Art. 277 alin. 1 lit. a din Codul de procedură fiscală. ...

Art. 277 alin. 1 lit. a din Codul de procedură fiscală. Legătura relevantă care trebuie să existe între soluţionarea cu prioritate a dosarului penal şi soluţionarea contestaţiei rezultă cu evidenţă în măsura în care problema care se pune în speţă este tocmai legalitatea şi realitatea operaţiunilor înregistrate de reclamantă în contabilitate, respectiv suspiciunea  evidenţierii în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive, faptă ce constituie infracţiune de evaziune fiscală conform prevederilor art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.

Prin acţiunea formulată la data de 31.03.2017 şi modificată ( f. 138 vol. VIII) la data de 19.09.2017 reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor a învestit instanţa cu acţiune având ca obiect anularea Deciziei nr. xxx/14.07.2017 emisă de pârâtă şi obligarea acesteia la soluţionarea pe fond a contestaţiei formulată de reclamantă.

S-a solicitat şi obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

În motivare, reclamanta arată în fapt că urmare a verificării parţiale în perioada 27.09.2016 - 21.12.2016 a fost încheiat Raportul de inspecţie fiscală nr. …3/22.12.2016 şi Decizia de impunere nr. …5/22.12.2016, prin care s-au stabilit obligaţii reprezentând impozitul pe profit în sumă de 4.638.978 lei şi obligaţii reprezentând TVA în sumă de 691.613 lei.

La data de 20.02.2017 a fost emisă Decizia referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând penalităţi de nedeclarare nr. xx5/14.02.2017 şi Decizia referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi şi penalităţi de întârziere nr. xx5/14.02.2017, toate acestea reprezentând accesorii la sumele stabilite prin Decizia de impunere nr. …5 /22.12.2016.

Arată în continuare reclamanta că a obţinut suspendarea efectelor deciziilor atacate, iar în privinţa contestaţiei administrative formulate, la data de 14.07.2017 a fost emisă de către Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor Decizia nr.xx5/14.07.2017, prin care s-a decis suspendarea soluţionării contestaţiilor  împotriva deciziilor atacate în temeiul art. 277  alin. 1 lit. a) din Codul de procedură fiscală.

Reclamanta apreciază că este nelegală motivarea pârâtei în soluţia luată de a suspenda soluţionarea contestaţiilor, întrucât nu se indică mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Potrivit susţinerilor reclamantei motivarea deciziei de suspendare este inexactă şi insuficientă, nu s-a analizat nici măcar punctul de vedere depus, care dovedea realitatea operaţiunilor efectuate şi netemeinicia evidentă a reţinerilor organului fiscal; conform art. 277 alin. 1 lit. A din Legea nr. 207/2015, deşi este vorba despre o suspendare facultativă a soluţionării contestaţiei, dreptul de apreciere al organului de soluţionare competent nu poate fi considerat unul discreţionar, fiind necesară îndeplinirea criteriilor prevăzute de acestea, în privinţa legăturii relevante care trebuie să existe între soluţionarea contestaţiei şi soluţionarea cu prioritate a eventualului dosar penal deschis ca urmare a sesizării realizate de către organul de inspecţie fiscală; autoritatea fiscală în speţă a reţinut în mod eronat faptul cu nu se pot pronunţa pe fondul cauzei înainte de a se finaliza soluţionarea laturii penale, având în vedere principiul de drept penalul ţine în loc civilul, legea conferindu-le în mod expres posibilitatea soluţionării acesteia chiar şi în ipoteza în care au fost sesizate organele de urmărire penală.

Simplul fapt al sesizări organelor judiciare nu echivalează cu dovedirea existenţei indiciilor de săvârşire a unor infracţiuni, iar suspendarea nu poate fi considerată justificată dacă din motivare nu reiese că s-ar fi dispus începerea urmăririi penale cu privire la săvârşirea unei fapte în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impunere.

Raportat la dispoziţiile pct. 10.5 din Instrucţiunile din 23 decembrie 2015 pentru aplicarea titlului VIII din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală suspendarea procedurii de soluţionare a contestaţiei pe cale administrativă trebuie motivată de legătura de cauzalitate dintre obligaţiile fiscale şi stabilirea de către organele de urmărire penală a faptului că există indiciile săvârşirii unei infracţiuni.

În considerentele deciziei contestate, în ceea ce priveşte motivarea condiţiei "înrâuririi hotărâtoare" prevăzută de textul legal mai sus enunţat, organul fiscal s-a limitat să citeze norma considerată incidentă, fără a arăta care sunt elementele, indiciile reţinute, fără orice argumentare a raţionamentului pe baza căruia a ajuns la concluzia îndeplinirii condiţiei legale.

Procedând în acest mod, organul fiscal a adoptat un act administrativ nemotivat, în condiţiile cerute la art. 277 alin. (1) lit. a) Cod procedura fiscală, motivarea actului administrativ fiscal fiind o condiţie de legalitate a acestuia, impusă de legiuitor pentru garantarea dreptului la apărare al persoanei vătămate şi pentru a crea posibilitatea pentru instanţele de contencios administrativ şi fiscal să-şi exercite în mod real şi eficient atribuţiile legale de control.

Suspendarea soluţionării cauzei pe motiv că organul fiscal care a efectuat activitatea de control a sesizat organele de urmărire penală este justificată doar atunci când soluţia din dosarul penal priveşte stabilirea unor elemente de fapt care au o legătură şi înrâurire directă în soluţionarea contestaţiei fiscale.

Potrivit dispoziţiilor art. 11 alin. l din Legea nr. 571/2003, organul de control poate să nu ia în considerare o tranzacţie care nu are scop economic, în acest sens imputându-se reclamantei faptul că acesta ar fi avut obligaţia de a lua toate măsurile de verificare a partenerilor de afaceri, în conformitate cu art.233 din Directiva Consiliului European nr. 112/2006 şi cu art. 155 alin. 24 din Legea nr. 571/2003.

Conform Noului Cod fiscal, art. 11 alin. 1 paragraful al doilea: „Organul fiscal este obligat să motiveze în fapt decizia de impunere emisă ca urmare a neluării în considerare a unei tranzacţii sau, după caz, ca urmare a reîncadrării formei unei tranzacţii, prin indicarea elementelor relevante în legătură cu scopul şi conţinutul tranzacţiei ce face obiectul neluării în considerare/reîncadrării, precum şi a tuturor mijloacelor de probă avute în vedere pentru aceasta." Analiza scopului pentru care se efectuează operaţiunea, în sensul în care achiziţiile sunt efectuate pentru realizarea propriilor operaţiuni impozabile, are rolul de a demonstra împrejurarea potrivit căreia cheltuielile se regăsesc în conţinutul veniturilor realizate de contribuabil respectiv bunurile şi serviciile achiziţionate sunt utilizate în scopul operaţiunilor taxabile ale persoanei impozabile (art. 168 lit. a din Directiva 2006/112/CE privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, hotărârea CJUE în cauza C-29/08 AB SKF, punctele 57, 58, 60).

Organul de control în speţă nu impută reclamantei înregistrarea documentelor în contabilitate, ci modul în care aceste înregistrări s-au efectuat, precum şi faptul că unii dintre partenerii săi de afaceri au un comportament fiscal suspect-nu au activitate, nu funcţionează la sediul declarat, comportament care ar presupune existenţa unei scheme de evaziune fiscală, prin circuitul unor facturi fiscale care sunt menite a da aparenţă de realitate operaţiunilor, având drept scop obţinerea de avantaje fiscale, respectiv deducerea TVA.

Reclamanta face referire în continuare la jurisprudenţa  CEJ exprimată în cazul C-26/1962 NV Algemene Transport- en Expediţie Ondememing van Gendamp;Loos v. Netherlands Inland Revenue Administration, precum şi la garanţiile instituite de art. 24 din Constituţie.

Arată în continuare reclamanta că nu are criteriile la care să se raporteze în a determina legătura dintre cele două cauze (fiscală şi penală) şi în ce anume constă imposibilitatea organului fiscal de a stabili realitatea obligaţiilor stabilite în sarcina sa, astfel că nu este la adăpost de arbitrariul organului de control. Este de necontestat că autoritatea fiscală competentă a sesizat organele de urmărire penală, însă în speţă situaţia de fapt reţinută în actele de control nu este contestată, în discuţie fiind doar încadrarea fiscală a respectivei situaţii de fapt, anume dacă operaţiunile se încadrează sau nu în sfera deductibilităţii TVA.

În drept s-au invocat dispoziţiile art. 277  Cod procedură fiscală.

În probaţiune s-a solicitat, iar instanţa a încuviinţat administrarea probei cu înscrisuri.

Acţiunea a fost legal timbrată în condiţiile art. 16 alin. 1 lit. a din O.U.G. nr. 80/2013.

Pârâta Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor din cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală şi-a manifestat poziţia procesuală prin întâmpinare solicitând respingerea acţiunii pentru următoarele considerente:

Ca urmare a verificărilor efectuate, organele de inspecţie fiscală au constatat că reclamanta a înregistrat în evidenţele contabile o serie de cheltuieli reprezentând achiziţii de bunuri şi servicii de la diverşi furnizori, achiziţii care nu au avut la bază documente justificative prin care să se facă dovada efectuării operaţiunii (realizării în fapt a acestora) şi necesităţii în scopul realizării de venituri impozabile, precum şi cheltuieli cu amortizarea peste limitele legale.

Totodată, organele de inspecţie fiscală au constatat că reclamanta a înregistrat în evidenţa contabilă sume semnificative reprezentând cheltuieli de întreţinere şi reparaţii în condiţiile în care lucrările executate asupra unor vehicule feroviare au avut ca efect punerea în funcţiune a acestora în vederea desfăşurării activităţii, precum şi creşterea beneficiilor în sensul producerii veniturilor,  iar pentru recuperarea cheltuielilor cu investiţiile efectuate, societatea avea obligaţia recunoaşterii acestor sume în valoarea imobilizării corporale şi deducerea amortizării.

De asemenea, organele de inspecţie fiscală au constatat că reclamanta a acordat împrumuturi către persoane afiliate fără a percepe dobânzi.

Având în vedere aceste constatări, organele de inspecţie fiscală au stabilit în sarcina reclamantei impozit pe profit în sumă de 4.595.634 lei şi taxa pe valoarea adăugată în sumă de 522.042 lei.

În acelaşi timp, organele de inspecţie fiscală din cadrul Administraţiei pentru Contribuabili Mijlocii Constituită la nivelul Regiunii B. au întocmit şi transmis către Parchetul de pe lângă Tribunalul  B. Sesizarea penală nr. xxxx/22.12.2016 însoţită de Procesul-verbal nr. xxx/21.12.2016, având aceleaşi constatări cu cele din Raportul de inspecţie fiscală nr. …3/22.12.2016 în baza căruia a fost emisă Decizia de impunere nr. …5/22.12.2016, în vederea stabilirii existenţei sau inexistenţei faptelor prevăzute de art.9 alin.(1) lit.c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.

Sesizarea transmisă Parchetului de pe lângă Tribunalul B. de către Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii Constituită la nivelul Regiunii B. vizează un prejudiciu adus bugetului de stat în sumă de 5.330.591 lei reprezentând taxa pe valoarea adăugată şi impozit pe profit, valoare ce se regăseşte integral în Decizia de impunere nr. …5/22.12.2016, din care reclamanta contestă suma de 5.117.676 lei reprezentând taxă pe valoarea adăugată în sumă de 522.042 lei şi impozit pe profit în sumă de 4.595.634. Astfel, în cauză au devenit pe deplin aplicabile prevederile art.277 afin.(1) lit. a) din Legea nr.207/2015 privind Codul de procedura fiscală.

În cauză, între stabilirea obligaţiilor fiscale constatate prin Raportul de inspecţie fiscală nr. …3/22.12.2016 care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere nr. …5/22.12.2016 şi existenţa elementelor constitutive ale unei infracţiuni cu privire la mijloacele de probă există o strânsă interdependenţă de care depinde soluţionarea cauzei pe cale administrativă.

Aceasta interdependenţă constă în faptul că în cauză se pune problema legalităţii şi realităţii operaţiunilor înregistrate în contabilitate de reclamantă în condiţiile în care organele de inspecţie fiscală au avut suspiciunea evidenţierii, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive, faptă ce constituie infracţiune de evaziune fiscală conform prevederilor art.9 alin.(1) lit.c) din Legea nr.241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.

Organele de inspecţie fiscală au constatat că reclamanta a achiziţionat bunuri şi servicii de la diverşi furnizori, care nu au avut la bază documente justificative prin care să se facă dovada efectuării operaţiunii (realizării în fapt a acestora), necesităţii realizării în scopul obţinerii de venituri impozabile sau care nu au avut legătură cu activitatea economică a societăţii.

Astfel, reclamanta nu a prezentat documente justificative din care să rezulte beneficiarii efectivi ai transporturilor (nume, prenume, calitate), în cazul serviciilor de transport cu elicopterul, persoanele beneficiare ale serviciilor de cazare şi masă, pentru serviciile de consultanţă şi juridice, nu a prezentat niciun contract din care să rezulte obiectul concret al serviciilor şi necesitatea achiziţiei acestora şi nici alte documente din care să reiasă natura serviciilor prestate, justificarea prestării efective a serviciilor (rapoarte de lucru sau alte materiale corespunzătoare).

Totodată, potrivit aspectelor consemnate în cuprinsul Raportului de inspecţie fiscală nr. …3/22.12.2015, prin Procesul-verbal nr. xxx/10.12.2015 încheiat Ia reclamantă de către inspectorii antifraudă din cadrul Direcţiei Generale Antifraudă, referitor la piesele de schimb achiziţionate în anul 2010 de societate de la C. S.R.L. a rezultat că acestea au fost achiziţionate în anul 2010 de către C. S.R.L. de la D. S.R.L., că nu aveau serii de identificare, nu au fost prezentate documente din care să rezulte originea şi conformitatea; provenienţa pieselor de schimb nu a fost dovedită cu achiziţiile declarate de furnizorii interni (nici ca valoare şi nici ca domeniu de activitate), societatea D S.R.L. (nerecunoscută cu experienţă în domeniul de referinţă) nu figurează nici cu importuri de bunuri şi nici cu achiziţii intracomunitare; nu a fost prezentat cu ocazia verificărilor niciun document referitor la transportul acestora, pentru achiziţia sau returul lor.

Mai mult, societatea  D. S.R.L. a avut un comportament fiscal inadecvat, nu a depus declaraţii la organul fiscal decât pentru perioada martie-iunie 2009, nu a funcţionat şi nu a desfăşurat activitate la sediul social declarat şi nu avea posibilitatea depozitării bunurilor care ar fi făcut obiectul tranzacţiilor, nu a avut personal angajat (nu a fost depusă declaraţia 112 privind obligaţiile de plată a contribuţiilor sociale, impozitului pe venit şi evidenţă nominală a persoanelor asigurate) şi nici baza materială pentru a putea susţine activitatea economică şi figurează înscrisă în Registrul contribuabililor inactivi din data de 30.05.2011 ca urmare a neîndeplinirii obligaţiilor declarative.

S-a constatat de asemenea ca reclamanta a efectuat plăţi către societatea D. S.R.L. în perioada 14.02.2011-14.12.2011 în cuantum de 2.748.900 lei reprezentând contravaloarea facturilor de achiziţie motoare Diesel şi cutii viteze, suma transferată ulterior în contul altei societăţi comerciale, fiind retrasă în numerar de către administratorul D. S.R.L. şi de către o altă persoană împuternicită.

Totodată, inspectorii antifraudă au constatat ca înregistrarea în evidenţa contabilă a facturilor de achiziţie emise de către D. S.R.L., societate ce funcţionează pe principiul firmelor fantomă, a avut ca scop fabricarea unui document de provenienţă pentru produsele feroviare care ajung în final în devizele de lucrări supraevaluate ale reclamantei.

De asemenea,  s-a constatat ca nu există documente care să ateste calitatea de furnizor feroviar a lui D. S.R.L. în conformitate cu art.1 alin.(1)- (3) din OMT nr. 290/2000 şi faptul că piesele de schimb utilizate sunt omologate/agreate din punct de vedere tehnic de către AFER, iar valorile de livrare a bunurilor către reclamantă sunt apropiate de valoarea de achiziţie a bunurilor de la societatea D. S.R.L..

Cu ocazia aceluiaşi control s-a constatat ca există indicii suficiente care conduc la ipoteza că societăţile implicate în circuitul tranzacţional al bunurilor menţionate (motoare şi cutii de viteze) au derulat tranzacţii ce nu pot fi utilizate în mod normal în cadrul unor practici economice obişnuite, scopul esenţial al acestora fiind acela de a evita impozitarea ori de a obţine avantaje fiscale care altfel nu ar putea fi acordate.

Astfel, din analiza documentelor evidenţiate ca fiind emise în numele societăţii D.  S.R.L., iar ulterior de C. S.R.L. către reclamantă, reiese ca această activitate a condus la obţinerea unui avantaj fiscal în cascadă în sensul deducerii unor cheltuieli majorate şi a unei TVA aferentă (tot la o valoare majorată) de către beneficiarul final al operaţiunilor, respectiv reclamanta.

În mod nelegal reclamanta a considerat drept deductibile sumele majorate aferente acestor operaţiuni, în condiţiile în care operaţiunile şi tranzacţiile comerciale consemnate în respectivele documente justificative (şi utilizate ca bază de înregistrare în evidenţa financiar contabilă) nu reflectă o stare de fapt reală.

În plus, referitor la aceste tranzacţii, organele de inspecţie fiscală au constatat că în perioada în care s-au desfăşurat tranzacţiile care fac obiectul facturilor menţionate, D. S.R.L. nu şi-a îndeplinit obligaţia depunerii declaraţiilor 100 privind impozitele datorate bugetului de stat şi a deconturilor de TVA, eludând astfel plata la bugetul de stat a obligaţiilor fiscale ce au decurs din desfăşurarea operaţiunilor cu societatea  D. S.R.L., nu a depus declaraţiile informative 394 pentru anii 2010 şi 2011, rezultând diferenţe de raportare între acesta şi clientul C. S.R.L., ultima declaraţie 394 depusă de D. S.R.L. fiind aferentă semestrului l 2009, nu a depus situaţii financiare pentru anul 2010, începând cu data de 30.05.2011, D.  S.R.L. a fost declarată inactivă de către organele fiscale, iar din verificarea furnizorilor societăţii D. S.R.L., respectiv a celor care au declarat prin declaraţiile 394 livrări către acesta în anul 2010 s-a constatat că aceştia figurează cu domenii de activitate care nu au legătură cu transportul feroviar.

În ceea ce priveşte operaţiunile derulate cu C. S.R.L. prin Sesizarea penală nr. xxxx/22.12.2016 se arată că:

Deoarece achiziţia pieselor de schimb de către C. S.R.L. utilizate în reparaţii de material feroviar pentru  A.  S.R.L. de la D.  S.R.L. […]  este de fapt o operaţiune fictivă, în conformitate cu prevederile art.19 alin.(1) şi art. 21 alin.(1) şi alin. (2) şi alin. (3) lit. i din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu modificările şi completările ulterioare, cheltuiala în sumă de 1.029.368 lei nu este deductibilă la calculul profitului impozabil aferent exerciţiului financiar 2010.

Din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată, coroborând datele şi informaţiile stipulate în Procesul - verbal încheiat de inspectorii antifraudă în data de 10.12.2015 cu analiza evidentei financiare şi fiscale a contribuabilului verificat, se constată că societatea nu a demonstrat realitatea şi legalitatea operaţiunilor înscrise în facturile emise de furnizorul C. S.R.L. şi înregistrate în contabilitatea  A. S.R.L., facturile menţionate anterior; neavând calitatea de documente justificative pentru deducerea TVA.

Totodată, în urma efectuării controlului de către Direcţia Generală Antifraudă, in cuprinsul Procesului verbal nr. xxxx/10.12.2015 întocmit la finalizarea acestuia se arată: „în urma verificărilor efectuate la prestatorul  C. S.R.L. cu privire la furnizorul de motoare şi cutii de viteze ale acestuia, s-a constatat că există indicii suficiente care conduc la ipoteza că societăţile implicate în circuitul tranzacţional al bunurilor mai sus menţionate (motoare şi cutii de viteze) au derulat tranzacţii ce nu pot fi utilizate în mod normal în cadrul unor practici economice obişnuite, scopul esenţial al acestora fiind acela de a evita impozitarea ori de a obţine avantaje fiscale care altfel nu ar putea fi acordate. În fapt, pe baza documentelor evidenţiate ca fiind emise în numele societăţii D. S.R.L., iar ulterior de C. S.R.L. către societatea A. S.R.L. au condus la obţinerea unui avantaj fiscal în cascadă în sensul deducerii unor cheltuieli majorate şi a unei TVA aferentă (tot la o valoare majorată) de către beneficiarul final al operaţiunilor, în speţă A. S.R.L., despre care apreciem că în mod nelegal a considerat drept deductibile sumele majorate aferente acestor operaţiuni.

Astfel, s-a concluzionat operaţiunile şi tranzacţiile comerciale consemnate în respectivele documente justificative  (şi utilizate ca bază de înregistrare în evidenţa financiar contabilă) nu reflectă o stare de fapt reală.

Referitor la tranzacţiile cu E. S.R.L. s-a apreciat că facturile emise de E. S.R.L. şi contractul numărul  x/29.02.2012 nu conţin elemente concrete cu privire la beneficiarii reali ai serviciilor de cazare şi restaurant, scopul şi necesitatea efectuării acestora în avantajul activităţii A. S.R.L..

Cu excepţia documentelor anexate la facturile emise de E. S.R.L. (note de restaurant-evazive în conţinut, făcând referire doar la produsele consumate şi rapoartele menţionate), reprezentanta societăţii nu a prezentat echipei de control nici un document justificativ (situaţii, rapoarte, referate, invitata, proces-verbal de şedinţă, contracte încheiate, etc.) din care să rezulte: date privind identitatea beneficiarilor reali care au fost cazaţi la pensiunea aparţinând E. S.R.L., perioada efectivă în care au fost cazaţi; scopul şi necesitatea cheltuielilor aferente serviciilor de cazare şi restaurant; tipuri de activităţi desfăşurate cu ocazia întâlnirilor de afaceri, şedinţelor, etc.

Pentru tranzacţiile cu F. S.R.L. s-a stabilit că agentul economic verificat nu a putut prezenta documente justificative (ordine de deplasare) privind persoanele din cadrul societăţii care au mers în străinătate în interesul societăţii. Reprezentanţii societăţii nu au putut prezenta nici un document justificativ pentru a demonstra ca serviciile respective au fost prestate în interesul activităţii societăţii. Pe confirmările de rezervare în cazul companiilor de transport aerian apar ca beneficiari ai acestor servicii de cele mai multe ori asociaţii A. S.R.L., respectiv G., H., I., J.. Localităţile în care aceştia au mers cu avionul şi au fost cazaţi sunt:  Paris, München, Dubrovnik (Croaţia), Viena, Amsterdam, Londra, Budapesta, Milano, Atena, Oslo, Varşovia,etc. Pentru aceste deplasări nu au fost întocmite documente justificative din care să rezulte scopul şi necesitatea deplasărilor externe în evidenţa societăţii neexistând alte documente care să conţină alte informaţii suplimentare.

Prin adresa nr. …4/07.08.2015 s-a solicitat societăţii  F.  S.R.L. să  pună la dispoziţie toate documentele de transport şi cazare (vouchere, rezervări, bilete de avion, etc.) privind serviciile facturate către A. S.R.L. în perioada 2010-2014. Prin adresa de răspuns nr. …5/31.08.2015 au fost înaintate în fotocopie conform cu originalul documentele solicitate.

Sintetizând, pârâta învederează că prin acordarea de împrumuturi către persoane afiliate fără a percepe dobânzi, prin înregistrarea în evidenţa contabilă de cheltuieli aferente deplasărilor efectuate de către asociaţii societăţii, precum şi alte persoane care nu au calitatea de salariaţi ai societăţii, fără a fi prezentate documente justificative, înregistrarea în evidenţele contabile de servicii de transport cu elicopterul pentru asociaţii reclamantei şi de servicii de consultanţă şi juridice fără a prezenta documente care să justifice necesitatea achiziţionării acestor servicii, prin înregistrarea în evidenţa contabilă de sume semnificative reprezentând cheltuieli de întreţinere şi reparaţii şi cheltuieli cu amortizarea peste limitele legale, au fost diminuate obligaţiile fiscale datorate bugetului de stat constând în impozit pe profit şi TVA.

Drept urmare, organele de inspecţie fiscală din cadrul Administraţiei pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii B. au întocmit şi transmis către Parchetul de pe lângă Tribunalul Braşov Sesizarea penală nr. xxxx/22.12.2016, în vederea stabilirii existenţei sau inexistenţei elementelor constitutive ale vreunei/unor infracţiuni prevăzute sub aspectul săvârşirii faptelor prevăzute de art.9 alin.(1) lit. c din Legea nr.241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.

În continuare pârâta face referire la jurisprudenţa CEJ (Cauza 255/2002 Halifax & alţii) prin care s-a statuat în mod repetat că pentru a putea stabili existenţa dreptului de deducere în temeiul unor livrări de bunuri sau servicii este necesar să se verifice dacă acestea au fost efectiv realizate şi dacă bunurile sau serviciile în cauză au fost utilizate în scopul operaţiunilor taxabile. “În consecinţă,  se reţine că autorităţile şi instanţele naţionale sunt în măsură să refuze acordarea dreptului de deducere dacă se stabileşte, în raport cu elemente obiective, că acest drept este invocat fraudulos sau abuziv.” (a se vedea Hotărârea Fini H. C-32J03; Kittel şi Recolta Recycling C-439/04 şi C-440/04; Mahageben şi David C-80/11 şi C-142/11 şi Bonik 0285/11).

Cele anterior prezentate trimit la concluzia că decizia privind suspendarea cauzei se impune a fi luată ori de câte ori este vădit că soluţionarea laturii penale are o înrâurire hotărâtoare asupra dezlegării pricinii pe cale administrativă, suspendarea soluţionării având natura de a preîntâmpina derularea simultană şi în paralel a două proceduri independente, administrativă şi penală cu privire la aceleaşi fapte, ce are drept consecinţă emiterea unor hotărâri contradictorii (a se vedea Cauza Lungu şi alţii împotriva României, în care CEDO a statuat că instanţele naţionale au încălcat principiul securităţii raporturilor juridice).

Organele administrative nu se pot pronunţa pe fondul cauzei înainte de a se finaliza soluţionarea laturii penale, având în vedere faptul că organele de inspecţie fiscală au considerat că operaţiunile efectuate au implicaţii fiscale pentru care se ridică problema ascunderii sursei impozabile, cu consecinţa diminuării bazelor de impozitare aferente obligaţiilor datorate bugetului consolidat al statului.

Prin Decizia nr.72/28.05.1996, Curtea Constituţională a reţinut că nu trebuie ignorate nici prevederile art. 22, alin. (1) din Codul de procedură penală, devenit art. 28 alin. (1) din Legea 135/2010 privind Codul de procedură penală, potrivit cărora „hotărârea definitivă a instanţei penale are autoritate de lucru judecat în faţa instanţei civile care judecă acţiunea civilă, cu privire la existenţa faptei şi a persoanei care a săvârşit-o”.

De asemenea, prin Decizia nr. 401/2016, Curtea Constituţională apreciază/cazul de suspendare a procedurii de soluţionare a contestaţiei pe cale administrativă se referă la o situaţie de excepţie, aceea în care organul care a efectuat activitatea de control fiscal sesizează organele de urmărire penală în urma depistării indiciilor asupra săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează a fi pronunţată în procedura administrativă. Este firesc ca, în virtutea principiului „penalul ţine loc civilul”, procedura administrativă privind soluţionarea contestaţiei formulate împotriva actelor administrativ fiscale să fie suspendată până la încetarea motivului care a determinat suspendarea.

În ceea ce priveşte Decizia referitoare la obligaţiile de plată accesorii având în vedere că soluţionarea contestaţiei formulată de reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. …5/22.12.2016 a fost suspendată, conform principiului de drept accessorim sequitur principale şi în temeiul art. 277 alin.(1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, până la finalizarea cauzei penale, a fost suspendată şi soluţionarea contestaţiei formulate de reclamanta împotriva Deciziei referitoare la obligaţiile de plată accesorii reprezentând penalităţi de nedeclarare nr. xx5/14.02.2017, respectiv a Deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi şi penalităţi de întârziere nr. xx5/14.02.2017 pentru suma de 3.345.489 lei reprezentând penalităţi de nedeclarare în sumă de 5.280 lei, dobânzi aferente impozitului pe profit în sumă de 2.041.120 lei, penalităţi de întârziere aferente impozitului pe profit în sumă de 783.139 lei, dobânzi aferente taxei pe valoarea adăugată în sumă de 408.738 lei şi penalităţi de întârziere aferente taxei pe valoarea adăugată în sumă de 107.212 lei.

Analizând acţiunea dedusă judecăţii, Curtea constată următoarele:

În perioada 27.09.2016 - 21.12.2016 societatea reclamantă  A.  S.R.L. a fost supusă unei verificări parţiale, rezultatul verificării fiind consemnat în Raportul de inspecţie fiscală nr. …3/22.12.2016 şi Decizia de impunere nr. …5/22.12.2016, acte administrative prin care s-au stabilit obligaţii fiscale totale suplimentare de plată în suma de 5.330.591 lei, respectiv impozit pe profit în sumă de 4.638.978 lei şi TVA în sumă de 691.613 lei.

La data de 20.02.2017, a fost emisă Decizia referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând penalităţi de nedeclarare nr. xx5/14.02.2017 şi Decizia referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi şi penalităţi de întârziere nr. xx5/14.02.2017 reprezentând accesorii la sumele stabilite prin Deciziei de impunere nr. …5 /22.12.2016.

Reclamanta a formulat atât contestaţie administrativă împotriva actelor fiscale, cât şi cereri de suspendare a efectelor acestora, cererile de suspendare fiind admise prin sentinţele nr. 23/2017, respectiv 55/2017 ale Curţii de Apel Braşov, Secţia de contencios administrativ şi fiscal.

În ceea ce priveşte soluţionarea contestaţiilor administrative, pârâta Direcţia Generala de Soluţionare a Contestaţiilor a emis la data de 14.07.2017  Decizia nr. xx5/14.07.2017 prin care s-a decis suspendarea soluţionării contestaţiilor formulate, acesta fiind actul administrativ atacat în prezenta cauză, potrivit modificării de acţiune.

În esenţă, reclamanta susţine nelegalitatea deciziei atacate arătând că aceasta nu cuprinde motivele de fapt şi de drept care au format convingerea organului fiscal, şi că pe fond nu este îndeplinită condiţia de a exista o legătură relevantă între soluţionarea contestaţiei şi soluţionarea cu prioritate a dosarului penal.

Curtea reţine că prin decizia de impunere emisă în cauză organele fiscale au reţinut că reclamanta a înregistrat în evidenţele contabile o serie de cheltuieli reprezentând achiziţii de bunuri şi servicii de la diverşi furnizori, achiziţii care nu au avut la bază documente justificative prin care să se facă dovada efectuării operaţiunii (realizării în fapt a acestora) şi necesităţii în scopul realizării de venituri impozabile, precum şi cheltuieli cu amortizarea peste limitele legale; a înregistrat în evidenţa contabilă sume semnificative reprezentând cheltuieli de întreţinere şi reparaţii şi cheltuieli cu amortizarea peste limitele legale, fiind astfel diminuate obligaţiile fiscale datorate bugetului de stat constând în impozit pe profit şi TVA.

S-a reţinut de asemenea că au fost cauzate prejudicii bugetului de stat prin acordarea de împrumuturi către persoane afiliate fără a percepe dobânzi, prin înregistrarea în evidenţa contabilă de cheltuieli aferente deplasărilor efectuate de către asociaţii societăţii, precum şi alte persoane care nu au calitatea de salariaţi ai societăţii, fără a fi prezentate documente justificative; reclamanta a înregistrat în evidenţa contabilă servicii de transport cu elicopterul în valoare de 1.114.416  lei şi servicii de cazare şi masă în valoare de 1.498.653 lei  fără a prezenta documente justificative din care să rezulte beneficiarii efectivi ai transporturilor (nume, prenume, calitate), în cazul serviciilor de transport cu elicopterul, respectiv persoanele beneficiare ale serviciilor de cazare şi masă; societatea a înregistrat servicii de consultanţă şi juridice, dar nu a prezentat niciun contract din care sa rezulte obiectul concret al serviciilor si necesitatea achiziţiei acestora şi nici alte documente din care să reiasă natura serviciilor prestate, justificarea prestării efective a serviciilor (rapoarte de lucru sau alte materiale corespunzătoare).

În consecinţă, pârâta a  transmis către Parchetul de pe lângă Tribunalul B. Sesizarea penală nr. xxxx/22.12.2016 în vederea stabilirii existenţei sau inexistenţei elementelor constitutive ale infracţiuni prevăzute de art.9 alin.(1) lit. c din Legea nr.241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.

Potrivit dispoziţiilor art. 277 al. 1 lit. a din Codul de procedură fiscală organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei, atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Curtea constată că mijloacele de probă privind stabilirea bazei impozabile în sensul art. 277 al. 1 lit. a din Codul de procedură fiscală sunt constituite de ansamblul evidenţelor contabile întocmite de reclamantă, ori, în măsura în care organele de inspecţie fiscală au considerat că operaţiunile efectuate au implicaţii fiscale pentru care se ridică problema ascunderii sursei impozabile, cu consecinţa diminuării bazelor de impozitare aferente obligaţiilor datorate bugetului consolidat al statului, suspiciunea fiind aceea că reclamanta a achiziţionat bunuri şi servicii de la diverşi furnizori, care nu au avut la bază documente justificative prin care să se facă dovada efectuării operaţiunii (realizării în fapt a acestora) şi a necesităţii în scopul obţinerii de venituri impozabile sau care nu au avut legătură cu activitatea economică a societăţii, este evident că cercetarea de către organele penale a mijloacelor de probă privind stabilirea bazei impozabile capătă o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Contrar susţinerilor reclamantei, suspendarea în condiţiile art. 277 nu presupune individualizarea fiecărui mijloc de probă legat de care se fac cercetări penale.

În consecinţă, este neîntemeiată susţinerea reclamantei în sensul că decizia atacată ar fi nelegală întrucât nu se menţionează de către organul fiscal care ar fi mijloacele de probă privind stabilirea bazei impozabile şi a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei în cauză.

În privinţa legăturii relevante care trebuie să existe între soluţionarea cu prioritate a dosarului penal şi soluţionarea contestaţiei, Curtea constată că această legătură rezultă cu evidenţă în măsura în care problema care se pune în speţă este tocmai legalitatea şi realitatea operaţiunilor înregistrate de reclamantă în contabilitate, respectiv suspiciunea  evidenţierii în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive, faptă ce constituie infracţiune de evaziune fiscală conform prevederilor art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.

Având în vedere şi dispoziţiile art. 277 alin. 4 din Codul de procedură fiscală potrivit cărora hotărârea definitivă a instanţei penale prin care se soluţionează acţiunea civilă este opozabilă organelor de soluţionare competente cu privire la sumele pentru care statul s-a constituit parte civilă, instanţa apreciază că în mod corect s-a statuat de către organele fiscale că nu se poate proceda la soluţionarea fondului cauzei fiscale înainte de finalizarea soluţionării laturii penale.

Norma prevăzută la art. 277 alin. 1 lit. a din Codul de procedură fiscală nu presupune ca în cauza penală să se fi început urmărirea penală, aşa cum greşit susţine reclamanta, ci ca organul care a efectuat activitatea de control să fi sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni.

Sunt îndeplinite şi exigenţele prevăzute în Instrucţiunile din 23 decembrie 2015 pentru aplicarea Titlului VIII din Legea nr. 207/215 pct. 10.5 potrivit cărora suspendarea procedurii de soluţionare trebuie motivată de legătura de cauzalitate dintre obligaţiile fiscale şi stabilirea de către organele de urmărire penală a faptului că există indiciile săvârşirii unei infracţiuni, exigenţa motivării.

În ceea ce priveşte criticile reclamantei referitoare la nemotivarea actului administrativ atacat, contrar susţinerilor reclamantei, care arată că pârâta s-a limitat numai la citarea normei considerată incidentă în privinţa suspendării, Curtea constată că pârâta a expus în cuprinsul deciziei atacate atât împrejurările de fapt care să permită, pe de o parte, destinatarului să cunoască şi să evalueze temeiurile deciziei, iar pe de altă parte, să facă posibilă exercitarea controlului de legalitate, cât şi raţiunile de drept care au stat  la baza emiterii actului, ceea ce reprezintă o garanţie a respectării legii şi a ocrotirii drepturilor individuale.

În acest sens, Curtea constată că este respectată cerinţa de legalitate a motivării deciziei atacate.

În ceea ce priveşte susţinerea că existenţa unei eventuale infracţiuni nu impietează în mod direct şi decisiv asupra modalităţii de soluţionare a contestaţiei, întrucât pârâta avea posibilitatea, potrivit art. 11 alin. 1 din Legea nr. 571/2003  de a nu  lua în considerare o tranzacţie care nu are scop economic, Curtea reţine că în măsura în care conduita care a determinat înregistrarea de tranzacţii care nu au scop economic are şi semnificaţie penală, opţiunea organelor fiscale de a suspenda soluţionarea contestaţiei până la clarificarea aspectelor penale este una justificată.

Reclamanta nu contestă împrejurarea că ceea ce reproşează organul fiscal este modul in care s-au efectuat înregistrările în contabilitate, precum si faptul că unii dintre partenerii săi de afaceri au un comportament fiscal suspect, comportament care ar presupune existenţa unei scheme de evaziune fiscală, prin circuitul unor facturi fiscale care sunt menite a da aparenţă de realitate operaţiunilor, având drept scop obţinerea de avantaje fiscale, respectiv deducerea TVA.

Ori tocmai accesată clarificare cu privire la mijloacele materiale de probă, justifică în speţă măsura suspendării.

Pe de altă parte, reclamanta susţine eronat că sesizarea priveşte doar o parte a obligaţiilor fiscale, dimpotrivă se constată că Sesizarea transmisă Parchetului de pe lângă Tribunalul B. de către Administraţiei pentru Contribuabili Mijlocii Constituită la nivelul Regiunii B. vizează un prejudiciu adus bugetului de stat în sumă de 5.330.591 lei reprezentând taxa pe valoarea adăugată şi impozit pe profit, valoare ce se regăseşte integral în Decizia de impunere nr. …5/22.12.2016, din care reclamanta contestă suma de 5.117.676 lei reprezentând taxă pe valoarea adăugată în sumă de 522.042 lei si impozit pe profit în sumă de 4.595.634 Astfel, in cauza au devenit pe deplin aplicabile prevederile art.277 afin.(1) lit. a) din Legea nr.207/2015 privind Codul de procedura fiscală.

Faţă de considerentele de fapt şi de drept mai sus expuse, Curtea constată că acţiunea nu este întemeiată şi în temeiul art. 18 din Legea nr. 554/2004 urmează a fi respinsă, în mod corect procedând pârâta în speţă la suspendarea soluţionării contestaţiei administrative.

Domenii speta

Spete similare