Apel. Procedura insolvenței. Cererea debitoarei de constatare a stingerii obligațiilor de plată prevăzute în programul de plăți cuprins în planul de reorganizare

LITIGII CU PROFESIONIȘTI

Apel. Procedura insolvenței. Cererea debitoarei de constatare a stingerii obligațiilor de plată prevăzute în programul de plăți cuprins în planul de reorganizare. Concursul dintre legislația fiscală și legislația insolvenței în materie de imputație a plății. Posibilitatea contestării rapoartelor financiare întocmite de administratorul judiciar în temeiul art. 106 din Legea nr. 85/2014

- art. 165 alin. 6 și art. 353 din Legea nr. 207/2015

- Decizia ICCJ nr. 6/2012 – RIL

- Decizia ICCJ nr. 28/2018 – HP

- art. 24 Cod procedură civilă

- art. 21 alin. 1, art. 106 și art. 343 din Legea nr. 85/2014

Curtea de Apel Oradea – Secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal

Decizia nr. 236 din 6 octombrie 2020

Prin Sentința nr. (...)/F/25.05.2020, Tribunalul (...) a respins ca neîntemeiată cererea formulată de către reclamanta (R) SRL, J(...), CUI RO (...), cu sediul în (...), prin administrator special, în contradictoriu cu pârâta ANAF – DIRECȚIA GENERALĂ DE ADMINISTRARE A MARILOR CONTRIBUABILI, cu sediul în București, str. Lucrețiu Pătrășcanu, nr. 10, sector 3 și administrator judiciar (AJ) SPRL – Filiala (...), cu sediul în (...).

Fără cheltuieli de judecată.

Pentru a hotărî în acest sens, tribunalul a reținut următoarele:

Imputația plății a fost reglementată de art. 165 alin. 6 Cod procedură fiscală, astfel că, “Cu excepția situațiilor prevăzute la art. 167 alin. (11) și (12), pentru debitorii care se află sub incidența legislației privind insolvența, ordinea de stingere este următoarea:

a) obligații fiscale născute după data deschiderii procedurii insolvenței, în ordinea vechimii;

b) sume datorate în contul ratelor din programele de plăți ale obligațiilor fiscale, cuprinse în planul de reorganizare judiciară confirmat, precum și obligațiile fiscale accesorii datorate pe perioada reorganizării, dacă în plan s-au prevăzut calcularea și plata acestora;

c) obligații fiscale născute anterior datei la care s-a deschis procedura insolvenței, în ordinea vechimii, până la stingerea integrală a acestora, în situația contribuabililor aflați în stare de faliment;

d) alte obligații fiscale în afara celor prevăzute la lit. a)-c).”

Dispozițiile legale anterioare sunt imperative, speciale, aplicându-se cu prioritate față de dispozițiile Legii nr. 85/2006.

Este adevărat că, potrivit art. 157 alin. 2 lit. c) Cod procedură fiscală „nu sunt considerate obligații fiscale restante obligațiile fiscale cu termene de plată viitoare stabilite în planul de reorganizare judiciară aprobat în condițiile legii”, dar acestea se referă la creanțele născute anterior deschiderii procedurii.

Atât debitoarea, prin administrator special, cât și administratorul judiciar confirmă faptul că față de creditoarea DGFP s-au înregistrat creanțe născute în cursul procedurii.

Mai mult, prin Sentința nr. (...)/F/2018 din data de 23.01.2018 pronunțată în prezentul dosar, definitivă prin respingerea apelului, judecătorul sindic a luat act de recunoașterea de către administratorul judiciar (AJ) Filiala (...) SPRL, a creanței curente în cuantum de 10.253.055 lei solicitată de creditorul Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

 Potrivit art. 165 alin. 6 Cod procedură fiscală achitarea obligațiilor fiscale născute după data deschiderii procedurii insolvenței, în ordinea vechimii, are prioritate, astfel că cererea reclamantei apare ca neîntemeiată și a fost respinsă ca atare. Nefiind solicitate cheltuieli de judecată, acestea nu au fost acordate.

Împotriva acestei hotărâri, a formulat apel debitoarea SC (R) SRL, prin care a solicitat admiterea apelului ca fondat și ca o consecință a admiterii acestuia, să se constate că distribuirile efectuate de către (R) SRL către creditorul garantat ANAF – DGAMC, au ca efect stingerea obligațiilor din Programul de plăți cuprins în cadrul Planului de reorganizare al (R) SRL, să se constate obligația creditorului ANAF - DGAMC de a opera plățile efectuate de (R) SRL, conform Planului de reorganizare confirmat de judecătorul sindic.

În motivare, apelanta a arătat că, din punctul său de vedere, hotărârea atacată nu este motivată în fapt și în drept cu privire la soluția de respingere a cererii sale, aceasta fiind respinsă fără a se face o referire expresă la motivele invocate de societate, ci doar la susținerile celor de la Agenția Națională de Administrare Fiscală – DGAMC.

A apreciat că au fost încălcate astfel prevederile art. 425 alin. l lit. b) din Codul de procedură civilă. Motivarea soluției date de instanță reprezintă o garantare a dreptului la un proces echitabil, drept protejat atât de legislația internă, cât și de cea comunitară care face parte din dreptul național.

A susținut că prin sentința apelată instanța de fond a încălcat dreptul său la un proces echitabil cât timp nu a analizat argumentele sale și nu a motivat temeinic respingerea cererii societății, fiind încălcate dispozițiile art. 6 paragraful 1 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului.

Astfel, instanța de fond prin neanalizarea cererii sale și analizarea doar a motivelor de fapt și de drept din cadrul întâmpinării formulate de către ANAF – DGAMC, în mod evident a prejudiciat interesul societății.

Așa cum a precizat și în cadrul acțiunii, conform principiilor de drept civil, concursul dintre o lege specială (Legea nr. 85/2006) și o lege generală (Codul de procedură fiscală) se rezolvă întotdeauna în favoarea legii speciale.

Astfel, specialia generalibus derogant este un principiu juridic care implică faptul că norma specială este cea care derogă de la norma generală și că norma specială este de strictă interpretare la cazul respectiv. Mai mult, o norma generală nu poate înlătura de la aplicare o norma specială.

În prezenta cauză, în mod eronat, instanța de fond, fără a analiza motivele de fapt și de drept invocate de societate, a achiesat la opinia intimatului ANAF – DGAMC prin care acesta susține că suma de 1.744.572 lei – creanța înscrisă în Tabelul definitiv în categoria creanțelor garantate și achitată de (R) SRL pe parcursul celor 3 ani de reorganizare, conform Programului de plăți din Planului de reorganizare, nu a stins creanțe anterioare deschiderii procedurii insolvenței, ci a stins creanțe curente, născute după data deschiderii procedurii insolvenței. Temeiul juridic invocat de intimatul garantat ANAF – DGAMC îl reprezintă prevederile cap. III al Ordinului 3637/2015 pct. 22 coroborat cu prevederile alin. 6 art. 165 din Codul de procedură fiscală.

A solicitat să se rețină faptul că oricărei societăți aflate în insolvență (fie observație, fie reorganizare, fie faliment i se aplică prevederile legii insolvenței sub imperiul căreia s-a deschis această procedură. În ceea ce privește procedura de insolvență a (R) SRL, aceasta este guvernată de prevederile Legii nr. 85/2006.

Astfel, având în vedere prevederile doctrinei, societatea a adresat cererea privind constatarea faptului că distribuirile efectuate de către (R) SRL către creditorul garantat ANAF – DGAMC, au ca efect stingerea obligațiilor din Programul de plăți cuprins în cadrul Planului de reorganizare al (R) SRL și că obligația creditorului ANAF – DGAMC de a opera plățile efectuate de (R) SRL, conform Planului de reorganizare confirmat de judecătorul sindic.

În prezent, (R) SRL se află în perioada de reorganizare judiciară, începând cu data de 30.09.2016, urmare a aprobării de către Adunarea generală a creditorilor a Planului de reorganizare depus de administratorul judiciar și de societate, și a confirmării de către judecătorul sindic, în temeiul art. 101 din Legea nr.85/2006 a planului de reorganizare al societății (R) SRL, prin Sentința nr. (...)/F/2016. Prin pronunțarea sentinței, prevederile planului capătă valoarea unor dispoziții imperative. În acest sens prevede și art. 102 alin. (1) al Legii nr. 85/2006.

Obligațiile prevăzute în planul de reorganizare se aduc la îndeplinire de către societatea aflată în reorganizare, sub supravegherea administratorului judiciar, conform prevederilor art. 103 alin. (1) al Legii nr. 85/2006.

Acest principiu a fost de asemenea reluat prin prevederile planului de reorganizare, astfel cum a fost confirmat de către judecătorul sindic.

Conform opiniei practicianului în insolvență - (...): “creditorii bugetari sunt ținuți de prevederile legii insolvenței, pentru cel puțin următoarele argumente:

- la procedura colectivă și concursuală prevăzută de Legea nr.85/2006 participă toți creditorii, inclusiv cei bugetari;

-procedurii speciale prevăzute de Legea nr. 85/2006 care reglementează o procedură colectivă de recuperare a creanțelor nu îi pot fi aplicate dispoziții dintr-o altă lege care reglementează o procedură individuală de recuperare a creanțelor – în speță Codul de procedură fiscală;

-Legea nr. 85/2006 este lege organică, în timp ce Codul de procedură fiscală este lege ordinară;

-odată deschisă procedura insolvenței, creditorii nu au o facultate ci o obligație de a-și recupera creanțele respectând regulile procedurii.

În cadrul sentinței atacate, în mod greșit, instanța de fond a acordat întâietate dispozițiilor Codului de procedură fiscală (lege generală), în detrimentul Legii nr. 85/2006 (lege specială) ocolind astfel procedura de recuperare obligatorie a creanțelor, întrucât creditorul bugetar și-ar recupera creanțele anterioare deschiderii procedurii, prioritar față de ceilalți creditori, încălcând astfel însăși esența Legii nr. 85/2006.

A invocat prevederile art. 149 din Legea nr. 85/2006.

Respectând dispozițiile legale în materie, (R) SRL a achitat creanțele cuprinse în tabelul definitiv în conformitate cu programul de plăți prevăzut în planul de reorganizare, în acest sens fiind și dispozițiile art. 102 alin. (1) al Legii nr. 85/2006.

Prin urmare, față de cele menționate anterior, față de ANAF – DGAMC, societatea a făcut distribuirile conform programului de plăți cuprins în planul de reorganizare confirmat al (R) SRL.

Așa cum reiese și din cadrul documentelor depuse la dosar, se poate observa faptul că pe ordinele de plată, (R) SRL a indicat în mod expres ce reprezintă fiecare dintre cele trei plăți efectuate, respectiv „rate conform Planului de reorganizare”.

Toate aceste distribuiri au fost prezentate în cuprinsul rapoartelor financiare aferente trimestrelor în care acestea au fost efectuate, conform prevederilor art. 106 din Legea nr. 85/2006.

Prin urmare, a apreciat că, prin efectuarea plăților antementionate, societatea în momentul de față este descărcată de plata din cadrul programului de plăți din cadrul Planului de reorganizare de suma de 1.744.572 lei față de ANAF – DGAMC.

În susținerea argumentelor sale, a precizat în cadrul acțiunii faptul că rapoartele financiare întocmite în procedură au prezentat modalitatea în care (R) SRL și-a respectat obligațiile de plată către creditorii menționați în Programul de plăți din cadrul Planului de reorganizare, acestea fiind întotdeauna prezentate creditorilor și implicit ANAF – DGAMC.

Conform prevederilor art. 21 din Legea nr. 85/2006, orice creditor avea posibilitatea de a contesta oricare dintre rapoartele depuse de administratorul judiciar, în măsura în care avea obiecțiuni cu privire la aspectele menționate în cadrul acestuia, niciunul dintre aceste rapoarte nefiind contestat de către nici un creditor.

A considerat că orice altfel de abordare sau interpretare nu ar fi în concordanță cu dispozițiile art. 64 alin. 6 din Legea nr. 85/2006. Daca ar accepta interpretarea intimatei, atunci s-ar crea un regim derogatoriu, preferențial în vederea aplicării cu întâietate a dispozițiilor legislației fiscale (lege cu caracter general), în detrimentul Legii nr. 85/2006, ce reprezintă o normă cu caracter special.

Deși a făcut această precizare în cadrul cererii sale, instanța de fond nu a reținut acest aspect și nici nu s-a pronunțat cu privire la acesta.

Totodată, prin hotărârea apelată, instanța de fond, interpretând greșit dispozițiile legale și neținând cont de principiul aplicării legii civile în timp cât și de cel al neretroactivității acesteia, a dat eficiență dispozițiilor Codului de procedură fiscală intrat în vigoare în 2016, după intrarea în insolvență a debitoarei, și care, la art. 165 alin. (6) prevede ordinea de efectuare a plăților de către debitorul aflat în insolvență.

Trebuie observat faptul că prioritatea acordată de către Noul Cod de procedură fiscală achitării obligațiilor curente, născute după deschiderea procedurii, își are rațiunea în corelația necesară în care se afla acest nou text cu noua reglementare a Legii insolvenței, respectiv Legea nr. 85/2014, cu scopul de a evita acumularea de noi datorii fiscale de către debitorul aflat în reorganizare și a-l proteja astfel pe acesta împotriva unui eventual faliment, dar și pentru a proteja pe creditorii cu creanțe curente.

În consecință, aplicarea imediată a legii noi de procedură fiscală este pe deplin justificată la dosarele de insolvență deschise sub imperiul Legii nr. 85/2014, așa cum o impun regulile generale ale dreptului.

În ce privește însă dosarele de insolvență deschise sub imperiul Legii nr. 85/2006, consecințele ce rezultă din interpretarea sistematică a dispozițiilor acesteia cu dispozițiile Codului de procedură fiscală sunt diferite. În Codul de procedură fiscală aprobat prin OG nr. 92/2003, textul corespunzător era situat la art. 115 alin. (3). Această formulare era consecința directă a modului de reglementare a reorganizării și are vocația de a se aplica atât în cadrul perioadei de observație cât și în cadrul reorganizării.

Istoricul evoluției corelației dintre dispozițiile Legii insolvenței, pe de o parte și ale Codului de procedură fiscală pe de altă parte demonstrează fără îndoială că legiuitorul a căutat să le armonizeze, atât sub aspectul posibilității de calculare a accesoriilor asupra creanțelor fiscale (art. 122 ind. 1, rezultat din fostul art. 118 Cod procedură fiscală) cât și sub aspectul ordinii plăților, aspecte esențiale în asigurarea necesarei coroborări dintre cele două texte cu valoare juridică egală, în vederea aplicării unitare a acestora.

Astfel, pentru procedurile de insolvență deschise sub imperiul Legii nr. 85/2006 este necesar să se aplice dispoziții aflate în concordanță cu textul și rațiunea acestora, inclusiv pe terenul procedurii fiscale.

Ignorarea specificului procedurii insolvenței în ce privește corelarea acesteia cu procedura fiscală și aplicarea legii procedurale fiscale noi (“dreptului procedural”) la situații născute pe temeiul legii anterioare a insolvenței conduce la efecte adverse, nefirești, contrare scopului legii de “drept material”.

Din această perspectivă, a considerat că, în situația dedusă judecații din cadrul prezentului dosar, interpretarea și aplicarea dispozițiilor privind ordinea stingerii datoriilor trebuie să țină seama și să fie corelate cu specificul reglementarii cuprinse în Legea nr. 85/2006 care continuă să guverneze procedura insolvenței debitoarei.

Având în vedere aspectele de fapt și de drept menționate, a apreciat că singura soluție care este în deplină concordanță cu principiile de drept civil și cu prevederile Legii nr. 85/2006, este cea potrivit căreia plățile efectuate de (R) SRL în cadrul programului de plăți cuprins în Planul de reorganizare, sting creanțele prevăzute expres în cadrul acestuia, orice altă interpretare sau imputare a plăților astfel efectuate, fiind în totală contradicție cu prevederile exprese ale Legii nr. 85/2006 și cu intenția legiuitorului în ceea ce privește scopul și principiile procedurii insolvenței.

În drept, apelul a fost întemeiat pe dispozițiile art. 499 din Codul de procedură civilă și urm., Legea nr. 85/2006, Codul fiscal și de procedură fiscală.

Împotriva acestei hotărâri, a formulat apel administratorul judiciar (...) Filiala (...) SPRL, prin care a solicitat admiterea apelului, modificarea în tot a sentinței atacate cu consecința admiterii acțiunii formulate de (R) SRL.

În motivare, apelantul a arătat că societatea debitoare a înțeles să formuleze această acțiune în considerarea faptului că cele trei plăți a câte 581.524 lei pe care le-a efectuat în vederea achitării creanței fiscale prevăzută în trimestrele III, VI și X ale programului de plăți, au fost imputate de către organul fiscal pe creanțe curente, acesta din urmă prevalându-se de dispozițiile art. 165 alin. 6 Cod procedură fiscală.

A considerat că sentința civilă nr. (...)/F/2020 este profund nelegală și netemeinică, având în vedere că esența prezentului litigiu constă în rezolvarea concursului dintre dispozițiile Legii nr. 85/2006, care reglementează o procedură eminamente colectivă de recuperare a creanțelor, și dispozițiile Codului de procedură fiscală, care reglementează imputația plăților creanțelor fiscale prin stingerea cu prioritate a creanțelor fiscale curente, în ordinea vechimii.

Încă de la început, a apreciat că este necesar să se recunoască faptul că existența acestui conflict între normele legale este generat de o necorelare a textelor legale, respectiv Codul de procedură fiscală prevede o modalitate de stingere creanțelor fiscale care contravine prevederilor legale din Legea nr. 85/2006 de stingere a creanțelor în cadrul unei proceduri de insolvență.

Consecințele acestei necorelări sunt însă foarte importante și au un impact major pentru o societate în reorganizare judiciară, așa cum este și debitoarea (R) SRL.

Astfel, deși aceasta a înțeles să efectueze plăți pentru stingerea obligațiilor asumate față de organul fiscal prin planul de reorganizare, creditorul bugetar a folosit sumele de bani încasate pentru stingerea unor creanțe curente, astfel că debitoarea figurează în continuare cu restanțe față de ceea ce și-a asumat prin programul de plăți. Acest mod de operare al organului fiscal constituie un real impediment în achitarea ratelor asumate prin programul de plăți prevăzut în planul de reorganizare și expune debitoarea în mod constant la riscul de a se formula împotriva sa o cerere de deschidere a procedurii de faliment pentru nerespectarea obligațiilor prevăzute în plan.

Tocmai din cauza implicațiilor majore pe care le are existența acestui conflict între normele legale, a apreciat că el trebuie soluționat în urma aprofundării, aplicării și interpretării sistematice a principiilor de drept și a textelor de lege incidente.

Cu titlu de argumente pentru prevalența Legii nr. 85/2006 asupra Codului de procedură fiscală, apelantul a arătat că Legea nr. 85/2006 este o lege organică, în timp ce Codul de procedură fiscală este o lege ordinară, apreciind că este neîndoielnic faptul că dispozițiile Codului de procedură fiscală, care este o lege ordinară, nu pot să conțină dispoziții legale contrare celor înscrise în Legea nr. 85/2006, care este o lege organică.

În mod concret, dacă Legea nr. 85/2006 - lege organică, nu a impus o anumită modalitate de stingere a creanțelor în urma plăților efectuate de debitorul aflat în reorganizare, lăsând acestuia libertatea de opțiune între achitarea creanțelor curente și a celor prevăzute în programul de plăți, a considerat că astfel de constrângeri (imputația plăților cu prioritate pe creanțe curente) nu se poate realiza printr-o lege ordinară, cum este Codul de procedură fiscală.

Legea nr. 85/2006 este o lege specială, în timp ce Codul de procedură fiscală este o lege generală, iar specialia generalibus derogant este un principiu juridic care implică faptul că norma specială este cea care derogă de la norma generală și că norma specială este de strictă interpretare la cazul respectiv. Mai mult, o normă generală nu poate înlătura de la aplicare o normă specială.

În această ordine de idei, a învederat că Legea insolvenței este o lege specială, care creează un cadru legislativ pentru derularea unei proceduri colective, concursuale și egalitare, care are în vedere recuperarea creanțelor deținute față de debitorul aflat în insolvență, inclusiv recuperarea creanțelor fiscale.

Pe de altă parte, Codul de procedură fiscală este o lege generală, care reglementează recuperarea de către organul fiscal a creanțelor deținute față de contribuabilii care nu se află în stare de insolvență, măsurile de recuperare a creanțelor prevăzute de această dată fiind individuale și neconcursuale.

În opinia sa, este firesc astfel că, în ipoteza în care se pune în discuție recuperarea unei creanțe fiscale de la un debitor aflat în insolvență, temeiul legal este reprezentat de Legea nr. 85/2006, iar nu de Codul de procedură fiscală.

Prevalența Legii speciale nr. 85/2006 față de legea generală (în speță Codul fiscal, însă regula rămâne aplicabilă și pentru prevalența față de Codul de procedură fiscală) a fost statuată și de Înalta Curte de Casație și Justiție prin Decizia nr. 28/2018 privind examinarea sesizării formulate de Curtea de Apel Cluj - Secția a II-a de contencios administrativ și fiscal cu privire la dezlegarea unei chestiuni de drept, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 506 din 20 iunie 2018.

Tot cu titlu de jurisprudență prin care s-a statuat aplicarea cu prioritate a Legii insolvenței față de Codul fiscal, a invocat și Sentința civilă nr. (...)/10.06.2016 pronunțată de Tribunalul Sibiu în dosarul nr. (...)/a37.

În consecință, a considerat că sentința apelată este nelegală, deoarece încalcă principiul de drept specialia generatibus derogant, dar și Decizia ICCJ nr. 28/2018, care este obligatorie de la data publicării în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 506 din 20 iunie 2018.

În ceea ce privește regimul juridic al creanțelor curente ale debitoarei aflate în reorganizare judiciară, a precizat că acesta este dat de dispozițiile art. 64 alin. (6) din Legea nr. 85/2006.

Pe de altă parte, creanțele anterioare deschiderii procedurii de insolvență urmează a fi achitate de debitoarea aflată în reorganizare judiciară, în conformitate cu prevederile planului de reorganizare și ale programului de plăți, în temeiul art. 103 alin. 1 din Legea nr. 85/2006.

Așadar, este important de reținut faptul că Legea nr. 85/2006 nu instituie o obligativitate de stingere cu prioritate a creanțelor curente sau dimpotrivă, a creanțelor din programul de plăți, lăsând la latitudinea debitorului prioritizarea plăților pe care înțelege să le efectueze.

Legea nr. 85/2006, spre deosebire de Legea nr. 85/2014, nu prevede o sancțiune pentru neachitarea unor creanțe curente, fie ele chiar și fiscale. În schimb, neachitarea creanțelor înscrise în programul de plăți poate fi considerată o nerespectare a planului de reorganizare.

Din aceste considerente, a susținut că este firesc că (R) SRL și-a concentrat toate eforturile financiare pe îndeplinirea obligațiilor de plată asumate prin programul de plăți, efectuând în același timp și plăți menite să stingă datorii curente, chiar dacă nu în integralitate.

Societatea debitoare are în vedere necesitatea achitării datoriilor curente, însă a înțeles să prioritizeze respectarea programului de plăți.

A menționat că gestionarea și prioritizarea modului de achitare a datoriilor – atât anterioare, cât și curente – nu trebuie privită ca o lipsă de preocupare a debitoarei față de datoriile curente, ci dimpotrivă, reprezintă un efort constant depus pentru atingerea obiectivelor stipulate prin plan, concomitent cu găsirea unor soluții pentru stingerea creanțelor curente.

În această ordine de idei, raportat la existența creanțelor curente față de bugetul statului, care ocupă cea mai mare pondere din categoria creanțelor curente, a arătat faptul că societatea (R) SRL a analizat și a identificat posibilitatea de a beneficia de prevederile Ordonanței Guvernului nr. 6/2019 privind instituirea unor facilități fiscale, respectiv anularea/restructurarea obligațiilor bugetare restante, ulterior închiderii procedurii reorganizării.

Pentru a putea beneficia de prevederile OG 6/2019, condiția impusă de art. 2 alin. 1 lit. c) al actului ante-menționat, este ca societatea nu trebuie să se afle în procedura insolvenței reglementată de Legea 85/2014 sau 85/2006, context în care preocupările debitoarei se focusează în prezent pe stingerea datoriilor din programul de plăți, în vederea formulării unei cereri de închidere a procedurii de reorganizare.

A mai menționat faptul că societatea debitoare a transmis către DGAMC, în termenul stabilit de lege, notificarea prevăzută de art. 3 al OG 6/2019 privind intenția de a beneficia de dispozițiile actului normativ privind restructurarea, urmând ca ulterior închiderii procedurii insolvenței, să fie elaborat un plan de restructurare a obligațiilor bugetare restante, cu respectarea termenului stabilit prin acesta.

În consecință, a menționat că există toate premisele pentru achitarea creanțelor curente, însă acest demers trebuie să se realizeze în raport de prevederile Legii nr. 85/2006 coroborat cu OG 6/2019, iar nu în raport de prevederile din Codul de procedură fiscală.

În drept, apelul a fost întemeiat pe prevederile art. 8 din Legea nr. 85/2006.

În probațiune, a solicitat încuviințarea probei cu înscrisuri.

La data de 07.08.2020, față de apelurile declarate în prezenta cauză, intimata A.N.A.F. - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea ca nefondate a apelurilor formulate de debitoare prin administrator special și prin administrator judiciar împotriva Sentinței civile nr. (...)/F/25.05.2020, pronunțată în dosarul nr. (...)/a32, de către Tribunalul (...) Secția a II-a Civilă.

În apărare, intimata a arătat că, contrar mențiunilor cuprinse în plan și a susținerilor reclamantei debitoare din prezenta cauză, din analiza situației fiscale, rezultă următoarele:

Societatea a achitat o sumă egală cu cea a celor 3 rate din programul de plăți din cadrul Planului de reorganizare, după cum urmează:

-581.524 lei în data de 28.04.2017 în contul TVA cu ordinul de plată nr. 787;

-581.524 lei în data de 30.01.2018 în contul TVA cu ordinul de plată nr. 145;

-581.524 lei în data de 30.01.2019 în contul TVA cu ordinul de plată nr. 257.

Pentru stingerea obligațiilor datorate în contul ratelor din programul de plăți din cadrul Planului de reorganizare precum și a obligațiilor curente, societății i s-a comunicat că trebuie avut în vedere prevederile din Capitolul III ale Ordinului Nr. 3637/2015, coroborat cu prevederile alin. (6), art. 165 din Codul de procedură fiscală, respectiv:

I. alin. (6), art. 165 din Codul de procedură fiscală;

II . Capitolul III ale Ordinului Nr. 3637/2015;

În sensul acestor prevederi, plățile în sumă de 581.524 lei nu se pot considera ca fiind plăți reprezentând rate din programul de plăți din cadrul Planului de reorganizare, deoarece înregistrează obligații curente (obligații fiscale născute după data deschiderii procedurii insolvenței până la zi) neachitate cu scadențe începând din anul 2016.

Aceste plăți au stins obligații fiscale născute după data deschiderii procedurii insolvenței.

Cuantumul obligațiilor fiscale născute după data deschiderii procedurii insolvenței, nestinse la data de 04.09.2019, este în sumă de 38.874.862 lei reprezentând obligații declarate de societate. Totodată, în speță sunt relevante considerentele Deciziei nr. 5/2019 a ICCJ privind dezlegarea unei chestiuni de drept.

Astfel, deși analiza instanței supreme are în vedere posibilitatea eșalonării prin plan a creanțelor curente, din motivarea deciziei menționate reiese că atât Legea insolvenței, cât și Codul de procedură fiscală stabilesc în mod evident faptul că au prioritate la plată creanțele curente, iar ulterior se vor achita ratele cuprinse în programul de plăți - anexă a planului de reorganizare, dispoziții care trebuie respectate atât de debitoare, cât și de ceilalți participanți la procedură, în același sens fiind și dispozițiile art. 64 alin. 6 din Legea nr. 85/2006.

Nu în ultimul rând, a susținut că trebuie avute în vedere și obligațiile asumate chiar de către societatea (R) SRL prin Planul de reorganizare confirmat prin Sentința nr. (...)/F/2016 din data de 30.09.2016, pronunțată de Tribunalul (...), care prevede că obligațiile curente vor fi achitate la data exigibilității, conform documentelor din care rezultă.

Astfel, ținând cont de faptul că Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a solicitat plata cu prioritate a obligațiilor curente acumulate de debitoare, iar prin Sentința nr. (...)/F/2018 din 23.01.2018 pronunțată în Dosarul nr. (...) referitoare la SC (R) SRL, instanța a luat act de recunoașterea de către administratorul judiciar a creanței curente de 10.253.055 lei solicitată de DGAMC. A considerat că nu se poate susține în mod corect și legal că debitoarea și-a respectat obligațiile de plată asumate prin plan, achitând suma de 1.744.572 lei - în contul ratelor cuprinse în graficul de plăți, în condițiile în care aceasta înregistra obligații curente neachitate, despre a căror existență avea cunoștință, fiind rezultatul propriilor declarații înregistrate de societate la organul fiscal, ca urmare a activității curente desfășurate după deschiderea procedurii insolvenței.

La acestea se adaugă și faptul că Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, în calitate de creditor al (R) SRL, prin poziția exprimată în cadrul ședințelor comitetului creditorilor având ca ordine de zi prezentarea rapoartelor trimestriale și a situațiilor financiare ale debitoarei, a solicitat în mod constant și repetat administratorului judiciar întocmirea unui set de măsuri menite să sporească gradul de conformare la obligațiile asumate prin Planul de reorganizare, să diminueze pierderile înregistrate de societate și să conducă la achitarea la timp a obligaților fiscale curente acumulate.

În acest sens, a solicitat administratorului judiciar să prezinte comitetului creditorilor demersurile efectuate privind recuperarea creanțelor de la debitorii societății, având în vedere că acestea sunt semnificative și înregistrează o vechime considerabilă.

Contrar acestor aspecte, atât prin acțiunea care formează obiectul prezentei cauze, cât și modificarea planului de reorganizare supusă aprobării creditorilor în data de 13.09.2019 și ulterior confirmării judecătorului sindic, debitoarea a apreciat că și-a achitat până la data prezentei creanța în cuantum de 1.744.572 lei, cuprinsă în graficul de plăți - anexă a planului de reorganizare, considerându-se descărcată de aceste obligații.

Astfel, prin modificarea planului de reorganizare s-a prevăzut achitarea doar a creanței rămase în sold (conform evidențelor debitoarei) în cuantum de 4.192.194,05 lei, în condițiile în care, așa cum a arătat, debitoarea nu a achitat până la data prezentei și suma de 1.744.572 lei, plățile efectuate stingând din obligațiile curente înregistrate de debitoare.

A apreciat că cererea formulată de (R) SRL, prin care solicită instanței să se constate că distribuirile efectuate de (R) către creditorul garantat ANAF – DGAMC, au ca efect stingerea obligațiilor din programul de plăți cuprins în cadrul planului de reorganizare al (R) SRL și să constate obligația creditorului ANAF – DGAMC de a opera plățile efectuate de (R) SRL, conform Planului de reorganizare confirmat de judecătorul sindic este neîntemeiată și în considerarea următoarelor aspecte:

1. Societatea a fost înștiințată încă de la confirmarea planului inițial de reorganizare cu privire la conturile în care trebuie să efectueze plățile și cu privire la prevederile legale incidente pe care trebuie să le aibă în vedere în relația cu organul fiscal, în vederea achitării atât a obligațiilor curente, cât și a celor cuprinse în planul de reorganizare;

2. De asemenea, societatea a solicitat și i-au fost eliberate mai multe certificate de atestare fiscală, din care rezultă cuantumul obligaților fiscale/bugetare principale și accesorii existente în evidența organului fiscal, astfel încât acesta avea cunoștință despre situația debitelor datorate, atât cele reprezentând creanțe anterioare, cât și creanțe curente neachitate, acte pe care societatea nu le-a contestat, în condițiile legii;

3. Se impune a fi înlăturate și susținerile reclamantei privind contestarea rapoartelor financiare trimestriale întocmite de administratorul judiciar, rapoarte pe care societatea apreciază că puteau fi contestate.

Intimata a mai arătat că, din analiza prevederilor art. 106 din Legea nr. 85/2006, rezultă că rapoartele trimestriale asupra situației financiare a debitoarei și situația cheltuielilor efectuate pentru bunul mers al activității se prezintă și se supun aprobării comitetului creditorilor, legiuitorul prevăzând posibilitatea convocării adunării creditorilor, ulterior ședinței comitetului creditorilor, pentru a prezenta măsurile luate de debitor și/sau de administratorul judiciar, precum și efectele acestora.

Or, legea nu a prevăzut în cazul rapoartelor trimestriale asupra situației financiare a debitoarei și situației cheltuielilor efectuate, posibilitatea de a fi contestate, în condițiile prevăzute la art. 21 din Legea nr.85/2006 care reglementează formularea contestațiilor împotriva măsurilor luate de administratorul judiciar.

Pentru respectarea principiului transparenței și previzibilității în procedură, raportul trimestrial se prezintă comitetului creditorilor pentru exprimarea votului în vederea aprobării acestora. Dacă consideră necesar, în termen de 5 zile de la aprobarea rapoartelor, comitetul creditorilor poate convoca adunarea creditorilor pentru a prezenta măsurile luate de debitor și/sau de administratorul judiciar, efectele acestora, precum și a propune motivat alte măsuri.

Prin aceste rapoarte trimestriale creditorii sunt sesizați în privința mersului afacerii, ca atare astfel de rapoarte trebuie să redea o analiză realistă, lucidă, economică și juridică în privința modului în care debitorul înțelege sau reușește să execute planul de reorganizare. Totodată, conținutul sau concluziile acestor rapoarte pot reprezenta un semnal de alarmă în privința eventualelor pierderi continue înregistrate în situația financiară a debitorului, remediul procedural prevăzut fiind acela de a fi convocată adunarea creditorilor, în vederea adoptării unor eventuale măsuri în scopul diminuării pierderilor și eficientizării activității debitoarei.

Așa cum a menționat anterior și astfel cum rezultă și din înscrisurile anexate întâmpinării, prin punctele de vedere exprimate în cadrul ședinței comitetului creditorilor, Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili nu a aprobat rapoartele financiare ale debitoarei și a solicitat convocarea adunării creditorilor în vederea propunerii/adoptării unor măsuri menite să conducă la diminuarea pierderilor și la respectarea planului de reorganizare, pentru a fi evitată intrarea debitoarei în faliment.

De asemenea, în scopul evitării intrării societății în faliment și în acord cu dispozițiile art. 106 din Legea nr.85/2006, în urma corespondenței purtate cu societatea, pe baza înscrisurilor puse la dispoziție de aceasta, a solicitat administratorului judiciar să ia măsurile necesare pentru ca societatea să își achite obligațiile curente și ratele cuprinse în planul de reorganizare.

În ciuda acestor demersuri, debitoarea nu a înțeles să se conformeze, sens în care a considerat că apare ca fiind total nefondată cererea adresată instanței prin care solicită să se constate că distribuirile efectuate de (R) către creditorul garantat ANAF – DGAMC, au ca efect stingerea obligaților din programul de plăți cuprins în cadrul planului de reorganizare al (R) SRL și să constate obligația sa de a reface evidența fiscală conform acestei solicitări.

În sensul celor arătate, a menționat că sunt atât doctrina, cât și jurisprudența, invocând Decizia civilă nr. 200/08.10.2018 pronunțată de Curtea de Apel Cluj Secția a II a Civilă, Decizia nr. 50/21.01.2010 pronunțată de Curtea de Apel Constanța.

Nu în ultimul rând, a precizat că DGAMC nu neagă faptul că debitoarea a efectuat 3 plăți a câte 581.524 lei, însă, așa cum a arătat, ele au stins obligațiile curente, în ordinea prevăzută de lege.

A adăugat și faptul că, în tabelul definitiv actualizat, ca urmare a deciziei Curții de Apel Oradea, publicat în BPI nr. (...)/14.06.2019, ANAF – DGAMC figurează cu o creanță garantată de 6.715.466 lei și o creanță bugetară de 13.348.861 lei.

Astfel, a susținut că devin incidente prevederile art. 75 alin. 1 din Legea nr. 85/2006, debitoarea sau orice parte interesată având posibilitatea de a formula contestație împotriva înscrierii creanței în tabelul definitiv, în măsura în care apreciau că aceasta este rezultatul unei erori esențiale cu privire la cuantumul creanțelor înscrise la masa credală.

Or, debitoarea nu a formulat vreo contestație împotriva tabelului definitiv actualizat, publicat în BPI nr. (...)/14.06.2019, motiv pentru care se impune înlăturarea argumentelor sale din prezenta cauză.

4. În ceea ce privește temeiul juridic invocat de către reclamanta (R) SRL, respectiv dispozițiile art. 102 din Legea nr. 85/2006, în sensul că, în urma confirmării planului de reorganizare, creanțele și drepturile creditorilor sunt modificate conform planului, această prevedere se referă la creanțele anterioare intrării în insolvență și nu la creanțele curente, născute după data deschiderii procedurii insolvenței, a căror plată se efectuează conform documentelor din care rezultă, cu prioritate, nefiind necesară înscrierea la masa credală. De altfel, chiar prin planul de reorganizare, debitoarea și-a asumat plata obligațiilor curente conform art. 64 alin. 6 din Legea nr. 85/2006.

Pe cale de consecință, a arătat că debitoarea nu putea efectua plăți în contul creanței anterioare, în condițiile în care figura cu obligații curente neachitate, exigibile, provenite din propriile declarații depuse la organul fiscal și recunoscute atât de administratorul judiciar, cât și de judecătorul sindic.

5. A subliniat faptul că efectuarea plăților și modul de distribuire a sumelor încasate nu reprezintă o opțiune a debitoarei/creditorului, ci o obligație legală, debitorul fiind ținut să achite, iar creditorul fiscal să distribuie sumele încasate conform prevederilor legale incidente.

Conform principiilor generale ale Legii nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală (art. 5 - Aplicarea unitară a legislației), creditorul bugetar este obligat să aplice în mod unitar legislația, în relația cu toți contribuabilii, inclusiv cei aflați sub incidența legislației privind insolvența.

În acest sens, a invocat incidența prevederilor din Codul de procedură fiscală - Cap. 11 - “Stingerea creanțelor fiscale prin plată, compensare, restituire” respectiv art. 163 alin. 10 și cele ale art. 165 alin. 1 și 6 Cod procedură fiscală, conform cărora sumele achitate de debitorii în insolvență sting cu prioritate obligațiile curente.

A menționat că această abordare și interpretare este în concordanță și cu dispozițiile art. 64 alin. 6 din Legea nr. 85/2006, respectiv cele ale art. 102 alin. 6 din Legea nr. 85/2014.

Dacă ar fi acceptată interpretarea dată de (R) SRL, s-ar crea un regim derogatoriu, preferențial privind aplicarea legislației fiscale, în condițiile în care unele societăți aflate în insolvență își achită integral atât obligațiile curente cât și cele anterioare, cuprinse în graficul de plăți, anexă a planului de reorganizare.

A precizat că, potrivit interpretării date de debitoarea reclamantă, altor societăți în insolvență li s-ar permite, în mod discreționar, să opteze pentru stingerea doar a anumitor obligații, pe care le indică societatea, dându-i-se astfel putere discreționară debitoarei/administratorului judiciar.

Acest aspect ar putea fi de natură să aducă atingere regulilor economice care guvernează piața liberă, inclusiv principiului concurenței, întrucât anumiți debitori în insolvență ar beneficia de un regim privilegiat în raport cu ceilalți participanți la viața economică.

Astfel, a apreciat că se impune a se înlătura argumentele debitoarei reclamante privind concursul dintre legea generală (Codul de procedură fiscală) și legea specială (Legea insolvenței), reclamanta încercând să creeze o falsă problemă privind prioritatea aplicării legii speciale în raport de legea generală. Nu se pune problema unui conflict între prevederile Legii nr. 85 și cele ale Legii nr. 207/2015, actele normative completându-se reciproc din această perspectivă, Codul de procedură fiscală instituind reguli distincte, derogatorii privind stingerea obligaților datorate de debitorii în insolvență, în perfectă concordanță cu dispozițiile legii speciale.

6. De asemenea, a mai arătat că argumentația regăsită în cuprinsul prezentei acțiuni, în sensul că: “dacă s-ar acorda prevalența dispozițiilor Codului de procedură fiscală, atunci s-ar ocoli procedura de recuperare a creanțelor obligatorii, întrucât creditorul bugetar și-ar recupera creanțele anterioare deschiderii procedurii prioritare, încălcând esența Legii nr. 85/2006” este cel puțin în contradicție cu petitul acțiunii, întrucât prin distribuirea sumelor achitate în contul obligațiilor curente datorate de societate, recunoscute de administratorul judiciar și de judecătorul sindic nu s-a urmărit recuperarea cu prioritate a creanței anterioare, în detrimentul celorlalți creditori.

De asemenea, a menționat că în mod eronat debitoarea prin administrator special susține că Sentința nr. (...)/F/25.05.2020 nu ar fi fost motivată în fapt și în drept. A precizat că imputația plății a fost reglementată de art. 165 alin. 6 Cod procedură fiscală, iar judecătorul sindic a reținut că dispozițiile legale anterioare sunt imperative, speciale, aplicându-se cu prioritate față de dispozițiile Legii nr. 85/2006. Totodată, faptul că debitoarea nu este mulțumită de soluția pronunțată de instanța de fond nu echivalează cu faptul că sentința nu ar fi motivată în fapt și în drept.

În drept, întâmpinarea a fost întemeiată pe dispozițiile art. 205 Cod procedură civilă.

În probațiune, a solicitat încuviințarea probei cu înscrisuri.

Față de apelurile formulate, având în vedere că, ambele apelante au aceeași poziție procesuală, iar motivele invocate în susținerea apelurilor sunt comune, analiza instanței de apel a vizat ambele apeluri.

În raport cu aceste precizări, examinând sentința apelată, raportat la motivele de apel invocate, Curtea a reținut că apelurile sunt fondate.

În ceea ce privește critica vizând nemotivarea în fapt și în drept a sentinței, care se regăsește în apelul declarat de apelanta debitoare S.C. (R) S.R.L., aceasta nu poate fi reținută, pentru următoarele argumente:

În acord cu dispozițiile art. 425 alin. 1 lit. b) Cod procedură civilă, obligația de motivare a unei hotărâri judecătorești trebuie înțeleasă ca un silogism logic, de natură a explica inteligibil hotărârea luată, ceea ce nu înseamnă un răspuns exhaustiv la toate argumentele aduse de parte, dar nici ignorarea lor, ci o expunere a argumentelor fundamentale, care, prin conținutul lor, sunt susceptibile să influențeze soluția. În speță, chiar dacă nu se poate nega că, sentința apelată nu este amplu motivată, totuși judecătorul-sindic a explicat raționamentul juridic pe care l-a adoptat, de natură să explice și să justifice dispozitivul și să permită realizarea controlului judiciar.

Rezultă în mod expres din considerentele sentinței că, judecătorul-sindic a apreciat că, dispozițiile Codului de procedură fiscală sunt dispoziții speciale, imperative, care se aplică cu prioritate față de dispozițiile Legii 85/2006. În continuare, făcând aplicarea prevederilor art. 167 alin. 11 și 12 din Legea 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, judecătorul-sindic a reținut că, imputația plăților făcută de ANAF în concordanță cu aceste prevederi este legală, astfel că, a respins cererea debitoarei S.C. (R) S.R.L. Raportat la aceste aspecte, nu se poate reține că, prin hotărârea pronunțată, judecătorul-sindic nu a răspuns argumentelor reclamantei.

În privința fondului cererii, Curtea a reținut că, obiectul solicitării reclamantei debitoare a fost de a se stabili că, distribuirile efectuate de societatea debitoare pe parcursul reorganizării, în cuantum total de 1.744.572 lei, au stins obligațiile din programul de plăți cuprins în planul de reorganizare și să fie obligat creditorul ANAF să opereze aceste plăți în consecință. Cererea debitoarei a fost determinată de poziția exprimată de creditorul ANAF în cadrul concluziilor scrise depuse la data de 17.09.2019 în dosarul de insolvență, în care se discuta modificarea planului de reorganizare al debitoarei S.C. (R) S.R.L., o parte din modificările propuse vizând în mod indirect și aceste distribuiri de sume, concluzii prin care creditorul ANAF susținea imputația acestor plăți asupra datoriilor curente ale societății debitoare născute după data deschiderii procedurii insolvenței.

Pentru deplina înțelegere a situației juridice, se impune o scurtă prezentare cronologică a actelor și operațiunilor derulate în dosarul de insolvență al debitoarei S.C. (R) S.R.L.

În acest sens, se va reține că, împotriva debitoarei S.C. (R) S.R.L. a fost deschisă procedura generală de insolvență în baza încheierii nr. (...)/F/26.06.2014 pronunțată de Tribunalul (...).

În tabelul definitiv publicat în BPI nr. (...)/27.06.2016, creanța ANAF a fost înscrisă astfel: 1.744.572 lei creanță garantată, 4.970.894 lei creanță garantată fără drept de vot, cu o garanție aflată sub condiție suspensivă și rezolutorie, 13.348.860,05 lei creanță bugetară pură și simplă, 4.970.894 lei creanță bugetară cu drept de vot, echivalentă a creanței garantate cu garanțiile aflate sub condiție suspensivă și rezolutorie.

Prin Sentința nr. (...)/F/30.09.2016 a fost confirmat planul de reorganizare al debitoarei S.C. (R) S.R.L. Conform programului de plăți – anexă a planului de reorganizare, s-au prevăzut plăți doar în contul creanței de 1.744.572 lei, urmând ca suma de 4.970.894 lei să fie achitată doar în măsura neîndeplinirii primei condiții și a îndeplinirii celei de-a doua.

Prin Sentința nr. (...)/23.06.2017, a fost confirmată modificarea planului de reorganizare, în sensul înlocuirii obiectului garanției cu privire la terenul înscris în CF nr. (...) (...) în suprafață de 2930 mp, evaluat la 174.980 euro, asupra căruia există un sechestru ANAF, cu o scrisoare de garanție bancară emisă în favoarea DGAMC. Scrisoarea de garanție bancară a fost executată pentru suma de 778.700 lei (echivalentul sumei de 174.980 euro).

De asemenea, în urma soluționării contestației formulate de DGAMC împotriva tabelului preliminar de creanțe, Curtea de Apel Oradea a dispus, prin decizia nr. (...)/02.10.2018, modificarea tabelului definitiv de creanțe, în sensul înscrierii creanței creditorului ANAF în sumă de 4.970.894 lei în categoria creanțelor garantate cu drept de vot, fără mențiunea de “garanție aflată sub condiție suspensivă și rezolutorie”.

Urmare a acestei decizii, în BPI nr. (...)/14.06.2019 s-a publicat tabelul definitiv actualizat de creanțe al S.C. (R) S.R.L., în care ANAF figurează cu o creanță garantată de 6.715.466 lei și o creanță bugetară de 13.348.861 lei. În aceste condiții, dat fiind că, prin planul de reorganizare s-au prevăzut distribuiri doar în contul creanțelor garantate, debitoarea a propus modificarea planului de reorganizare, care a constat, între altele, în cuprinderea în programul de plăți și a creanței garantate de 4.192.194 lei, care reprezintă creanța garantată de 4.970.894 lei recunoscută de Curtea de Apel Oradea, din care s-a scăzut suma de 778.700 lei (contravaloarea scrisorii de garanție bancară încasată de ANAF) și extinderea perioadei de reorganizare cu un an. De asemenea, s-a menționat în cuprinsul modificării la plan că, creanța garantată de 1.744.572 lei a fost deja distribuită în trei tranșe egale, de câte 581.524 lei, iar situația datoriilor curente acumulate în perioada de insolvență față de ANAF relevă suma de 37.492.594 lei cu acest titlu.

Față de modificarea planului de reorganizare, poziția ANAF a fost aceea de respingere a confirmării acestuia, fiind făcute obiecțiuni cu privire la distribuirea creanței garantate de 1.744.572 lei, care ar fi stins obligații curente ale debitoarei, iar nu rate din programul de plăți cuprins în planul de reorganizare, în acord cu prevederile art. 165 alin. 6 din Legea 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

Prin Sentința nr. (...)/F/12.12.2019, judecătorul-sindic a confirmat propunerea administratorului judiciar al debitoarei de extindere cu o perioadă de un an a perioadei de executare a planului de reorganizare și corelarea programului de plăți în consecință, respingând restul propunerilor de modificare. În considerente, s-a reținut doar îndeplinirea condițiilor legale în ceea ce privește termenul în care putea fi solicitată prelungirea perioadei de reorganizare, precum și aprobarea de către creditori a modificării planului. Împotriva acestei sentințe, a declarat apel ANAF, care face obiectul dosarului nr. (...)/a33.

În acest context, la data de 24.12.2019, debitoarea S.C. (R) S.R.L., prin administratorul special, a formulat cererea ce face obiectul prezentei cauze, prin care a solicitat să se constate că, distribuirile efectuate de societatea debitoare pe parcursul reorganizării, în cuantum total de 1.744.572 lei, au stins obligațiile din programul de plăți cuprins în planul de reorganizare și să fie obligat creditorul ANAF să opereze aceste plăți în consecință.

Potrivit înscrisurilor de la filele 9, 10 și 11 din dosarul asociat de fond, suma de 1.744.572 lei a fost achitată în trei rate de câte 581.524 lei, la datele de 28.04.2017, 30.01.2018 și respectiv 31.01.2019, plățile fiind oglindite de administratorul judiciar în rapoartele financiare trimestriale aferente trimestrelor III, VI și X, care se regăsesc în dosarul de insolvență. De asemenea, plata acestor sume a fost prevăzută prin programul de plăți cuprins în planul de reorganizare, mențiunile făcute pe ordinele de plată fiind în același sens: “distribuiri de sume conform planului de reorganizare – rata 1”, “rata 2 conform plan de reorganizare”, “rata 3 conform plan de reorganizare”.

Din perspectiva creditorului ANAF, aceste plăți au stins în realitate debite curente ale debitoarei, sumele fiind imputate de aceasta asupra datoriilor curente, iar nu în contul ratelor de plăți cuprinse în programul de plăți din planul de reorganizare. În acest sens, au fost invocate prevederile art. 165 alin. 6 din Legea 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, în conformitate cu care, cu excepția situațiilor prevăzute la art. 167 alin. (11) și (12), pentru debitorii care se află sub incidența legislației privind insolvența, ordinea de stingere este următoarea: a) obligații fiscale născute după data deschiderii procedurii insolvenței, în ordinea vechimii; b) sume datorate în contul ratelor din programele de plăți ale obligațiilor fiscale, cuprinse în planul de reorganizare judiciară confirmat, precum și obligațiile fiscale accesorii datorate pe perioada reorganizării, dacă în plan s-au prevăzut calcularea și plata acestora; c) obligații fiscale născute anterior datei la care s-a deschis procedura insolvenței, în ordinea vechimii, până la stingerea integrală a acestora, în situația contribuabililor aflați în stare de faliment; d) alte obligații fiscale în afara celor prevăzute la lit. a) - c).

Prin apelurile declarate, apelantele au invocate inaplicabilitatea acestor prevederi în prezentul dosar de insolvență, din dublă perspectivă: în primul rând, s-a invocat caracterul de lege specială a legii insolvenței în raport cu Codul de procedură fiscală, iar în al doilea rând, din punct de vedere al aplicării legii în timp, dispozițiile legale arătate nu ar fi aplicabile prezentei proceduri de insolvență, neputând retroactiva.

În ceea ce privește aplicarea prevederilor din Codul de procedură fiscală în procedura insolvenței, examinarea acestei chestiuni se va face prin raportare la considerentele deciziilor pronunțate de ÎCCJ în soluționarea unui recurs în interesul legii și a unor sesizări privind pronunțarea unor hotărâri prealabile, ambele obligatorii pentru instanțele de judecată, în care s-a analizat conflictul între aplicarea legislației insolvenței și a legislației fiscale (materiale și procedurale).

În acest sens, s-a avut în vedere că, prin Decizia nr. 6/2012, în soluționarea unui recurs în interesul legii, ÎCCJ a reținut cu caracter de principiu că, Legea 85/2006 constituie dreptul comun în materie de insolvență, de la care se poate deroga prin norme de procedură fiscală speciale, determinate de situații speciale.

În ceea ce privește concursul dintre dispozițiile legii speciale a insolvenței și dispozițiile codului fiscal, prin Decizia nr. 28/2018 pronunțată de ÎCCJ – Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, instanța supremă a arătat că, este aplicabilă cu prioritate Legea 85/2006, întrucât, deși atât procedura insolvenței, cât și Codul fiscal conțin dispoziții cu caracter special, fiecare are propriul domeniu de reglementare, iar în condițiile în care, la procedura colectivă, egalitară și concursuală participă toți creditorii bugetari, aceștia trebuie să se supună prevederilor legii insolvenței în procesul de realizare a creanței.

Rezultă din aceste două decizii că, instanța supremă a realizat o analiză diferită a concursului dintre prevederile legii insolvenței și prevederile fiscale, reținând, în privința dreptului fiscal material, că se aplică cu prioritate dispozițiile legii insolvenței, iar în concursul dintre aceasta din urmă și dispozițiile cu caracter procedural fiscal, acestea din urmă vor fi aplicabile doar dacă conțin dispoziții derogatorii de la regulile generale cuprinse în Legea insolvenței, determinate de anumite situații speciale, aceasta fiind opțiunea legiuitorului.

Prin urmare, dispozițiile din procedura fiscală privind ordinea de stingere a obligațiilor fiscale sunt dispoziții cu caracter special, adoptate de legiuitor în considerarea încasării creanțelor fiscale ce constituie surse ale bugetului de stat, interesul general ocrotit impunând adoptarea unor reguli care să asigure protejarea eficientă a creanțelor statului și recuperarea lor cu prioritate. Astfel, nu se poate reține că acestea nu și-ar găsi aplicarea în procedura de insolvență. Aceasta este și concluzia desprinsă din considerentele Deciziei nr. 5/2019 pronunțată de ÎCCJ – completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, în care s-a făcut referire expresă la prevederile art. 165 alin. 5 din Legea 207/2015.

În ceea ce privește cea de-a doua chestiune ridicată - aplicarea în timp a dispozițiilor Codului de procedură fiscală, Curtea a reținut că, procedura insolvenței în prezentul dosar a fost deschisă la data de 26.06.2014, în baza Legii 85/2006, în vigoare la data formulării cererii de deschidere a procedurii insolvenței. De asemenea, la acea dată, era în vigoare OG nr. 92/2003.

Potrivit art. 353 din Legea 207/2015, noul Cod de procedură fiscală a intrat în vigoare la data de 1 ianuarie 2016, dată de la care s-a abrogat expres OG 92/2003. De asemenea, în privința normelor tranzitorii, art. 352 alin. (1) și (2), prevede că, dispozițiile noului Cod de procedură fiscală se aplică numai procedurilor de administrare începute după intrarea sa în vigoare, procedurile de administrare începute înainte de data intrării în vigoare rămânând supuse legii vechi.

Noul Cod de procedură fiscală nu dă o definiție noțiunii de “procedură de administrare fiscală”, în schimb, la art. 1 pct. 2 definește “administrarea creanțelor fiscale” ca fiind oricare din activitățile desfășurate de organele fiscale în legătură cu: a) înregistrarea fiscală a contribuabililor/plătitorilor și a altor subiecte ale raporturilor juridice fiscale; b) declararea, stabilirea, controlul și colectarea creanțelor fiscale; c) soluționarea contestațiilor împotriva actelor administrative fiscale; d) asistența/îndrumarea contribuabililor/plătitorilor, la cerere sau din oficiu; e) aplicarea sancțiunilor în condițiile legii.

În acest context, este relevant a stabili care este data la care se poate considera că începe o procedură de administrare fiscală, în cazul unei societăți comerciale față de care s-a deschis procedura insolvenței.

Din acest punct de vedere, având în vedere și definiția noțiunii de “administrare a creanțelor fiscale”, instanța de apel a apreciat că, în cazul deschiderii procedurii insolvenței împotriva unei societăți comerciale, momentul deschiderii procedurii marchează începutul unei proceduri de administrare speciale, întrucât de la acest moment, se instituie o procedură colectivă, concursuală și egalitară pentru acoperirea pasivului debitorului, realizarea creanțelor tuturor creditorilor împotriva debitorului insolvent nemaiputându-se realiza decât în cadrul acestei proceduri speciale.

Spre aceeași concluzie converg și considerentele reținute de ÎCCJ – completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept în cuprinsul Deciziei nr. 28/2018, în care se arată, la punctul 63 că, “deschiderea procedurii insolvenței marchează începutul unei perioade fiscale speciale, debitorul în procedură având obligația să achite datoriile născute anterior deschiderii procedurii, cu respectarea ordinii de prioritate și a procedurilor prevăzute de lege”.

Astfel, inclusiv în ceea ce privește creditorii bugetari, odată deschisă procedura insolvenței, aceștia trebuie să își declare creanțele în termenele și condițiile legii insolvenței și să se supună tuturor rigorilor legii speciale. Prin urmare, din perspectiva normelor procedurale fiscale, deschiderea procedurii de insolvență dă naștere unei perioade de administrare fiscală specială și, în consecință, unei proceduri de insolvență i se vor aplica regulile procedurale fiscale derogatorii existente la data deschiderii procedurii insolvenței.

Trebuie arătat în acest sens că, legea insolvenței în vigoare la data formulării cererii de deschidere a procedurii – în speță Legea 85/2006, se va aplica întregului “proces de insolvență”, astfel cum rezultă din prevederile art. 24 Cod procedură civilă, coroborate cu art. 343 din Legea 85/2014. Pentru aceleași rațiuni, întregii proceduri de insolvență i se vor aplica normele de procedură fiscală de la data deschiderii procedurii insolvenței.

Trebuie arătat, de asemenea, că, nu prezintă relevanță în ceea ce privește aplicarea în timp a dispozițiilor Codului de procedură fiscală, nici data începerii procedurii de reorganizare a debitoarei (R) S.R.L., și nici data la care plățile în discuție au fost făcute. Ci, relevantă este data deschiderii procedurii de insolvență, aceasta fiind data de referință în raport cu care se consideră începută procedura de administrare fiscală specială în cazul S.C. (R) S.R.L., iar legea de procedură fiscală în vigoare la acea dată va reglementa întregul dosar de insolvență. În caz contrar, ar însemna ca, în aceeași procedură de insolvență să fie incidente mai multe legi procedurale fiscale succesive, ceea ce contrazice, în mod indirect, caracterul unitar al procedurii de insolvență.

Față de aceste precizări, cum prezentul dosar de insolvență a început sub imperiul Legii 85/2006, aceasta guvernează întreaga procedură de insolvență. Corelativ acestui aspect, și din perspectiva derogărilor de la Legea insolvenței, conținute în Codul de procedură fiscală, prezintă relevanță codul de procedură fiscală în vigoare la data deschiderii procedurii. Aceasta pentru că, pe de o parte, după cum am arătat, deschiderea procedurii marchează începutul unei perioade de administrare fiscală specială, iar pe de altă parte, această soluție se impune și din perspectiva respectării principiului securității juridice și protecției încrederii legitime.

Cu toate acestea, dezlegarea acestei chestiuni prezintă o relevanță mai mult teoretică în prezenta cauză, în condițiile în care, dispozițiile OG 92/2003 nu sunt diferite de cele ale Legii 207/2015 în ceea ce privește ordinea de stingere a datoriilor fiscale.

Textul corespunzător art. 165 alin. 6 din Legea 207/2015 era situat la art. 115 alin. 3 din OG 92/2003, potrivit căruia, pentru debitorii care se află sub incidența Legii nr. 85/2006 privind procedura insolvenței, cu modificările și completările ulterioare, ordinea de stingere este următoarea: a) obligații fiscale cu termene de plată după data deschiderii procedurii insolvenței, în ordinea vechimii, cu excepția celor prevăzute în planul de reorganizare confirmat; b) sume datorate în contul ratelor din programele de plăți ale obligațiilor fiscale, cuprinse în planul de reorganizare judiciară confirmat, precum și obligațiile accesorii datorate pe perioada reorganizării, dacă în plan s-au prevăzut calcularea și plata acestora; c) obligații fiscale datorate și neachitate cu termene de plată anterioare datei la care s-a deschis procedura insolvenței, în ordinea vechimii, până la stingerea integrală a acestora, în situația contribuabililor aflați în stare de faliment; d) alte obligații fiscale în afara celor prevăzute la lit. a) - c).

Din interpretarea acestor prevederi, rezultă că, și sub imperiul OG 92/2003, legiuitorul a impus stingerea cu prioritate a datoriilor fiscale cu termene de plată ulterioare deschiderii procedurii. Sintagma “cu excepția celor prevăzute în planul de reorganizare confirmat” nu poate însemna altceva, decât că, sunt excluse din categoria enumerată la lit. a) datoriile fiscale cuprinse în planul de reorganizare, pentru care se prevăd plăți pe parcursul reorganizării, acestea intrând în enumerarea de la lit. b) și urmând la distribuire după datoriile curente necuprinse în plan.

Așadar, și sub vechea reglementare procedural fiscală, și sub noua reglementare, ordinea de stingere a datoriilor fiscale este aceeași, respectiv se sting cu prioritate datoriile curente, și mai apoi ratele din planul de reorganizare, ordinea de stingere fiind una legală și imperativă.

Cu toate acestea, creditorul ANAF putea invoca dispozițiile derogatorii înscrise în Codul de procedură fiscală doar în condițiile și în termenele impuse de Legea insolvenței. Procedura insolvenței constituie o procedură colectivă, concursuală și egalitară, care are în vedere recuperarea tuturor creanțelor creditorilor. Legea specială a insolvenței cuprinde dispoziții exprese referitoare la operațiunile și actele care trebuie îndeplinite pe parcursul procedurii, organele care aplică procedura, precum și căile de atac de care părțile pot uza și termenele care trebuie respectate. Astfel, valorificarea oricăror drepturi în cadrul procedurii insolvenței nu se poate face decât în cadrul legal special impus de legea insolvenței, cu respectarea căilor de urmat și a termenelor impuse de lege.

În speță, invocarea unui alt mod de imputație a plăților realizate de către debitoare pe parcursul reorganizării, în conformitate cu Codul de procedură fiscală, nu se putea face decât în cadrul oferit de Legea insolvenței, prin formularea unor contestații împotriva rapoartelor trimestriale prevăzute de art. 106 din Legea 85/2006.

Potrivit înscrisurilor de la filele 9, 10 și 11 din dosarul asociat de fond, suma de 1.744.572 lei a fost achitată în trei rate de câte 581.524 lei, la datele de 28.04.2017, 30.01.2018 și respectiv 31.01.2019, plățile fiind oglindite de administratorul judiciar în rapoartele financiare trimestriale aferente trimestrelor III, VI și X, care se regăsesc în dosarul de insolvență. De asemenea, după cum am arătat, plata acestor sume a fost prevăzută prin programul de plăți cuprins în planul de reorganizare, mențiunile făcute pe ordinele de plată fiind în același sens: “distribuiri de sume conform planului de reorganizare – rata 1”, “rata 2 conform plan de reorganizare”, “rata 3 conform plan de reorganizare”.

Or, având în vedere faptul că, apelanta nu a contestat aceste rapoarte trimestriale, din care rezultă că debitoarea a înțeles să stingă datoriile sale asumate prin programul de plăți, plățile astfel efectuate și operate nu mai pot fi contestate ulterior pe parcursul procedurii.

Nu pot fi primite susținerile intimatei ANAF, în sensul inadmisibilității vreunei căi de atac împotriva rapoartelor financiare întocmite de administratorul judiciar în baza art. 106 din Legea 85/2004. Chiar dacă legea nu prevede în mod expres calea de atac împotriva acestora, textul art. 106 se completează cu dispozițiile art. 21 din aceeași lege, care reglementează calea de atac împotriva rapoartelor întocmite de administratorul judiciar.

Art. 21 alin. 2 prevede, într-adevăr, că, contestația împotriva raportului administratorului judiciar va viza măsurile luate de acesta, care sunt cuprinse în rapoartele întocmite. Însă, nu se poate reține că, rapoartele financiare nu pot fi contestate, deoarece nu cuprind măsuri concrete care să fi fost luate de administratorul judiciar. Contrar susținerilor intimatei, rapoartele financiare trimestriale la care face referire art. 106 trebuie să conțină atât detalierea situației financiare a debitoarei, cât și măsurile efectiv adoptate în vederea implementării planului de reorganizare. De altfel, alin. 3 al art. 106 face referire expresă la “măsurile” luate de debitor sau de administratorul judiciar, precum și la “efectele” acestor măsuri.

Mai mult decât atât, din lecturarea rapoartelor financiare trimestriale în discuție, este evident că, una dintre măsurile luate în perioada reorganizării, relevată în aceste rapoarte, este aceea de plată a ratelor stipulate prin programul de plăți. Or, dacă creditorul ANAF nu era de acord cu caracterul plății făcute, respectiv invoca stingerea unor datorii curente, în locul stingerii unor rate din planul de reorganizare, trebuia să conteste raportul financiar care a menționat respectiva plată ca stingând rata aferentă unei creanțe anterioare.

Astfel, în baza prevederilor art. 106, raportat la art. 21 din Legea 85/2006, creditorul bugetar avea posibilitatea să conteste rapoartele financiare depuse de administratorul judiciar la dosar, care relevă cuantumul sumelor ce i-au fost achitate pe perioada de reorganizare, în măsura în care acestea nu erau conforme realității.

Procedura insolvenței a fost gândită ca o procedură eficientă, care oferă mecanisme adecvate de derulare a procedurii într-un timp util și rezonabil, oferind asigurarea unui grad ridicat de transparență și previzibilitate în procedură. Aceasta presupune o succesiune de etape menite să asigure realizarea scopului procedurii insolvenței, iar fiecare etapă are anumite reguli de derulare, care presupun parcurgerea anumitor pași și formularea unor contestații, în anumite momente ale procedurii, expres reglementate de legiuitor. Astfel, pasivitatea unor participanți la procedură și omisiunea lor de a întreprinde demersurile necesare într-un anumit moment împiedică rediscutarea ulterioară a anumitor aspecte, odată ce căile legale ori termenul procedural fixat în acest scop au fost depășite.

Faptul că, creditorul ANAF nu a fost de acord cu rapoartele trimestriale, prin punctele sale de vedere exprimate cu ocazia votului în cadrul comitetului creditorilor, nu este suficient, în lipsa formulării unor contestații împotriva acestor rapoarte. De altfel, după cum rezultă din procesele-verbale ale comitetului creditorilor, întocmite cu ocazia prezentării rapoartelor, obiecțiunile creditorului bugetar au fost unele generice, fără referire concretă la plățile de 581.524 lei. Astfel, acesta a solicitat de fiecare dată “întocmirea unui set clar de măsuri menite să sporească gradul de conformare la obligațiile asumate prin planul de reorganizare, să diminueze pierderile înregistrate de societate și să conducă la achitarea la timp a obligațiilor fiscale curente acumulate”. Aceasta a invocat pentru prima oară în dosarul de insolvență imputația potrivit Codului de procedură fiscală la data de 13.06.2019 (fila 202 din dosarul de insolvență vol. 22), în condițiile în care cele trei plăți au fost făcute la data de 28.04.2017, 30.01.2018 și respectiv 31.01.2019.

Exercitarea în termenele impuse de lege a demersurilor conferite de Legea insolvenței este deosebit de importantă, dat fiind specificul acestei proceduri, în care trebuie asigurată nu doar celeritatea, ci și stabilitatea măsurilor luate. Or, aceste deziderate nu sunt posibile decât în măsura în care rapoartele financiare trimestriale fac obiectul contestațiilor de îndată, pentru ca, după tranșarea chestiunii plăților efectuate pe perioada reorganizării, să poată fi luate toate celelalte măsuri care depind de acestea. În cazul de față, este evident că, atâta timp cât, rapoartele financiare trimestriale în care se prezentau demersurile făcute în realizarea planului de reorganizare, nu au fost contestate, debitoarea și administratorul judiciar au considerat în mod întemeiat că, planul de reorganizare a fost respectat până la momentul de față, iar propunerea de modificare a planului de reorganizare s-a fundamentat pe această premisă.

Raportat la aceste considerente, trebuie considerat că, situația plăților efectuate de debitoare în procedura de reorganizare este cea care rezultă din rapoartele financiare trimestriale care nu au fost contestate, motiv pentru care, demersul judiciar al debitoarei este întemeiat și trebuie admis.

Față de considerentele arătate, nu prezintă relevanță faptul că, creditorului intimat i s-a recunoscut prin Sentința nr. (...)/F/31.01.2018 a Tribunalului (...) o creanță curentă în cuantum de 10.253.055 lei.

De asemenea, întocmirea la data de 14.06.2019 a tabelului definitiv actualizat de creanțe, în care creditoarea ANAF este înscrisă cu creanță garantată de 6.715.466 lei și o creanță bugetară de 13.348.861 lei, nu neagă caracterul plăților efectuate în procedura de reorganizare și nu constituie o recunoaștere a susținerilor intimatului, deoarece întocmirea tabelului definitiv actualizat de creanțe a fost consecința pronunțării Deciziei nr. (...)/02.10.2018 de către Curtea de Apel Oradea, fapt pe care intimatul îl și recunoaște de altfel. La întocmirea tabelului definitiv actualizat nu au fost luate în considerare plățile efectuate pe parcursul reorganizării, ci a fost trecută întreaga creanță a creditorului bugetar, astfel cum s-a dispus prin decizia Curții de Apel Oradea. Acest fapt reiese și din aceea că, în tabel a fost înscrisă și creanța bugetară de 13.348.861 lei, deși prin planul de reorganizare, această creanță nu a fost preluată la plată. Prin urmare, tabelul definitiv actualizat nu a fost întocmit în corelare cu planul de reorganizare ori cu plățile efectuate pe perioada reorganizării, ci este un act independent de plan, astfel cum rezultă de altfel și din prevederile Legii insolvenței.

Având în vedere considerentele arătate, în baza art. 480 alin. 2 Cod procedură civilă, au fost admise apelurile și schimbată în totalitate sentința, în sensul admiterii cererii reclamantei debitoare, astfel cum a fost formulată.

Domenii speta

Spete similare