Infracțiunea prevăzută de art. 8 alin. 1 din Legea nr. 241/2005 - subiect activ. Tentativă absolut improprie. Prescripția răspunderii penale în contextul deciziei pronunţate de Curtea Constituţională nr. 297/2018. Desființare înscrisuri.

- Legea nr. 241/2005

Subiectul activ al infracţiunii prevăzute de art. 8 alin. 1 din Legea nr. 241/2005 este contribuabilul care, în logica dispoziţiilor din Codul de procedură fiscală, poate efectua o operaţiune de stabilire a obligaţiei fiscale, aceasta nefiind atributul exclusiv al organelor fiscale.

În categoria contribuabililor intră atât titularul obligaţiei fiscale, cât şi persoanele care acţionează în numele titularului.

Depunerea de către inculpat la organele fiscale a declaraţiei cod 300, prin care a solicitat rambursarea sumei de 117922 lei (în care era inclusă suma de 50822,76 lei – aferentă unor operaţiuni comerciale fictive şi a unor cheltuieli reprezentând achiziţii de bunuri şi servicii în scopul măririi cuantumului TVA deductibilă) de la bugetul general consolidat nu constituie o tentativă absolut improprie la infracţiunea prevăzută de art. 8 alin. 1 din Legea nr. 241/2005.

Având în vedere interpretarea spre care s-a orientat Curtea Constituţională, evidenţiată în paragraful nr. 34 al deciziei nr. 297/2018, cursul prescripţiei răspunderii penale s-a întrerupt prin îndeplinirea acelor acte care, potrivit legii, trebuiau comunicate inculpatului.

Nu se poate dispune desfiinţarea unor înscrisuri care nu au făcut obiectul unor infracţiuni de fals cercetate în cauză.

În ceea ce priveşte prima critică din apelul inculpatului, referitoare la neîndeplinirea condiţiilor de tipicitate obiectivă a faptei prevăzute de art. 8 alin. 1 din Legea nr. 241/2005, Curtea reţine că pentru a stabili existenţa infracţiunii deduse judecăţii, în mod corect instanţa de fond s-a raportat numai la norma de incriminare, şi nu la dispoziţiile din Codul de procedură fiscală.

Astfel, se constată că norma de incriminare stabileşte că elementul material al infracţiunii imputate acestuia constă în stabilirea cu rea-credinţă de către contribuabil a impozitelor, taxelor sau contribuţiilor, având ca rezultat obţinerea, fără drept, a unor sume de bani cu titlu de rambursări sau restituiri de la bugetul general consolidat ori compensări  datorate bugetului general consolidat. 

Inculpatul a susţinut că, din moment ce numai organele fiscale stabilesc creanţele fiscale, lui nu i se poate imputa acţiunea de stabilire cu rea-credinţă a obligaţiilor fiscale, pentru că nu are nicio atribuţie în acest sens.

Cu toate acestea, Curtea observă că, potrivit art. 85 din vechiul Cod de procedură fiscală (O.G. nr. 92/2003 – în vigoare la data comiterii faptei imputate inculpatului), impozitele, taxele, contribuţiile şi alte sume datorate bugetului general consolidat se stabilesc astfel:

a) prin declaraţie fiscală, în condiţiile art. 82 alin. (2) şi art. 86 alin. (4);

b) prin decizie emisă de organul fiscal, în celelalte cazuri.

(2) Dispoziţiile alin. (1) sunt aplicabile şi în cazurile în care impozitele, taxele, contribuţiile şi alte sume datorate bugetului general consolidat sunt scutite la plată conform reglementărilor legale, precum şi în cazul unei rambursări de taxă pe valoarea adăugată.

De asemenea, se observă că, potrivit art. 82 alin. 2 şi 3 din acelaşi act normativ, în declaraţia fiscală contribuabilul trebuie să calculeze cuantumul obligaţiei fiscale, dacă acest lucru este prevăzut de lege. Contribuabilul are obligaţia de a completa declaraţiile fiscale înscriind corect, complet şi cu bună-credinţă informaţiile prevăzute de formular, corespunzătoare situaţiei sale fiscale. Declaraţia fiscală se semnează de către contribuabil sau de către împuternicit.

În sfârşit, art. 86 alin. 4 prevede că declaraţia fiscală întocmită potrivit art. 82 alin. (2) este asimilată cu o decizie de impunere, sub rezerva unei verificări ulterioare, şi produce efectele juridice ale înştiinţării de plată de la data depunerii acesteia.

Se observă din economia dispoziţiilor citate (care au corespondent în actualul Cod de procedură fiscală în prevederile art. 95 alin. 4 cu referire la art. 102 alin. 2, ce au preluat dispoziţiile anterioare), contrar raţionamentului apelantului inculpat, că şi contribuabilii pot efectua o operaţiune de stabilire a obligaţiei fiscale, aceasta nefiind deci atributul exclusiv al organelor fiscale. Este deci evident că infracţiunea dedusă judecăţii se referă exact la această operaţiune care, potrivit legii, se efectuează de către contribuabil, includerea în sfera ilicitului penale fiind un mijloc de constrângere gândit de legiuitor tocmai pentru a descuraja contribuabilii să completeze declaraţiile fiscale cu rea-credinţă, în scopul de a obţine rambursări, restituiri sau compensări care altfel nu ar fi datorate.

Mai mult decât atât, se constată că raţionamentul apelantului inculpat nu ţine seama de opţiunea clară a legiuitorului cu privire la subiectul activ al infracţiunii în discuţie, textul cuprins în art. 8 alin. 1 din Legea nr. 241/2005 nelăsând loc vreunei interpretări cu privire la autorul operaţiunii de stabilire a impozitelor, taxelor sau contribuţiilor, indicând cu claritate că aceasta se realizează de către contribuabil.

Or, în cauză, s-a dovedit atât prin probatoriul administrat în cauză (însuşit de inculpat)  cât şi prin declaraţia inculpatului, de recunoaştere a acuzaţiei formulate împotriva sa (f. 52 dos. fond), că acesta a realizat chiar conduita prohibită de lege, depunând la data de 25.02.2011 declaraţia cod 300, înregistrată sub nr. 448, prin care a solicitat rambursarea sumei de 117922 lei (în care era inclusă suma de 50822,76 lei – aferentă unor operaţiuni comerciale fictive şi a unor cheltuieli reprezentând achiziţii de bunuri şi servicii în scopul măririi cuantumului TVA deductibilă) de la bugetul general consolidat. Prin urmare, nu se poate pune problema neîndeplinirii în speţă a condiţiilor de tipicitate a faptei prevăzute de art. 8 alin. 1 din Legea nr. 241/2005, această primă critică formulată de inculpat fiind vădit neîntemeiată.

În continuare, în ceea ce priveşte critica referitoare la subiectul activ al infracţiunii prevăzute de art. 8 alin. 1 din Legea nr. 241/2005, se constată că potrivit jurisprudenţei şi doctrinei, în categoria contribuabililor intră atât titularul obligaţiei fiscale, cât şi persoanele care acţionează în numele titularului. Cu alte cuvinte, pot răspunde pentru această infracţiune, în calitate de autori, şi acele persoane care acţionează în fapt în numele titularului, asumându-şi în tot sau în parte administrarea „afacerii”.

Se constată că inculpatul a acţionat în calitate de reprezentant al contribuabilului S.C. A. S.R.L., al cărei asociat unic şi administrator era. Ca atare, acţionând în numele contribuabilului, inculpatul este subiectul activ al infracţiunii prevăzute de art. 8 alin. 1 din Legea nr. 241/2005, urmând a se reţine deci că şi această critică este nefondată.

În continuare, se constată că în mod corect a reţinut instanţa de fond că în cauză nu erau întrunite condiţiile prevăzute de lege pentru reţinerea tentativei absolut improprii.

Astfel, se constată că potrivit literaturii de specialitate, există tentativă neidonee atunci când, deşi executarea acţiunii infracţionale a fost complet efectuată, urmarea socialmente periculoasă, urmărită sau acceptată de făptuitor, nu s-a produs din cauza modului eronat, absurd, în care a fost concepută executarea, ori a folosirii unor mijloace absolut inapte a produce urmarea sau din cauza imposibilităţii materiale de a se ajunge la rezultatul dorit. În jurisprudenţă, s-a reţinut tentativa absolut improprie atunci când făptuitorul a încercat să ucidă o persoană prin vrăji sau farmece ori dându-i să bea un pahar cu apă sau făcând-o să ingereze o substanţă absolut inofensivă, sau încercarea de înşelăciune prin prezentarea drept câştigător a unui bilet loto ale cărui cifre sunt în aşa fel modificate încât falsul apare evident (a se vedea în acest sens decizia Tribunalului Suprem nr. 2687/1969).

Comparând fapta săvârşită de inculpat cu exemplele de mai sus, se constată că modalitatea în care a acţionat acesta nu era deloc una absurdă, absolut inaptă de a produce consecinţa urmărită – rambursarea cu titlu de TVA deductibilă a unei sume mai mari decât cea cuvenită – aşa cum a susţinut acesta. Dimpotrivă, se constată că, în condiţiile în care potrivit art. 86 alin. 4 din Codul de procedură fiscală vechi, declaraţia fiscală întocmită potrivit art. 82 alin. (2) este asimilată cu o decizie de impunere, sub rezerva unei verificări ulterioare, şi produce efectele juridice ale înştiinţării de plată de la data depunerii acesteia, declaraţia depusă de inculpat avea aptitudinea de a produce efecte juridice, iar neproducerea urmării imediate s-a datorat numai vigilenţei organelor fiscale şi nu modalităţii concepute de inculpat de săvârşire a faptei. Astfel, împrejurarea că Administraţia Finanţelor Publice este astfel organizată încât încercarea de inducere în eroare poate fi relativ uşor descoperită nu atribuie cererii inculpatului, bazată pe facturi ce atestă operaţiuni fictive, caracterul impropriu, acest mod de executare putând duce în anumite împrejurări la consumarea infracţiunii.

(…)

În ceea ce priveşte împlinirea termenului general de prescripţie a răspunderii penale pentru fapta comisă de inculpat, Curtea constată că, prin Decizia Curţii Constituţionale nr. 297/2018, a fost admisă excepția de neconstituționalitate ridicată de Coriolan Secară și Nela Mirela Secară în Dosarul nr. 2.635/111/2014 al Curții de Apel Oradea - Secția penală și pentru cauze cu minori și s-a constatat că soluția legislativă care prevede întreruperea cursului termenului prescripției răspunderii penale prin îndeplinirea "oricărui act de procedură în cauză", din cuprinsul dispozițiilor art. 155 alin. (1) din Codul penal, este neconstituțională.

Aşa cum s-a arătat şi în literatura de specialitate, pentru a preîntâmpina fie o practică neunitară, fie încălcarea drepturilor şi libertăţilor fundamentale sau, in extremis, pentru a evita nesocotirea deciziilor sale, Curtea Constituţională arată în cuprinsul deciziei efectele pe care aceasta urmează a le produce (astfel cum a făcut-o în Decizia nr.665 din 5 iulie 2007 şi Decizia nr.1615 din 20 decembrie 2011). Mai mult, Curtea Constituţională fiind unica autoritate de jurisdicţie constituţională din România în domeniul controlului de constituţionalitate, are plenitudine de jurisdicţie în acest domeniu (aşa cum rezultă şi din Decizia nr.302 din 27 martie 2012, nepublicată încă în Monitorul Oficial al României, Partea I).

În acest context, se constată că în paragraful nr. 34 al deciziei, instanţa de contencios constituţional a reţinut că soluția legislativă anterioară, prevăzută la art. 123 alin. 1 din Codul penal din 1969, îndeplinea condițiile de previzibilitate impuse prin dispozițiile constituționale analizate în prezenta cauză, întrucât prevedea întreruperea cursului prescripției răspunderii penale doar prin îndeplinirea unui act care, potrivit legii, trebuia comunicat, în cauza în care persoana vizată avea calitatea de învinuit sau inculpat.

Având în vedere interpretarea spre care s-a orientat Curtea Constituţională, se constată că în cauză cursul prescripţiei răspunderii penale s-a întrerupt prin îndeplinirea acelor acte care, potrivit legii, trebuiau comunicate inculpatului.

Se constată că, raportat la pedeapsa prevăzută de lege pentru infracţiunea reţinută în sarcina inculpatului, termenul general de prescripţie a răspunderii penale este de 8 ani (potrivit ambelor reglementări penale care s-au succedat pe parcursul procesului penal – art. 122 alin. 1 lit. c) Cod penal 1969, şi art. 154 alin. 1 lit. c) Cod penal), care a început să curgă de la data săvârşirii infracţiunii, respectiv de la data de 25.02.2011. Rezultă că termenul general de prescripţie a răspunderii penale s-ar fi împlinit la data de 24.02.2019.

În logica deciziei Curţii Constituţionale mai sus evocată, pentru a stabili dacă acest termen a fost întrerupt, trebuie verificat dacă în intervalul 25.02.2011 – 24.02.2019 au fost comunicate inculpatului acte procedurale sau procesuale în prezenta cauză.

Verificând actele dosarului de urmărire penală, se constată că primul act de procedură comunicat inculpatului este procesul-verbal din data de 12.06.2014 (deci înăuntrul intervalului amintit), prin care i s-a adus la cunoştinţă apelantului B. calitatea de suspect cu privire la comiterea infracţiunii de tentativă la stabilirea cu rea-credinţă de către contribuabil a impozitelor, taxelor sau contribuţiilor, având ca rezultat obţinerea fără drept, a unor sume de bani cu titlu de rambursări sau restituiri de la bugetul general consolidat (f.9 şi urm. dup). Acest act a fost comunicat inculpatului, care a semnat de luare la cunoştinţă, fiind aşadar un act prin care s-a întrerupt termenul general de prescripţie a răspunderii penale.

În atare condiţii, au devenit incidente dispoziţiile art. 124 Cod penal 1969 (forma anterioară Legii nr. 63/2012 – aplicabilă în condiţiile art. 5 Cod penal), în acord cu care prescripţia înlătură răspunderea penală oricâte întreruperi ar interveni dacă termenul de prescripţie prevăzut în art. 122 este depăşit cu încă jumătate.

În acest context, se constată că termenul de prescripţie specială a răspunderii penale, de 12 ani a început să curgă la data de 25.02.2011 (data comiterii faptei de către inculpat) urmând a se împlini la data de 24.02.2023.

Având în vedere cele expuse, se va reţine că nici această ultimă critică nu este fondată.

(…)

În ceea ce priveşte cea de-a doua critică – omisiunea desfiinţării facturilor depuse de inculpat în susţinerea declaraţiei fiscale – se constată că în mod corect instanţa de fond a respins această cerere, dat fiind că în cauză nu au fost efectuate cercetări cu privire la o infracţiune de fals, care să justifice luarea acestei măsuri. Se constată că nici probatoriul administrat în cauză până la acest moment nu a lămurit pe deplin caracterul fals al facturilor utilizate de inculpat la comiterea infracţiunii, un astfel de demers nefiind nici necesar raportat la obiectul şi limitele judecăţii. Astfel, verificările s-au limitat a constata că datele inserate în facturi nu aveau la bază operaţiuni reale, însă nu s-a stabilit în ce condiţii au fost întocmite facturile respective. Raportat la cele expuse, instanţa de apel apreciază că nu se impunea desfiinţarea facturilor fiscale folosite de inculpat, apelul declarat fiind neîntemeiat şi sub acest aspect.

Domenii speta

Spete similare