Suspendare soluţionare contestaţie administrativă întemeiată pe dispoziţiile art. 277 alin. 1 lit. a din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală. Condiţii.

Instanţa de contencios administrativ învestită cu controlul de legalitate asupra deciziei de suspendare a soluţionării contestaţiei, emisă în temeiul C.proc.fisc., poate evalua măsura administrativă în ceea ce priveşte exercitarea dreptului de apreciere al autorităţii fiscale prin raportare la definiţia excesului de putere, cuprinsă în art. 2 alin. 1 lit. n din Legea nr. 554/2004, a proporţionalităţii şi a celorlalte exigenţe ale dreptului la o bună administrare.

Deşi dispoziţiile legale conferă organului de soluţionare competent un drept de apreciere asupra oportunităţii suspendării soluţionării contestaţiei, decizia privind suspendarea contestaţiei se impune a fi luată ori de câte ori este vădit că organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă.

Prin sentința nr. 410/2019 din data de 17.09.2019 pronunțată de Tribunalul Olt, Secția a II-a Civilă, de Contencios Administrativ şi Fiscal în dosarul nr. 751/104/2019, a fost respinsă cererea privind pe reclamanta X în contradictoriu cu pârâta Y, ca neîntemeiată.

Împotriva sentinței nr. 410/2019 din data de 17.09.2019, pronunțată de Tribunalul Olt, Secția a II-a Civilă, de Contencios Administrativ şi Fiscal în dosarul nr. 751/104/2019 a formulat recurs reclamanta X,  prin care, în temeiul art. 496 alin. 1, art. 498 alin. 1 rap. la art. 488 alin. 1 pct. 8 C.proc.civ. a solicitat a se dispune admiterea recursului, casarea sentinței recurate și rejudecând să se dispună admiterea cererii în anularea deciziei nr. 674/31.10.2018 și obligarea pârâtei de a soluționa contestația formulată în cadrul procedurii prealabile.

Z în numele şi pentru intimata X a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului şi menținerea sentinței ca fiind legală şi temeinică.

Recursul este nefondat pentru considerentele ce succed:

Curtea menţionează că recursul se poate exercita numai cu privire la nelegalitatea hotărârii atacate aşa cum rezultă din art. 488 din N.C.proc.civ. care prevede expres şi limitativ motivele de casare, niciunul dintre acestea nefiind conceput astfel încât să permită instanţei de recurs reanalizarea probelor şi reevaluarea situaţiei de fapt.

Recursul urmăreşte verificarea conformităţii hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile. Examinarea situaţiei de fapt nu este atributul instanţei de recurs. Instanţa de recurs nu judecă pricina, ci controlează legalitatea hotărârii instanţei de fond. Instanţa de recurs nu trebuie să se preocupe de situaţia de fapt, ci numai de problemele de drept, verificările de fapt fiind incompatibile cu structura recursului.

Potrivit art. 488 alin. 1 pct. 8 N.C.proc.civ., indicat de recurenta reclamantă în cererea de recurs: „Casarea unei hotărâri se poate cere numai pentru următoarele motive de nelegalitate: (…) 8. când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material”.

Acest motiv de casare vizează încălcarea legii de drept substanţial (material), încălcare ce poate îmbrăca mai multe aspecte: aplicarea unui text de lege străin situaţiei de fapt; extinderea normei juridice dincolo de ipotezele la care se aplică ori restrângerea nejustificată a aplicării prevederilor acesteia; textului de lege corespunzător situaţiei de fapt i s-a dat o interpretare greşită.

Contrar susţinerilor recurentei reclamante, Curtea constată că instanţa de fond a făcut o corectă interpretare şi aplicare a normelor de drept material incidente.

Suspendarea soluţionării contestaţiei administrative a fost dispusă în temeiul art. 277 alin. 1 lit. a din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

Potrivit art. 277 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, „Suspendarea procedurii de soluţionare a contestaţiei pe cale administrativă

(1) Organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când:

a) organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă;

b) soluţionarea cauzei depinde, în tot sau în parte, de existenţa ori inexistenţa unui drept care face obiectul unei alte judecăţi.

(2) La cererea contestatorului, organul de soluţionare competent suspendă procedura şi stabileşte termenul până la care aceasta se suspendă. Termenul de suspendare nu poate fi mai mare de 6 luni de la data acordării. Suspendarea poate fi solicitată o singură dată.

(3) Procedura administrativă este reluată la încetarea motivului care a determinat suspendarea sau, după caz, la expirarea termenului stabilit de organul de soluţionare competent potrivit alin. (2), indiferent dacă motivul care a determinat suspendarea a încetat ori nu.

(4) Hotărârea definitivă a instanţei penale prin care se soluţionează acţiunea civilă este opozabilă organelor de soluţionare competente, cu privire la sumele pentru care statul s-a constituit parte civilă.”

Spre deosebire de vechiul C.proc.fisc. care prevedea că se poate suspenda soluţionarea contestaţiei atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă, noul cod a adoptat o altă optică în sensul că prevede existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă ale bazei de impozitare.

Într-adevăr, în temeiul dispoziţiilor legale invocate, suspendarea soluţionării contestaţiei formulată împotriva deciziei de impunere fiscală nu se impune în mod obligatoriu în orice situaţie în care autoritatea fiscală este învestită cu analiza unor creanţe fiscale, ci este necesară o examinare a îndeplinirii condiţiilor prevăzute de textul legal.

Instanţa de contencios administrativ învestită cu controlul de legalitate asupra deciziei de suspendare a soluţionării contestaţiei, emisă în temeiul C.proc.fisc., poate evalua măsura administrativă în ceea ce priveşte exercitarea dreptului de apreciere al autorităţii fiscale prin raportare la definiţia excesului de putere, cuprinsă în art. 2 alin. 1 lit. n din Legea nr. 554/2004, a proporţionalităţii şi a celorlalte exigenţe ale dreptului la o bună administrare.

Astfel, deşi dispoziţiile legale menţionate conferă organului de soluţionare competent un drept de apreciere asupra oportunităţii suspendării soluţionării contestaţiei, decizia privind suspendarea contestaţiei se impune a fi luată ori de câte ori este vădit că organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă.

Aşa cum a reţinut instanţa de fond, prin plângerea penală nr. OTG AIF 1877/31.07.2018, organele de inspecţie fiscală au sesizat Parchetul de pe lângă Tribunalul Olt, înaintând întreaga documentaţia întocmită ca urmare a verificărilor efectuate în legătură cu realitatea şi legalitatea activităţii desfăşurate de reclamantă, în vederea efectuării de cercetări penale pentru stabilirea existenţei sau inexistenţei elementelor constitutive ale infracţiunilor de evaziune fiscală prevăzute de Legea nr. 241/2005.

Instanţa de fond a reţinut din conţinutul sesizării că s-a reclamat faptul că tranzacțiile economice şi documentele contabile întocmite nu sunt reale, nu reflectă realităţi economice şi contabile. Din controalele încrucişate efectuate în contabilitatea reclamantei şi a altor două societăţi a rezultat suspiciunea că relaţiile economice desfăşurate de acestea nu au fost reale, materialele de construcţii nu au circulat, una dintre societăţi părând a fi o societate interpusă pe lanţul de tranzacţionare pentru a crea provenienţa ilicită a bunurilor ce apar livrate către X şi acesta este motivul pentru care au fost sesizate organele penale.

Aşa cum a reţinut instanţa de fond, sesizarea Parchetului de pe lângă Tribunalul Olt nu a fost superficială, ci are la bază indicarea elementelor de fapt sau drept pe care se întemeiază, organul fiscal arătând pe larg atât indiciile care au stat la baza acestei sesizări,  ce operațiuni, elemente, acte sau fapte juridice are în vedere, cât şi infracțiunea a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă.

În condiţiile în care sunt cercetate tocmai mijloacele de probă care privesc stabilirea bazei de impozitare, probe care trebuie verificate, în mod corect organele fiscale au sesizat parchetul, iar suspendarea soluţionării contestaţiei respectă prevederile legale.

Aşa fiind, nu se poate reţine, astfel cum pretinde recurenta reclamantă, că este necesară soluţionarea contestaţiei, de vreme ce în sesizarea formulată au fost prezentate indicii privind săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală şi a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă.

Din conţinutului textului art. 277 alin. 1 lit. a din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, Curtea reţine faptul că legiuitorul a conferit organului de soluţionare a contestaţiei administrative un drept de apreciere asupra oportunităţii adoptării măsurii de suspendare aflată în discuţie, desigur, cu obligaţia acestuia de a motiva decizia adoptată.

În cauză, din cuprinsul deciziei contestate rezultă modul în care cele sesizate de către organul de control în plângerea penală ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă, aşa cum corect a reţinut şi instanţa de fond.

Analizând modul în care autoritatea fiscală şi-a exercitat dreptul de apreciere, prin raportare la definiţia excesului de putere cuprinsă în art. 2 alin. 1 lit. n din Legea nr. 554/2004, a proporţionalităţii măsurii şi a celorlalte exigenţe ale dreptului la o bună administrare, precum şi din perspectiva termenului rezonabil, Curtea nu poate reţine, în circumstanţele concrete ale prezentei speţe, elemente care să justifice anularea deciziei contestate.

În legătură cu instituirea cazului de suspendare a procedurii de soluționare a contestației administrative reglementat de art. 214 alin. 1 lit. a din O.G. nr. 92/2003 C.proc.fisc., Curtea Constituțională a reținut, în mai multe decizii, că acesta se referă la „o situaţie de excepţie, aceea în care organul care a efectuat activitatea de control fiscal sesizează organele de urmărire penală în urma depistării indiciilor asupra săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează a fi pronunţată în procedura administrativă. Este firesc ca, în virtutea principiului „penalul ţine în loc civilul”, procedura administrativă privind soluţionarea contestaţiei formulate împotriva actelor administrative fiscale să fie suspendată fie până la încetarea motivului care a determinat suspendarea, fie până la un termen stabilit de organul fiscal competent prin decizia de suspendare. Aceasta, deoarece hotărârea definitivă a instanţei penale prin care se soluţionează acţiunea civilă este opozabilă organelor fiscale competente pentru soluţionarea contestaţiei, cu privire la sumele pentru care statul s-a constituit parte civilă. (Decizia nr. 56/12.12.2013 publicată în Monitorul Oficial Nr. 204 din 10 aprilie 2013).

Aceleaşi raţiuni se regăsesc şi în situaţia dispoziţiilor din Legea nr. 207/2015 privind Noul Cod de procedură fiscală în legătură cu instituirea cazului de suspendare a procedurii de soluționare a contestației administrative reglementat de art. 277 alin. 1 lit. a din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

Aşa cum corect a reţinut instanţa de fond, organul fiscal a făcut menţiunea art.19 alin. 2 C.proc.penală nu pentru a motiva în drept decizia, ci în contextul în care era citat un  paragraf din Decizia Curţii Constituţionale în care instanţa de contencios constituţional făcea referire la acest articol, critica pe acest aspect fiind neîntemeiată.

Instanţa de fond a reţinut corect că în ceea ce privește decizia de impunere și raportul de inspecție fiscală soluționarea acestora trebuie să se realizeze mai întâi prin decizia de soluționare a contestației. Ca urmare, instanţa nu putea face o analiză a actelor de control despre care recurenta susţine că nu cuprinde nereguli în activitatea sa.

Legiuitorul acordă prioritate instanţei penale, în cazul existenţei unei legături dintre potenţialul caracter penal al faptei şi soluţia organului administrativ.

Numai în funcţie de stabilirea faptelor de către instanţa penală se poate asigura soluţionarea contestaţiei, deoarece soluţionarea cauzei penale poate determina adoptarea unor soluţii diferite în ceea ce priveşte obligaţiile fiscale.

În Decizia nr. 787/05 decembrie 2017, publicată în Monitorul Oficial Nr. 297 din 3 aprilie 2018, Curtea Constituţională a reţinut că, „în jurisprudenţa sa în această materie, Curtea a reţinut că, potrivit art. 205 alin. (1) din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, contestaţia este o cale administrativă de atac şi nu înlătură dreptul la acţiune al celui care se consideră lezat în drepturile sale printr-un act administrativ fiscal sau prin lipsa acestuia. Astfel, chiar dacă decizia sau, după caz, dispoziţia pronunţată de organul fiscal competent al cărui act administrativ fiscal este atacat are caracter definitiv în sistemul căilor administrative de atac, dreptul la acţiune în instanţă al contribuabilului nu este abolit, fiind chiar reconfirmat şi de art. 215 alin. (2) din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală în ceea ce priveşte suspendarea executării actului administrativ fiscal.”

„Finalitatea acestei norme legale, rațiunea ei sau mai bine spus scopul în care a fost edictată (ratio legis) este aceea de a clarifica și elimina toate bănuielile, respectiv indiciile privind săvârșirea unei fapte penale a cărei constatare ar avea o directă influență asupra soluției date în procedura administrativă, prealabil însă emiterii deciziei administrativ fiscale. Ceea ce este hotărâtor așadar, este legătura dintre potențialul caracter penal al faptei și soluția organului administrativ, legiuitorul înțelegând să acorde prioritate organului de cercetare penală.” (Decizia nr. 4461/20.11.2007 a Î.C.C.J., Secția de contencios administrativ și fiscal)

Este chiar în interesul recurentei reclamante să fie lămurite toate aspectele, de natură penală sau fiscală, ale situației sale.

Această măsură nu afectează dreptul la apărare şi a dreptul la un proces echitabil al reclamantei, ci dimpotrivă, urmăreşte tocmai realizarea acestor drepturi prin evitarea pronunţării unor soluţii diferite în materie penală şi administrativă. Aspectele de natură penală au o înrâurire hotărâtoare asupra modului de soluţionare a contestaţiei administrative.

Curtea Europeană de Justiție a statuat în mod repetat că pentru a putea stabili existența dreptului de deducere în temeiul unor livrări de bunuri sau servicii este necesar să se verifice dacă acestea au fost efectiv realizate și dacă bunurile sau serviciile în cauză au fost utilizate în scopul operațiunilor taxabile. În consecință, autoritățile și instanțele naționale sunt în măsură să refuze acordarea dreptului de deducere dacă se stabilește, în raport cu elemente obiective, că acest drept este invocat fraudulos sau abuziv (Hotărârea Fini H. -C.32/03, Kittel și Recolta Recycling - C - 439/04 și C -440/04, Mahayben și David C -80/11 și C -142/11 și Bonik - C-285/11.)

Termenul rezonabil, ca garanţie a unui proces echitabil, nu este o noţiune abstractă, ci se analizează de la caz la caz, în funcţie de anumite criterii cristalizate în jurisprudenţa Curţii Europene a Drepturilor Omului: complexitatea pricinii, atitudinea părţilor, miza litigiului.

Având în vedere izvorul cererii, temeiurile de fapt şi de drept ale acesteia, complexitatea şi tehnicitatea verificărilor necesare, în speţă există elemente consistente care să justifice măsura suspendării contestaţiei dispusă de pârâtă.

Ca urmare, aşa cum corect a reţinut şi instanţa de fond, Decizia de suspendare a soluţionării contestaţiei formulată împotriva deciziei de impunere, în raport de dispoziţiile art. 277 alin. 1 lit. a din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, este legală.

Analizând argumentele instanţei de fond reţinute pentru a înlătura susţinerile recurentei reclamante, Curtea constată că acestea sunt judicioase, fiind rezultatul unei corecte aplicări şi interpretări a normelor legale, în speţă nefiind incidente dispoziţiile art. 488 alin. 1 pct. 8 N.C.proc.civ.

Pentru aceste considerente, criticile formulate de recurenta reclamantă sunt nefondate, astfel că, în temeiul art. 496 alin. 1 N.C.proc.civ., recursul declarat va fi respins ca nefondat.

Domenii speta

Spete similare