Contencios fiscal . Regimul juridic al impozitului pe dividende . Completarea incorecta a declaratiilor fiscale - efecte . Aprecierea concluziilor raportului de expertiza judiciara

Prin Sentinta nr. .... din data de .....2011, pronuntata de Tribunalul Dolj, în dosarul nr. ......, s-a respins actiunea formulata de  reclamanta SC ....... SA Craiova, în contradictoriu cu pârâtii  Directia Generala ...... Dolj  si Administratia ........ Dolj, ., ca neîntemeiata.

Pentru a pronunta aceasta sentinta, tribunalul a retinut ca pentru dividendele repartizate din profitul realizat în anii 2004 si 2005 actionarului ........, societate rezidenta în Cipru, reclamanta avea obligatia sa declare si sa vireze un impozit pe veniturile obtinute din România de nerezidenti în suma de .........lei, însa în mod eronat, a declarat si virat aceasta suma cu titlu de impozit pe dividende persoane juridice.

Potrivit art.82 alin.3 din O.G. nr.92/2003, „Contribuabilul are obligatia de a completa declaratiile fiscale înscriind corect, complet si cu buna-credinta informatiile prevazute de formular, corespunzatoare situatiei sale fiscale”.

În art.94 alin.1 din acelasi act normativ se arata ca „ Inspectia fiscala are ca obiect verificarea legalitatii si conformitatii declaratiilor fiscale, corectitudinii si exactitatii îndeplinirii obligatiilor de catre contribuabili, respectarii prevederilor legislatiei fiscale si contabile, verificarea sau stabilirea, dupa caz, a bazelor de impunere, stabilirea diferentelor obligatiilor de plata si a accesoriilor aferente acestora”, iar conform alin.3 lit.e, organul inspectie fiscala va proceda la stabilirea corecta a bazei de impunere, a diferentelor datorate în plus sau în minus, dupa caz, fata de creanta fiscala declarata si/sau stabilita, dupa caz, la momentul începerii inspectiei fiscale.

De asemenea, potrivit art.119 alin.1 si 3 din Codul de proc. fiscala, pentru neachitarea la termenul de scadenta de catre debitor a obligatiilor de plata, se datoreaza dupa acest termen majorari de întârziere. Majorarile de întârziere se fac venit la bugetul caruia îi apartine creanta principala.

Majorarile de întârziere se calculeaza pentru fiecare zi de întârziere, începând cu ziua imediat urmatoare termenului de scadenta si pâna la data stingerii sumei datorate, inclusiv. Pentru diferentele suplimentare de creante fiscale rezultate din corectarea declaratiilor sau modificarea unei decizii de impunere, majorarile de întârziere se datoreaza începând cu ziua imediat urmatoare scadentei creantei fiscale pentru care s-a stabilit diferenta si pâna la data stingerii acesteia inclusiv-art.120 alin.1 si 2 C.p.fiscala.

Fata de aceste dispozitii legale, instanta de fond a apreciat ca în mod corect organele de inspectie fiscala, constatând ca reclamanta nu a declarat si virat suma de 37.926 lei reprezentând impozit pe veniturile obtinute din România de nerezidenti, însa a declarat si virat în plus aceasta suma ca impozit pe dividende persoane juridice, a stabilit ca reclamanta datoreaza suma de ......lei impozit pe veniturile obtinute de nerezidenti si a considerat valabila plata acestei sume declarate ca impozit pe dividende, calculând impozit pe veniturile nerezidentilor doar pe perioada dintre data când obligatia trebuia declarata si data stabilirii debitului suplimentar prin raportul de inspectie fiscala, adica 27.03.2009.

Sustinerea reclamantei ca în cauza erau incidente dispozitiile art.114 alin.4 din O.G. nr.92/2003, conform carora organul fiscal „… va considera valabila plata de la momentul efectuarii acesteia, în suma si din contul debitorului înscrise în documentul de plata, cu conditia debitarii contului acestuia si a creditarii unui cont bugetar” nu a putut fi retinuta de catre instanta, întrucât conform Ordinului M.E.F. nr.1311/2008 emis în temeiul art.114 alin.4-7 din O.G. nr.92/2003, procedura de îndreptare a erorilor materiale din documentele de plata întocmite de contribuabil se aplica în urmatoarele situatii: a) plata obligatiilor fiscale s-a efectuat în alt cont bugetar decât cel corespunzator ori utilizând un cod fiscal eronat; b) în contul bugetar, inclusiv în contul unic, au fost achitate si alte obligatii fiscale decât cele prevazute a se achita în contul respectiv. Ori, în speta de fata, instanta de fond a apreciat ca nu este vorba de o eroare materiala în documentul de plata, ci de nedeclararea si virarea catre buget a impozitului datorat.

Împotriva acestei sentinte a declarat recurs reclamanta SC ....... SA care a criticat-o pentru nelegalitate si netemeinicie.

Prin Decizia nr. ..... din ...... pronuntata la Curtea de Apel Craiova  s-a admis recursul declarat de reclamanta SC ...... SA împotriva sentintei nr...... din 8 februarie 2010, pronuntata de Tribunalul Dolj, în dosar nr. 14300/63/2009.  S-a casat  sentinta si s-a trimis  cauza spre rejudecare.

Pentru a se pronunta astfel curtea a retinut ca instanta de fond nu numai ca nu a analizat cererile reclamantei, dar a pronuntat o solutie întemeiata numai pe sustinerile uneia dintre parti, respectiv pe cele ale pârâtei D.G.F.P Dolj, retinând în considerentele hotarârii aceleasi dispozitii legale si sustineri pe care pârâta le-a avut în vedere în solutionarea contestatiei reclamantei prin Decizia nr....../.........., dar si în concluziile scrise depuse de aceasta.

În raport de motivele actiunii, pronuntarea hotarârii, doar pe sustinerile pârâtei, a echivalat cu necercetarea fondului cauzei, încalcarea principiului disponibilitatii, dar si a dispozitiilor legale care dispun judecatorului sa staruie, prin toate mijloacele legale, pentru a preveni orice greseala privind aflarea adevarului în cauza, pe baza stabilirii faptelor si prin aplicarea corecta a legii, în scopul pronuntarii unei hotarâri temeinice si legale. Ei vor putea ordona administrarea probelor pe care le considera necesare, inclusiv efectuarea unei expertize contabile de specialitate, chiar daca partile se împotrivesc (art.129 alin.4 Cod pr.civila), mai ales ca reclamanta invoca mai multe motive de nulitate a actelor administrativ fiscale si contesta suma cuprinsa în aceasta, atât din punct de vedere al interpretarii dispozitiilor legale aplicabile, dar si din punct de vedere contabil.

Primind dosarul în rejudecare acesta a fost înregistrat  sub nr. ......., s-a fixat termen si s-a  dispus citarea  partilor.

În cauza s-a dispus efectuarea unei expertize contabile care a fost întocmita de expert  Teodorescu George-Ovidiu.

Analizând ansamblul materialului probator administrat în cauza instanta retine urmatoarele:

În baza raportului de inspectie fiscala nr........ întocmit de Administratia .........., a fost emisa decizia de impunere privind obligatiile fiscale suplimentare de plata nr....../....... prin care s-a stabilit, printre altele, obligatia de plata suplimentara a sumei de ...... lei, din care suma de ....... lei reprezinta majorari de întârziere, iar suma de ..... lei reprezinta penalitati, calculate ca urmare a nedeclararii si virarii impozitului pe veniturile obtinute din România de nerezidenti în suma de .......... lei pe anii 2004 si 2005.

Împotriva acestor acte administrativ-fiscale, reclamanta a formulat contestatie pe cale administrativa, aceasta fiind respinsa prin decizia nr....../...... emisa de D.G........

Pentru dividendele repartizate din profitul realizat în anii 2004 si 2005 actionarului .........., societate rezidenta în Cipru, reclamanta avea obligatia sa declare si sa vireze un impozit pe veniturile obtinute din România de nerezidenti în suma de ...... lei, însa în mod eronat, a declarat si virat aceasta suma cu titlu de impozit pe dividende persoane juridice.

Desi prin raportul de expertiza s-a retinut ca reclamanta nu ar datora majorarile si penalitatile mentionate, cu motivarea ca nu a fost prejudiciat bugetul de stat, din interpretarea dispozitiilor legale incidente, instanta a retinut ca actele fiscale contestate sunt legale.

Astfel, potrivit art 82 alin 3 din OG nr 92/2003 contribuabilul are obligatia de a completa declaratiile fiscale înscriind corect, complet si cu buna-credinta informatiile prevazute de formular, corespunzatoare situatiei sale fiscale. Declaratia fiscala se semneaza de catre contribuabil sau de catre împuternicit. Culpa în situatia completarii necorespunzatoare a unor astfel de declaratii apartine asadar reclamantei, care nu a declarat si virat suma mentionata în contul corespunzator.

În cauza nu sunt incidente nici dispozitiile 114 alin 4-6 din OG 92/2003 si Decizie nr 1/2006 întrucât nu este vorba doar de o eroare în documentele de plata, ci impozitul pe veniturile nerezidentilor nu  a fost declarat si virat la bugetul de stat consolidat.

În consecinta, instanta de fond a apreciat ca în mod corect organele fiscale au considerat valabila plata sumei declarate ca impozit pe dividende, calculând impozit pe veniturile nerezidentilor pe perioada dintre data când obligatia trebuia declarata si data stabilirii debitului suplimentar prin raportul de inspectie fiscala contestat. Asadar nu a fost considerata întemeiata sustinerea reclamantei conform careia nu subzista temeiurile de fapt si de drept pentru stabilirea obligatiilor suplimentare de plata

De asemenea, în mod legal s-a retinut prin raportul de inspectie fiscala contestat incidenta art 119 alin 1 si art 121 alin 1 din Codul de procedura fiscala care prevad modalitatea de calcul al accesoriilor.

Împotriva acestei sentinte a declarat recurs reclamanta SC .......... Craiova, criticând-o pentru netemeinicie si nelegalitate.

Împotriva acestei sentinte a declarat recurs reclamanta.

In motivarea recursului s-a aratat ca in mod nelegal si netemeinic, instanta de fond a înlaturat raportul de expertiza, proba solicitata de instanta de casare, fara a motiva aceasta înlaturare a probei.

Recurenta a mai retinut ca nu are culpa in declararea si virarea impozitului, aspect recunoscut si de organele fiscale prin rapoartele de inspectie fiscala.

Recurenta a sustinut ca in mod gresit si contrar concluziilor expertului, instanta de fond a retinut ca nu sunt incidente disp. art. 114 alin4 din C.f, esential fiind ca sumele au fost virate in termen legal la bugetul statului.

In recurs nu s-au cerut probatorii.

Intimata nu a depus întâmpinare.

Analizând actele si lucrarile dosarului, asupra motivelor invocate, instanta apreciaza ca recursul este nefondat pentru urmatoarele argumente:

Obligatia contribuabilului, prevazuta de art.82 alin.3 din O.G. nr.92/2003, „de a completa declaratiile fiscale înscriind corect, complet si cu buna-credinta informatiile prevazute de formular, corespunzatoare situatiei sale fiscale” nu poate fi înlaturata de reclamanta recurenta, care se supune acestei obligatii legale, indiferent de opinia expertului. Culpa pentru erori in înscrierea informatiilor in declaratiile fiscale apartine contribuabilului, caci el este debitorul acestei obligatii, criticile recurentei asupra acestui aspect fiind nefondate.

Gravitatea culpei insa, duce la consecinte juridice diferite, de la antrenarea raspunderii penale pana la o raspundere atenuata prin intermediul procedurii de rectificare a înregistrarilor si operatiunilor contabile eronate. Reclamanta nu a aratat ca in urma descoperirii virarii intr-un cont gresit a impozitului pe dividendele persoanei juridice nerezidente si-a rectificat, prin nota contabila, gresita virare a impozitului, revenind cu plata sumei in contul corect. Apararile sale, ca aceasta eroare a fost recunoscuta si de catre organele fiscale prin rapoartele de inspectie fiscala nu sunt de natura sa duca la încadrarea corecta a operatiunii fiscale, fara nici o alta formalitate.

Criticile recurentei in sensul ca in cauza sunt incidente art.114 alin.4 C.f. nu pot fi retinute, atât timp cat procedura rectificarii in documentele de plata întocmite de contribuabil nu a fost urmata de acesta si nici nu a invocat ca ar fi revenit catre organele fiscale cu o astfel de rectificare. Identificarea de catre organele de inspectie fiscala a debitarii contului recurentei in mod gresit de catre aceasta nu înseamna, asa cum am mai aratat rectificarea operatiunilor si a evidentelor contabile ale contribuabilului.

De asemenea, nici criticile recurentei referitoare la înlaturarea expertizei nu pot fi retinute. Astfel, nu se poate retine ca instanta de fond nu a motivat înlaturarea acestei probe, atât timp cat a argumentat mentinerea obligarii reclamantei la plata accesoriilor, cu referire direct la concluziile expertului. Aceasta proba nu a fost impusa de instanta de casare, fiind lasata la aprecierea instantei de rejudecare si in exercitarea dreptului la aparare al reclamantei.

Verificând forta probanta a expertizei, instanta observa ca sustinerea principala a expertului in sensul ca reclamanta nu a prejudiciat bugetul de stat, deoarece ambele conturi apartin acestui buget nu are baza legala, fiind prezentata ca o concluzie a unei stari de fapt fara sa indice temeiul de drept in baza caruia acest prejudiciu poate fi considerat inexistent. Având in vedere ca intre conturile bugetare nu se realizeaza compensatii, deoarece natura si destinatia fondurilor este diversa, Curtea apreciaza concluziile expertului ca neavând forta probanta, nefiind rezultatul unui demers stiintific. Prin urmare, in mod corect a procedat instanta de fond când a înlaturat aceasta proba.

Sustinerea recurentei in sensul ca, esential este ca sumele au fost virate in termen legal la bugetul statului, nu poate fi primita, deoarece gresita orientare a sumei privind impozitul pe dividende acordate persoanelor nerezidente duce la înlaturarea oricarui beneficiu al termenului, echivalând cu lipsa platii, pana la momentul reglarii operatiunii, fiind purtatoare de penalitati si majorari de întârziere.

Fata de argumentele de fapt si de drept invocate, in baza art 304/1 si 312 C.p.civ, CUrtea a respins recursul ca nefondat, cu mentinerea hotarârii primei instante.

Domenii speta

Spete similare