Tva şi impozit pe profit

Sentinţă civilă 507 din 19.04.2022


Dosar nr. .../63/2020*

R O M Â N I A

TRIBUNALUL DOLJ

SECŢIA CONTENCIOS ADMINISTRATIV ŞI FISCAL

SENTINŢA Nr. .../2022

Şedinţa publică de la 19 Aprilie 2022

Completul compus din:

PREŞEDINTE ...

Grefier ...

Pe rol, pronunţarea asupra dezbaterilor ce au avut loc în şedinţa publică din data de ...2022, consemnate în încheierea de şedinţă de la acea dată, ce face parte integrantă din prezenta sentinţă, privind pe reclamanta ... în contradictoriu cu pârâţii DIRECŢIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANŢELOR PUBLICE CRAIOVA şi ADMINISTRATIA  JUDETEANA A  FINANTELOR PUBLICE  DOLJ, având ca obiect anulare act administrativ -rejudecare .

INSTANŢA

Asupra cauzei de faţă;

Prin decizia nr...din 07.02.2022, pronunţată de Curtea de Apel Craiova în dosarul nr. .../63/2020 s-a admis recursul formulat de recurenta reclamantă ...în contradictoriu cu intimatele pârâte Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Dolj, împotriva sentinţei nr. .../2021 din data de 10 noiembrie 2021, pronunţată de Tribunalul Dolj, Secţia Contencios Administrativ şi Fiscal, în dosarul nr. .../63/2020, având ca obiect „anulare act”.

Pentru a se pronunţa astfel, Curtea de Apel Craiova a reţinut următoarele:

Prin sentinţa nr. .../2021 din data de 10 noiembrie 2021, pronunţată de Tribunalul Dolj, Secţia Contencios Administrativ şi Fiscal, în dosarul nr. .../63/2020  s-a respins actiunea formulată de reclamanta ..., în contradictoriu cu pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Dolj şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova, ca neîntemeiată.

Împotriva sentinţei nr. .../2021 din data de 10 noiembrie 2021, pronunţată de Tribunalul Dolj, Secţia Contencios Administrativ şi Fiscal, în dosarul nr. .../63/2020 a formulat recurs reclamanta ....

În motivarea recursului, recurenta reclamantă ...a susţinut că hotărârea recurată este nelegală, motiv pentru care a solicitat admiterea recursului, în principal casarea cu trimitere a hotărârii atacate instanţei de fond pentru rejudecare (art. 488 alin. 1 pct. 5 c.pr.civ.), în subsidiar casarea hotărârii şi, rejudecând cauza pe fond, admiterea acţiunii modificată) art. 488 alin. 1 pct. 8 c.pr.civ.).

Curtea, analizând sentinţa prin prisma criticilor invocate în recurs, a apărărilor formulate, a dispoziţiilor legale aplicabile în cauză şi în conformitate cu dispoziţiile art. 488 noul Cod procedură civilă a constatat că recursul este fondat .

Curtea a constatat că în cauză se poate reţine incidenţa motivului de casare prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. 1 pct. 6 C.pr.civ., pentru care este necesar ca hotărârea atacată să nu cuprindă motivele pe care se întemeiază şi inexistenţa acestora împiedică exercitarea controlului judiciar, sau cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei.

Procesul civil român este guvernat de principii fundamentale reglementate în Capitolul II al Noului Cod de procedură civilă. În procesul civil, părţile au posibilitatea legală de a participa în mod activ la desfăşurarea judecăţii, atât prin susţinerea şi dovedirea drepturilor proprii, cât şi prin dreptul de a combate susţinerile părţii potrivnice şi de a-şi exprima poziţia faţă de măsurile pe care instanţa le poate dispune.

Rolul instanţei de control judiciar este acela de a raporta considerentele hotărârii de fond la situaţii de fapt şi de drept rezultate din probatoriul administrat şi de a stabili în ce măsură argumentele avute în adoptarea unei soluţii îşi găsesc sau nu suport în actele dosarului, pornind desigur de la criticile avute în vedere atunci când s-a exercitat această cale extraordinară de atac a recursului.

Instanţa de fond nu a analizat cererea de chemare în judecată raportat la toate motivele de nelegalitate invocate de recurentul reclamant, ci a prezentat numai scurte consideraţii teoretice referitoare la o parte din motivele de nelegalitate, ignorând astfel dispoziţiile art. 9 alin. 2, art. 14 alin. 6 şi art. 22 alin. 2 din Noul Cod de procedură civilă.

Din considerentele hotărârii instanţei de fond se observă că analiza efectuată de către aceasta, s-a întemeiat în mod principal pe apărările pârâtei, argumentele reclamantului fiind analizate doar în mod lapidar, fie chiar neanalizate, şi anume cel referitor la neanalizarea tuturor condiţiilor privind caracterizarea activităţii economice ca prestări de servicii, susţinându-se următoarele : „chestiunea de drept supusă controlului judiciar trebuie soluţionată prin prisma comerciantului care a vizat activitatea de vânzare încorporând activitatea de marketind/promovare.

Operaţiunea este una singură, aceea a vânzării bunului. De fapt, activitatea de promovare nici nu ar fi existat dacă nu ar fi vândut produsele sau altfel spus pentru a vinde produsele trebuia să le promoveze. Este normal ca pentru aceste activităţi să se calculeze impozitul specific pentru că ele au reprezentat de fapt scopul încheierii contractelor, acela al obţinerii unor venituri cât mai mari raportat la volumul cât mai mare al produselor vândute, cu atât mai mult cu cât la pagina 5/6 din obiecţiunile formulate de intimate se precizează în paragraful 4 faptul că activităţile pentru care organele fiscale consideră că trebuie să se achite impozitul pe profit.” reprezintă în fapt o parte din activităţile de bază desfăşurate în alimentaţia publică, activităţi ce nu necesită încheierea de contracte şi care fac parte din totalul activităţilor desfăşurate necesare funcţionării în condiţii normale a punctului de lucru, iar cheltuielile generate cu aceste activităţi se atribute în totalitate activităţii de baza, cea de restaurant, fără de care acesta nu ar putea funcţiona în condiţii normale.

Astfel, expertul nu a identificat documente cu privire la desfăşurarea efectivă a acestor activităţi de promovare în afara celor patru contracte pentru care, de fapt, în mod corect recurenta a achitat impozitul specific pentru toate veniturile ce s-au născut din derularea contractelor, întrucât acestea au vizat în realitate un singur element, obţinerea de profit din vânzarea produsului.

Dacă se raportează la sumele din facturi, acelea vizau de fapt comisioane/discounturi care doar au purtat titulatura de „prestări servicii”, întrucât contractele au fost încheiate cu Heineken, însă berea a fost achiziţionată de la alţi distribuitori cu care recurenta nu avea contracte, forma facturii fiind aceasta a prestărilor de servicii care de fapt nu era un cost aferent promovării ci se raporta strict la vânzarea produsului şi la volumul acestora, activitate care se încadrează în dispoziţiile art. 1 din legea 170/2016.

S-a mai arătat faptul că, în legislaţia naţională, nu există nicio prevedere legală în care să se precizeze în mod concret că pentru activităţile de promovare/publicitate/ marketing necesare activităţii de vânzare şi fără de care nu ar fi existat vânzarea produsului, trebuie să se achite impozitul pe profit. De aceea, a solicitat să se dea o interpretare corectă dispoziţiilor art. 10 alin. 1 din Legea 170/2016, în sensul că recurenta trebuia să achite impozitul pe profit doar în ceea ce priveşte activităţile pe care şi expertul le-a calificat ca fiind în afara celor corespunzătoare codurilor CAEN prevăzute la art 1 din legea 170/2016, respectiv taxe intrare strand şi vânzare mărfuri reselling.

Nici în ceea ce priveşte dispoziţiile art. 9 alin. 2 din Normele Metodologice de aplicare a legii 170/2016 instanţa nu a dat o soluţie corectă, întrucât deşi iniţial precizează că ”În ce priveşte modul de calcul al impozitului pe profit suplimentar... susţinerile reclamantei sunt reale în ce priveşte cadrul legal aplicabil şl modalitatea de calcul prin luarea în considerare a cheltuielilor aferente”, instanţa nu a aplicat corect acest articol raportat la probele administrate atunci când susţine că nu -a dovedit efectuarea de cheltuieli”, întrucât, la pagina 13 din raportul de expertiză, se identifică, în anexa 1, totalul cheltuielilor efectuate de către recurentă aferente activităţilor de restaurant.

Astfel, dacă se îmbrăţişează punctul de vedere al organelor fiscale şi al instanţei de fond cu privire la aplicarea art. 10 alin. 1 din Legea 170/2016, cheltuielile avute în vedere la stabilirea impozitului pe profit trebuie să fie aceleaşi cu cheltuielile efectuate de recurentă pentru desfăşurarea activităţii principale pentru care s-a achitat impozitul specific întrucât s-au folosit aceleaşi utilităţi, aceleaşi persoane angajate, etc ca şi pentru activitatea de bază.

Toate aceste susţineri nu au fost analizate de către instanţa de fond şi nici nu s-a pronunţat asupra lor.

Procedând în acest mod, instanţa de fond a soluţionat cauza fără a stabili o stare de fapt corectă, raportată la toate susţinerile părţilor, şi în absenţa unui probatoriu complet şi concludent, face imposibilă sarcina instanţei superioare în exercitarea controlului judiciar, procedeul juridic utilizat de instanţa de fond echivalând cu necercetarea fondului cauzei.

O astfel de motivare face imposibilă analiza, în cadrul recursului, a legalităţii hotărârii instanţei de fond, în speţă fiind aplicabile şi prevederile art. 6 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului, întrucât o hotărâre judecătorească pronunţată de o instanţă naţională trebuie să fie motivată, în fapt şi drept, sub toate aspectele existente în cererea de chemare în judecată, în caz contrar, fiind încălcat accesul liber la instanţă.

În acest sens, în virtutea dreptului la un proces echitabil, consacrat de art. 6 din Convenţia europeană a drepturilor omului, în jurisprudenţa Curţii Europene a Drepturilor Omului s-a reţinut constant că acest drept nu poate fi exercitat efectiv decât în situaţia în care instanţa procedează la „un examen efectiv al mijloacelor, argumentelor şi elementelor de probă ale părţilor, cel puţin pentru a le aprecia pertinenţa” (Curtea Europeană a Drepturilor Omului, hotărârea nr. 4 din 28.04.2005, în cauza Albina contra României, publicată în M. Of. nr. 1049/25.11.2005, Cauza Vlasia Grigore Vasilescu contra România, hotărârea din 8 iunie 2006).

Procedeul juridic utilizat de instanţa de fond echivalează cu necercetarea fondului cauzei, dar şi a dispoziţiilor art. 22 alin. 2 din Noul Cod de procedură civilă care impun judecătorului să stăruie, prin toate mijloacele legale, pentru a preveni orice greşeală privind aflarea adevărului în cauză, pe baza stabilirii faptelor şi prin aplicarea corectă a legii, în scopul pronunţării unei hotărâri temeinice şi legale.

Aspectele evidenţiate de recurentă, cu consecinţe asupra justei soluţionări a cauzei şi pronunţării unei hotărâri judecătoreşti legale şi temeinice, ca act final al dezbaterii judiciare, trebuiau clarificate de instanţa de fond, neputând fi analizate direct în recurs, pentru că acestea ţin de fondul cauzei deduse judecăţii care nu a fost analizat, nefiind posibilă efectuarea controlului judiciar, motive pentru care hotărârea recurată este casabilă potrivit art. 488 alin. 1 pct. 6 din Noul Cod de procedură civilă.

Pentru a putea vorbi de o examinare efectivă a fondului, instanţa investită cu soluţionarea cauzei ar fi trebuit să examineze atât solicitările reclamantului din cererea de chemare în judecată, cât şi apărările pârâtei formulate pe parcursul judecării cauzei, în vederea aplicării corecte a legii şi să justifice aplicarea în cauză dedusă judecăţii a anumitor norme de drept atât interne cât şi comunitare.

Prin urmare, raţionamentul instanţei de fond nu poate fi reţinut de instanţa de recurs şi, observând că în mod greşit instanţa a rezolvat procesul fără a intra în cercetarea fondului, soluţia care se impune este trimiterea cauzei spre rejudecare la aceeaşi instanţă, faţă de dispoziţiile art. 498 alin. 2 din Noul Cod de procedură civilă.

Pentru aceste motive, în temeiul art. 498 alin. 2 din Noul Cod de procedură civilă raportat la art. 488 alin. 1 pct. 6 din Noul Cod de procedură civilă, Curtea de Apel Craiova a admis recursul, a casat hotărârea atacată şi a trimis cauza spre rejudecare la aceeaşi instanţă.

În rejudecare, instanţa de fond va proceda la examinarea integrală a cererii recurentei reclamante, va analiza motivat, în fapt şi în drept, toate susţinerile din cererea de chemare în judecată, în raport cu probele ce se vor administra şi cu dispoziţiile legale aplicabile pricinii, luând în considerare în aceeaşi măsură şi apărările formulate de pârâtă precum şi toate celelalte susţineri din cererea de recurs.

Analizând  actele şi lucrările dosarului raportat la probele administrate în primul  ciclu procesual instanţa reţine următoarele:

Societatea reclamantă a făcut obiectul unei inspecţii fiscale în perioada 05.03.2020-16.06.2020 şi a aceasta a vizat perioada 01.12.2014-30.11.2019 în ceea ce priveşte  sarcinile fiscale din perspectiva tva,respectiv impozitul pe profit pentru perioada 01.01.2014-31.12.2018.

Urmare a raportului de inspecţie fiscala nr. .../26.06.2020 a fost emisă de către pârâta AJFP Dolj decizia de impunere nr. .../26.06.2020, prin care s-au stabilit în sarcina reclamantei obligaţii fiscale suplimentare, în cuantum de 363.922 lei, reprezentând impozit pe profit.

Pentrua se dispune astfel, s-a stabilit că reclamanta a înregistrat în evidenţa contabilă, în perioada 2017-2018, venituri din prestări servicii, în sumă de 2.284.509 lei, reclamanta apreciind că aceste venituri provin din activitatea de alimentaţie publică, asimilate încasărilor din alimentaţie publică, cod CAEN 5610 - Restaurante, aceasta calculând şi plătind la bugetul de stat impozit specific calculat pentru fiecare unitate în parte, conform formulei din Anexa 1 la Legea nr. 170/2016, în funcţie de suprafaţa utilă comercială/de servire/de desfăşurare a activităţii.

Conform constatării organelor fiscale sumele anterior menţionate au fost încasate în temeiul unor contracte de prestări servicii încheiate cu diverşi clienţi, care au şi calitate de furnizori, fiind evident că reprezintă venituri din servicii prestate acestor clienţi, conform clauzelor contractuale convenite, urmărindu-se promovarea produselor beneficiarilor de servicii.

În opinia reclamantei, pentru aceste venituri realizate în baza contractelor de prestări servicii menţionate, care pot fi considerate venituri din activitatea de alimentaţie publică, cod CAEN 5610 - Restaurante, se datorează impozitul specific, prevăzut de Legea nr. 170/2016 privind impozitul specific unor activităţi, fiind evident că ele sunt obţinute în cadrul activităţilor de alimentaţie publică derulate conform codului CAEN anterior indicat.

În esenţă,aşa cum arată şi în concluziile scrise, reclamanta apreciază că organul fiscal a aplicat greşit dispoziţiile art.10 alin.1 din legea 170/2016 privind impozitul specific unor activităţi,apreciind că veniturile rezultate din cele  patru contracte cadru încheiate nu pot fi considerate ca fiind venituri din activitatea de alimentaţie publică aferentă  codului CAEN 5610 ,,restaurante,,,pentru care se calculează şi datorează impozitul specific,apreciind şi reâncadrând aceste venituri în venituri din alte activităţi,respectiv venituri din prestări servicii către terţi.Potrivit dispoziţiilor cuprinse în legea 170/2016:

Art. 10: Reguli privind calculul, declararea şi plata impozitului specific datorat pentru alte activităţi

(1)Contribuabilii care, în cursul anului, realizează venituri şi din alte activităţi în afara celor corespunzătoare codurilor CAEN prevăzute la art. 1 aplică sistemul de declarare şi plată a impozitului pe profit prevăzut de Legea nr. 227/2015, cu modificările şi completările ulterioare,,iar potrivit art.1:

Art. 1: Dispoziţii generale

Prin derogare de la prevederile titlului II din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, prezenta lege reglementează impozitul specific pentru persoanele juridice române care desfăşoară activităţi corespunzătoare codurilor CAEN: 5510 - "Hoteluri şi alte facilităţi de cazare similare", 5520 - "Facilităţi de cazare pentru vacanţe şi perioade de scurtă durată", 5530 - "Parcuri pentru rulote, campinguri şi tabere", 5590 - "Alte servicii de cazare", 5610 - "Restaurante", 5621 - "Activităţi de alimentaţie (catering) pentru evenimente", 5629 - "Alte servicii de alimentaţie n.c.a.", 5630 - "Baruri şi alte activităţi de servire a băuturilor.

Faţă de susţinerile părţilor instanţa reţine că ,aşa cum s-a reţinut şi în primul ciclu procesual aspectul litigios vizează o problemă de drept respectiv a se determina natura veniturile realizate în baza contractelor de prestări servicii, colaborare sau promovare, încheiate de către reclamantă cu diverşi parteneri comerciali, având ca obiect principal promovarea produselor acestora, înregistrate în contul contabil 704, în perioada 2017-2018, în cuantum total de 2.274.509 lei, în speţă dacă acestea reprezintă venituri din servicii prestate acestor societăţi, aşa cum susţine organul fiscal, fiindu-le aplicabil regimul general de impunere, sau venituri din activitatea de alimentaţie publică, corespunzătoare codului CAEN 5610-Restaurante, pentru care se datorează impozitul specific anual, determinat în raport de dispoziţiile speciale ale Legii nr. 170/2016 privind impozitul specific unor activităţi.

În acest context, este de arătat că acest cod CAEN include activitatea de asigurare a serviciilor de servire a mesei pentru clienţi, fie că sunt serviţi stând la masă sau se servesc singuri dintr-un galantar cu produse, fie că mănâncă mesele preparate în incintă, că le iau acasă sau că le sunt livrate la domiciliu. Aceasta include prepararea şi servirea meselor pentru consumul imediat din autovehicule sau cărucioare fără motor.

Conform contractelor încheiate de reclamantă cu ...în dosar la filele 48-73 este de observat că  reclamanta se obliga  să asigure spaţiul necesar (...) pentru  expunerea şi activitatea de promovare a produselor ,iar reclamanta este remunerată pentru serviciile prestate(pct.2.20 din contractul  nr. ...din 01.12.2017-...) conform clauzelor contractuale specifice,  iar această activitate de asigurare spaţiu, promovare nici-o legătură cu activitatea de restaurant aşa cum este definită mai sus.

Totodată instanţa reţine că, impozitul specific instituit de Legea nr. 170/2016 privind impozitul specific unor activităţi este calculat conform celor stipulate în anexa I a acestui act normativ, avându-se în vedere rangul localităţii, suprafaţa utilă comercială/de servire/de desfăşurare a activităţii, sezonalitatea activităţii şi locul desfăşurării acesteia, criterii care nu ar putea fi aplicate pentru veniturile realizate de reclamantă din activitatea de asigurare spaţiu, promovare convenită cu partenerii săi comerciali.

Referitor la  modul de calcul al impozitului pe profit suplimentar, stabilit de organul fiscal prin reîncadrarea veniturilor  instanţa reţine că reclamanta,în esenţă ,face trimitere la concluziile experului ,în sensul că  nu se poate cuantifica în concret cuantumul cheltuielilor pentru fiecare activitate desfăşurată restaurant/promovare produse.

Or,în acest sens instanţa reţine că reclamanta porneşte de la o expunere pur doctrinară a aspectului cum că ar avea dreptul la deducerea cheltuielilor efectuate în vederea desfăşurării unei activităţi economice cu scopul de a obţine profit,însă aşa cum reiese şi din constatările expertului desemnat, aceste cheltuieli nu au putut fi identificate ,în concret  şi în acest sens reclamantei îi revenea obligaţia de a face dovada privind cuantumul acestora,în ce au constat,necesitatea lor în desfăşurarea activităţii.

Aşadar ,deşi reclamanta invocă efectuarea unor cheltuieli aceasta nu a dovedit odată cu efectuarea controlului şi nici pe parcursul judecării cauzei efectuarea de cheltuieli pentru remunerarea ce i-a fost făcută, susţinerile expertului contabil desemnat în cauză fiindu-i la rându-le teoretice, fără a justifica modul în care au fost efectuate în realitate cheltuielile stabilite, reţinându-se doar un procent din totalul veniturilor realizate, în raport de care a fost determinat şi profitul impozabil.

În raport de considerentele expuse, instanţa va concluziona că reclamanta a  realizat în perioada indicată venituri şi din alte activităţi în afara celor corespunzătoare codului CAEN 5610-Restaurante, astfel că organele fiscale cum  au stabilit în mod corect existenţa unor venituri suplimentare pentru care au calculat o sarcină fiscală,impozit suplimentar.

Faţă de aceste considerente, instanţa va respinge acţiunea ca neîntemeiată.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

 ÎN NUMELE LEGII

 HOTĂRĂŞTE

Respinge actiunea formulată de reclamanta ..., cu sediul procesual ales la ..., în contradictoriu cu pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Dolj şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova, ...având ca obiect anulare acte administrative şi pretenţii, ca neîntemeiată.

Cu drept de recurs în 15 zile de la comunicare, cererea urmând a fi depusă la Tribunalul Dolj.

Pronunţată azi 19.04.2022, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor de către grefa instanţei.