaţii care au utilizat mijloacele de transport, ceea ce presupune antrenarea răspunderii patrimoniale a angajaţilor, plata salariilor şi recuperarea pagubei fiind operaţiuni juridice diferite, cu efecte juridice distincte. Mai mult decât atât potrivit dispoziţiilor articolului 55 alineat 5 din Codul fiscal „avantajele primite în bani şi în natură şi imputate salariatului în cauză nu se impozitează”, astfel încât modalitatea de acordare a avantajelor la care face trimitere organul de control prezintă relevanţă din punct de vedere fiscal, autoritatea trebuind să stabilească expres dacă angajatorul a acordat cantitatea respectivă de motorină şoferilor cu titlu de remuneraţie a muncii prestate sau dacă nu a imputat angajaţilor cantităţile lipsă, în cea de a doua ipoteză obligaţiile suplimentare stabilite în sarcina societăţii neavând suport legal.

Drepturile salariale semnifică sume de bani/bunuri plătite de angajator în executarea unui raport de muncă şi în considerarea calităţii de salariat, reglementate în cadrul contractului individual de muncă, respectiv în cadrul  contractului colectiv de muncă, pentru încadrarea unui bun în această noţiune trebuind a se verifica întrunirea elementelor raportului juridic de muncă şi a acordului părţilor cu privire la modalitatea de remuneraţie.

Din analiza înscrisurilor depuse la dosar şi analizate de organul fiscal în cursul efectuării inspecţiei fiscale, instanţa reţine că nu s-a făcut dovada utilizării în folosul propriu al angajaţilor a diferenţei de motorină constatată ca fiind nejustificată, neexistând o prevedere contractuală care să reglementeze dreptul angajatului de a beneficia de bunuri sub forma motorinei, ca o formă de remunerare a activităţii desfăşurate şi niciun element obiectiv în baza căruia să se poată încadra motorina constatată lipsă în noţiunea de avantaj de natură salarială.

Instanţa mai observă faptul că autoritatea a respins contestaţia formulată de contribuabil, apreciind că nu a demonstrat contrariul constatărilor organelor de inspecţie fiscală, reţinând în acelaşi timp caracterul neutil al administrării probei cu expertiză auto care avea ca teză probatorie stabilirea cantităţii de motorină consumată de societate în desfăşurarea activităţii de transport. Prin constatarea ca neutilă a administrării probatoriului şi sancţionarea în acelaşi timp a părţii pentru neîndeplinirea sarcinii dovezii, autoritatea a încălcat dreptul la apărare al contribuabilului, înlăturarea apărărilor formulate nefiind argumentată pe niciun mijloc de probă.

Instanţa nu neagă dreptul de apreciere de care se bucură organul fiscal şi care are ca finalitate identificarea faptelor şi împrejurărilor relevante în definirea raportului juridic fiscal, dar apreciază că dreptul de apreciere trebuie exercitat în limitele legale, organul de control neputând proceda la recalificarea operaţiunilor economice şi la adoptarea măsurilor de sancţionare în baza unor simple prezumţii, fără indicarea elementelor concrete din care se desprinde concluzia finală.

Caracterul nelegal al actelor fiscale emise rezidă astfel din lipsa probelor şi din lipsa motivelor care au determinat încadrarea operaţiunii în plata de venituri salariale, argumentele de fapt şi de drept vizând doar imposibilitatea realizării consumului invocat de reclamant, fără analizarea în concret a faptelor angajaţilor, a raporturilor juridice de muncă, a conţinutului contractelor de muncă, în conţinutul actelor nefiind individualizat niciun element care să conducă la ideea de interpretare a diferenţei de motorină ca fiind bunuri utilizate de salariaţi. 

Faţă de aceste aspecte, instanţa urmează a admite acţiunea, a anula decizia nr 6020/17.12.2015, în sensul admiterii contestaţiei şi a anulării deciziei de impunere nr 312/16.07.2015 şi a raportului de inspecţie fiscală nr 289/16.07.2015.

Domenii speta

Spete similare