Sentinţă civilă 1229 din 06.10.2021

Deoarece reclamanta nu a probat în afara oricărui dubiu utilizarea bunurilor achiziționate şi a serviciilor prestate de către furnizorii săi în scopul realizării de venituri impozabile, respectiv probe care să ateste o legătură directă între cheltuielile efectuate de reclamantă cu aceste achiziții de bunuri şi prestări de servicii facturate şi veniturile înregistrate de aceasta, în mod corect a fost respinsă contestația vizând suma reprezentând impozit pe profit.

Pentru taxa pe valoarea adăugată aferentă facturilor emise de furnizori, documentele depuse nu pot constitui documente justificative legale, care să dovedească proveniența bunurilor, ci, doar intrarea în gestiune a acestora și, în consecință, nu au calitatea de document justificativ pentru deducerea TVA aferentă, întrucât nu se justifică proveniența acestora din surse legale, din moment ce furnizorii nu declară că i-au livrat reclamantei bunurile respective.

Pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA, este necesar ca persoana impozabilă să justifice în primul rând realitatea tranzacției și că bunurile livrate sunt utilizate în scopul operațiunilor sale taxabile, în contextul taxei pe valoarea adăugată. Dreptul de deducere pentru TVA se constituie la data exigibilității taxei, mai precis la data la care autoritatea fiscală este abilitată, temeiul legii, să solicite plata de către persoanele obligate la plata taxei.

Pentru intervenirea exigibilităţii taxei, persoanele impozabile înregistrate în scopuri de TVA trebuie să respecte prevederile art. 1562 și art. 158 din Codul fiscal, vizând depunerea la organele fiscale a decontului de TVA și să îndeplinească obligațiile declarative stipulate pentru TVA. Neîndeplinirea de către un participant într-un lanț de tranzacții a acestor obligații, atrage după sine amânarea datei la care intervine exigibilitatea și implicit neacordarea dreptului de deducere a TVA pentru veriga următoare.

De altfel, din baza de date ANAF (aplicație ce gestionează tranzacțiile între agenții economici plătitori de TVA), pe perioada de funcționare a furnizorilor, a circuitului bunurilor livrate de aceştia către reclamantă, s-a constatat că furnizorii în cauză nu au declarat livrări către societatea reclamantă.

Referitor la suma reprezentând cheltuieli cu alte materiale consumabile, respectiv darea în consum a unui număr de 30 anvelope auto reșapate, pentru a căror proveniență a prezentat organelor de inspecție fiscală factura emisă de către societatea furnizoare, sumă, respectiv factură pe care reclamanta a înregistrat-o în evidenţa contabilă, nu s-a probat că aceasta a montat anvelopele achiziționate pe mașinile şi utilajele pe care le-a utilizat în scopul realizării obiectului sau de activitate cu consecința obținerii de venituri impozabile.

Astfel, nu se poate prezuma că acestea au fost schimbate în același timp la toate autovehiculele, acest fapt fiind neplauzibil, fiind puțin probabil ca toate aceste 30 de anvelope de pe autovehiculele reclamantei să se fi uzat astfel încât să necesite în același timp înlocuirea.

Aceasta, cu atât mai mult cu cât anvelopele specifice acestor vehicule sunt greu manipulabile, necesitând pentru montaj utilaje specializate pe care reclamanta nu le deține.

Este inadmisibil capătul din cerere în constatarea nulităţii absolute a Raportului de Inspecţie Fiscală, deoarece raportul de inspecţie fiscală nu este un act administrativ, cum s-a specificat în hotărârea ICCJ – Secţia de Contencios Administrativ şi Fiscal, Decizia nr. 4839/18 decembrie 2014, iar art. 205 C. proc. fisc. prevede că se poate formula contestaţie potrivit legii împotriva titlului de creanţă şi împotriva actelor administrativ fiscale.

Prin cererea înregistrată la această instanţă la data de ............ pe calea contenciosului administrativ, reclamanta ........... în contradictoriu cu pârâtele ..........., solicită admiterea contestației, anularea:

- Deciziei nr. ........... privind soluționarea contestației formulate de ..........., înregistrata la ........... sub nr. ........... şi reînregistrată sub nr. ...........;

-Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice nr. ........... emisă de ........... în baza Raportului de inspecție fiscală încheiat la data de ...... de către consilier ........... și inspector ........... din cadrul ..........;

- Raportul de Inspecție Fiscală încheiat la data de .............;

-Decizia nr. ............ referitoare la obligațiile de plata accesorii

și, pe cale de consecință, exonerarea reclamantei de la plata următoarelor sume:

SUMA TOTALĂ de 728.922 LEI ce reprezintă:

•189.178 lei reprezentând impozit pe profit;

•194.281 lei reprezentând taxa pe valoarea adăugată;

•203.743 lei reprezentând dobânzi de întârziere;

•141.720 lei ce reprezintă penalități de întârziere.

Reclamanta arată că în perioada 2011-2015, s-a desfăşurat un control fiscal de fond, în urma căruia s-au calculat sumele de bani contestate ca fiind prejudiciu la bugetul de stat fiind stabilite în sarcina societăţii reclamante de plată.

Faţă de soluționarea contestației în calea administrativ- prealabilă, prin DECIZIA nr. ........... a organului fiscal, arată faptul că în fapt şi în drept, contestația nu a fost soluționată.

Soluția dată de către AJFP ... nu există.

Soluția constă în faptul că: Respinge contestația

•pentru suma de 6.387 lei reprezentând impozit pe profit - suma a făcut obiectul dosarului penal ............ al Parchetului de pe lângă Tribunalul ..............

•pentru suma de 107.945 lei reprezentând 68.862 lei TVA şi 39.083 lei impozit pe profit suma ce a făcut obiectul dosarului penal nr. ............. al Parchetului de pe lângă Tribunalul ............ pe motivul incidenței puterii de lucru judecat.

•pentru restul solicitărilor nu s-a pronunțat nici o soluție de către organul fiscal competent.

În baza prevederilor legale ale ordinului nr. 2.137 din 25 mai 2011 (actualizat*) privind aprobarea Instrucțiunilor pentru aplicarea titlului IX din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală pct. 11 din Instrucțiuni pentru aplicarea art. 216 din Codul de procedură fiscală - Soluții asupra contestației

11.1. Contestația poate fi respinsă iar în baza pct. 11,5. în situația în care se pronunță o soluție de desființare totală sau parțială a actului atacat, în considerentele deciziei se vor prezenta numai motivele care au condus la desființare. Astfel doar aceste soluții, le are organul fiscal, în soluționarea contestației conform legii.

Decizia de soluționarea a Contestației reclamantei, nu cuprinde decât constatarea puterii de lucru judecat.

Ca un obiectiv general în cadrul controlului fiscal, organul de inspecție fiscal, consideră cheltuieli nedeductibile fiscal sume de bani verificate, lipsă fiind documentele justificative, respective colectează TVA-ul aferent acestora Perioada verificată este 01.01.2011-31.12.2015

Diferențe de impozit pe profit aferente anului 2011

Prin Decizia de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice nr. ........... emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice, act administrativ fiscal contestat, întocmit pe baza raportului de inspecție fiscală din .......... (denumit în continuare RIF), organul de inspecție fiscală majorează în mod netemeinic și nelegal baza impozabilă aferentă anului 2011, fiind stabilit un profit impozabil în sumă de 167.749 lei, respective un impozit pe profit în suma de 26.840 lei din care societatea a calculat suma de 820 lei rămânând un impozit pe profit suplimentar de 26.020 lei.

Majorarea bazei impozabile prin stabilirea de cheltuieli nedeductibile în sumă de 20.569 lei aferente consumului de combustibil în baza bonului de consum nr. 2 din data de 28.02.2011.

Organele de inspecție nu acordă drept de deducere a cheltuielilor cu combustibilul în sumă de 20.569 lei, motivând că nu toate bonurile fiscal, aveau trecute numerele autovehiculelor, sau cele înscrise pe ele nu permiteau deducerea cheltuielii cu combustibilul[...]”(pag.2 din Decizia de impunere.)

În fapt și de drept organul fiscal se limitează în a preciza că, în cazul unor bonuri fiscal, care aveau înscrise numerele autovehiculelor „ ele nu permiteau deducerea cheltuielii cu combustibilul!...]” fără să motiveze în fapt, de ce nu a fost permisă deducerea cheltuielilor cu combustibilul.

În cauza analizată, decizia organului de inspecție fiscală este axată doar pe supoziții și ea nu este motivată în nici un fel, acest comportament fiind contrar prevederilor Art.73 alin.(2) din Legea nr.207/2015 privind Codul de procedură fiscală potrivit căruia: „Organul fiscal are sarcina de a motiva actele administrative fiscale emise pe bază de probe sau constatări proprii. ”

Consideră că, între constatările poprii ale organului fiscal- „autovehiculele nu avea nr de înmatriculare înscris în bonul fiscal” şi „nu se poate deduce cheltuiala cu combustibilul”, şi acele bonuri care aveau înscrise nr. de înmatriculare în bon şi tot nu se poate deduce combustibilul, este o polaritate de opinie, care nu conduce la o analiza adecvată legală şi analitică a situației.

La solicitarea organelor de inspecție fiscală, reclamanta a pus la dispoziția acestora situația consumului de combustibil pe anul 2011 (Anexa nr.5 pag. l la RIF). Prin documentul la care face referire, societatea justifică consumul de combustibil, acesta fiind utilizat în scopul realizării de venituri impozabile din prestări de servicii executate către terți, precum: curățat pășune, servicii de transport, cosire vegetație ,etc. Astfel de servicii au fost prestate atât cu utilaje/mijloace de transport proprii cât și cu utilaje luate în chirie/comodat, utilaje care funcționează pe bază de combustibil. Combustibilul a fost achiziționat și recepționat, în baza bonurilor fiscale și a fost transportat de la pompa de alimentare la locurile de consum, în canistre speciale.

Aferent serviciilor prestate (...), reclamanta a obţinut în luna februarie 2011, venituri în sumă de 116.935 lei care au fost tratate din punct de vedere fiscal, ca venituri impozabile la calculul profitului impozabil și a impozitului pe profit. Astfel de venituri nu se pot realiza fără costuri, aspect omis a fi luat în analiză de către organele de inspecție fiscală, în aprecierea stării de fapt fiscale, contrar prevederilor Art. 6 alin.(l) din Legea nr.207/2015 privind Codul de procedură fiscală conform cărora: „Organul fiscal este îndreptățit să aprecieze, în limitele atribuțiilor și competențelor ce îi revin, relevanța stărilor de fapt fiscale prin utilizarea mijloacelor de probă prevăzute de lege și să adopte soluția întemeiată pe prevederile legale, precum și pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauză raportat la momentul luării unei decizii[...]. ”

Totodată, organul de inspecție fiscal, omite aplicarea dispozițiilor Art. 21 alin.(l) din Codul fiscal (Legea 571/2003) conform cărora „Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, [...]. ”

Este evidentă contradicția dintre, încadrarea juridică și starea de fapt fiscal, reliefată de organele de inspecție:

Pe de o parte, se constată că societatea a înregistrat în contabilitate cheltuieli în sumă de 24.474,77 lei în baza bonului de consum nr.2 .

Pe de altă parte, se invocă ca temei de drept, faptul că societatea a înregistrat în contabilitate cheltuieli care nu au la bază un document justificativ.

Organele de inspecție fiscală își întemeiază decizia pe dispozițiile art. 21 alin. (4) lit. f din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, potrivit cărora ,,nu sunt deductibile cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune, după caz”, potrivit normelor, în condițiile în care, însăși organele de inspecție fiscală menționează la pag.l din decizia de impunere, că „ în luna februarie 2011, în baza bonului de consum nr.2 din data de 28,02.2011, a fost înregistrat pe cheltuieli cantitatea de 5.930 litri motorină, reprezentând contravaloarea a 24,474,77 lei ”,

Societatea dovedește proveniența licită a combustibilului achiziționat, în baza bonurilor fiscale emise de companiile furnizoare, iar cheltuielile, se justifică prin bonul de consum și veniturile realizate.

Reglementările fiscale, nu limitează dreptul de deducere a cheltuielilor generate de darea în consum a unor bunuri achiziționate pe bază de bonuri fiscale. Reglementările fiscale restricționează doar dreptul de deducere a TVA în cazul bunurilor achiziționate pe baza bonurilor fiscale și nu elimină dreptul de deducere a cheltuielilor, dacă acestea sunt aferente veniturilor impozabile.

Atât în conținutul RIF, cât și în cuprinsul deciziei de impunere, organul fiscal invocă ca temei de drept pct.44 din H.G. nr.44/2004privind Codul de procedură fiscală (a se vedea pag.2 și următoarele din Decizia de impunere precum și pag.4 și următoarele din RIF), citam, pct.44„ înregistrările în evidența contabilă se fac cronologic și sistematic, pe baza înscrisurilor ce dobândesc calitatea de document justificativ care angajează răspunderea persoanelor care l-au întocmit, conform reglementărilor contabile în vigoare.”- Consideram ca nu are relevanta în cauza de fata, tocmai motivat de faptul ca, în societate acest aspect al înregistrărilor a fost respectat.

În schimb organul fiscal nu aplica cerințele privind conținutul și motivarea actului administrativ fiscal iterate la art.46 alin.(2) lit.fi din Legea nr.207/2015 privind Codul de procedură fiscală, conform cărora: „Actul administrativ fiscal emis pe suport hârtie cuprinde următoarele elemente:[...]

f) temeiul de drept;

Astfel ca, un temei de drept greșit, echivalează cu inexistenta acestuia.

Majorarea bazei impozabile prin stabilirea de cheltuieli nedeductibile în sumă de 64.490 lei reprezentând combustibilul consumat în executarea contractului de închiriere utilaje, încheiat cu ........... (actual ...........).

Organele de inspecție, nu acordă drept de deducere a cheltuielilor cu combustibilul achiziționat pe bază de bonuri fiscal, în sumă de 64.490 lei, motivând că societatea a înregistrat în contabilitate cheltuieli fără documente justificative.

În fapt și de drept însă, în baza contractului de închiriere utilaje nr. 24/06.06.2011, încheiat între ........., în calitate de proprietar/locator și ..........., în calitate de chiriaș/locatar, locatorul a pus la dispoziția locatarului un tractor (........) și un autocamion (..........).

Activele au fost puse la dispoziția locatarului în regim de închiriere, prețul chiriei, convenit prin contract, fiind de 128.500 lei, inclusiv TVA.

În data de 31.08.2011, ..........., emite către locatar, factura nr. ......... în valoare totală de 128.500 Iei, inclusiv TVA. în baza facturii emise, ........... obține venituri din prestări servicii în sumă de 103.629 lei, care sunt fiscalizate prin includerea lor în baza de impozitare a profitului. în aceste condiții, este mai mult decât evident, că suma de 64,490 lei reprezentând cheltuieli cu combustibilul, face parte din categoria cheltuielilor efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, așa cum prevăd dispozițiile art. 21 alin. (l) din Codul fiscal (Legea 571/2003).

Faptul că, prin contractul încheiat între părți, nu se stabilește căreia dintre părți îi revine sarcina alimentării utilajelor cu combustibil, nu îndreptățește organul de inspecție fiscală să aprecieze, fără nici o documentare, că ........... nu poate deduce cheltuielile cu combustibilul, atâta timp cât, organul fiscal nu dovedește că astfel de cheltuieli au fost deduse şi la locatar. O astfel de abordare din partea organului de inspecție, este contrară dispozițiilor Art. 6 alin.(l) şi alin.2 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscal: citam,, Exercitarea dreptului de apreciere

(1)Organul fiscal este îndreptățit să aprecieze, în limitele atribuțiilor și competențelor ce îi revin, relevanța stărilor de fapt fiscale prin utilizarea mijloacelor de probă prevăzute de lege și să adopte soluția întemeiată pe prevederile legale, precum și pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauză raportat la momentul luării unei decizii....”

(2)Organul fiscal își exercită dreptul de apreciere în limitele rezonabilității și echității, asigurând o proporție justă între scopul urmărit și mijloacele utilizate pentru atingerea acestuia. în ce privește susținerea organului de inspecție fiscală potrivit căreia, societatea nu deține documente justificative pentru înregistrarea în contabilitate a consumului de combustibil, arată că în Anexa nr.5 la RIF, este prezentată situația consumului de combustibil în anul 2011, din care rezultă că, pentru întreaga cantitate alocată realizării contractului (18.000 litri) există documente justificative, astfel:

-bonul de consum nr.3/30.06.2011, în baza căruia se înregistrează consumul cantității de 1.090 litri combustibil;

-bonul de consum nr.4/31.08.2011, în baza căruia se înregistrează consumul cantității de 3.035 litri combustibil;

-bonul de consum nr.9/30.09.2011, în baza căruia se înregistrează consumul cantității de 13.875 litri combustibil.

Față de cele de mai sus, se poate constata că societatea nu a încălcat prevederile art.21 alin.(4) lit.(f) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, potrivit cărora sunt cheltuieli nedeductibile....f) cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ, potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune, după caz, potrivit normelor.

Majorarea bazei impozabile prin stabilirea de cheltuieli nedeductibile în sumă de 12.285 lei aferente anului 2011, reprezentând cheltuieli cu amortizarea autoturismelor, este fără temei de drept.

Organele de inspecție, nu acordă drept de deducere a cheltuielilor cu amortizarea în sumă de 12.285 lei, fără ca în decizia de impunere, să expună motivul de fapt care a condus la adoptarea acestei decizii.

În decizia de impunere contestată, organul de inspecție fiscală se limitează în a preciza că amortizarea a fost stabilită în mod eronat de societate, întrucât aceasta, nu deținea personal cu funcții de conducere, ci numai de administrare.

Temeiul de drept invocat de organul de inspecție fiscală îl reprezintă dispozițiile art.21 alin.(3) lit. n) din Codul fiscal, care precizează că nu sunt cheltuieli cu deductibilitate limitată:

n) cheltuielile de funcționare, întreținere și reparații, exclusiv cele privind combustibilul, aferente autoturismelor folosite de persoanele cu funcții de conducere și de administrare ale persoanei juridice, deductibile limitat la cel mult un singur autoturism aferent fiecărei persoane cu astfel de atribuții.

Apreciază că, textul citat, invocat de organul de inspecție fiscală, se referă strict la cheltuieli de natura celor de funcționare, întreținere și reparații, exclusiv cele privind combustibilul și în conținutul său nu se regăsește nici o trimitere la amortizarea fiscală, care este reglementată prin art. 24 al Titlului II din Codul fiscal, articol care, nu a fost invocat ca temei de drept, de către organul de inspecție fiscală.

Actul administrativ fiscal contestat nu este motivat în drept, așa cum impun prevederile art. 46 alin.(2) lit. f din Legea nr.207/2015 privind Codul de procedură fiscală, conform cărora: „Actul administrativ fiscal emis pe suport hârtie cuprinde următoarele elemente:

f) temeiul de drept;

Majorarea bazei impozabile prin stabilirea de cheltuieli nedeductibile în sumă de 2.379 lei reprezentând cheltuieli cu amortizarea unui apartament.

În fapt şi de drept: în vederea dezvoltării afacerii, societatea a achiziționat imobilul situat în ..., str. ............... De la data achiziției și până în prezent, locația din Arad a fost folosită de către administratorul societății în scopuri administrative, motiv pentru care reclamanta consideră că amortizarea este deductibilă integral.

Prin prisma temeiului de drept invocat de organele de inspecție fiscală (art.21 alin.(3) lit.l) din Codul fiscal), se supun limitării dreptului de deducere, numai cheltuielile efectuate pentru funcționarea, întreținerea și repararea locuințelor de serviciu nu și cele privind amortizarea imobilelor.

Atâta timp cât, reglementările fiscale nu impun restricții, în ce privește deducerea cheltuielilor cu amortizarea unei construcții din patrimoniul societății, în condițiile în care, aceasta îndeplinește condițiile prevăzute la art.24 alin. (2) din Codul fiscal conform cărora:

„(2) Mijlocul fix amortizabil este orice imobilizare corporală care îndeplinește cumulativ următoarele condiții:

a)este deținut și utilizat în producția, livrarea de bunuri sau în prestarea de servicii, pentru a fi închiriat terților sau în scopuri administrative;

b)are o valoare fiscală mai mare decât limita stabilită prin hotărâre a Guvernului, la data intrării în patrimoniul contribuabilului;

c)are o durată normală de utilizare mai mare de un an”

consideră că nici organul de inspecție fiscală nu este îndreptățit, să anuleze dreptul de deducere a cheltuielilor cu amortizarea.

Majorarea bazei impozabile prin stabilirea de cheltuieli nedeductibile în sumă de 6.785 lei reprezentând alte cheltuieli cu combustibilii în 01.01.2011-31.12.2011

Organele de inspecție nu acordă drept de deducere a cheltuielilor cu combustibilul achiziționat pe bază de bonuri fiscale în sumă de 6.785 lei, motivând că, societatea a înregistrat în contabilitate, cheltuieli fără documente justificative.

În fapt și de drept, organele de inspecție fiscală își întemeiază decizia pe dispozițiile art.21 aiin.(4) lit.f) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, potrivit cărora nu sunt deductibile cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune, după caz, potrivit normelor.

Societatea, dovedește proveniența licită a combustibilului achiziționat în baza bonurilor fiscale emise de companiile furnizoare, iar cheltuielile se justifică prin bonurile de consum corelate cu veniturile realizate, așa cum sunt redate explicit în Anexa nr. 5 la RIF. Foarte important este faptul ca cheltuielile efectuate în scopul obținerii de venituri impozabile, sunt cheltuieli deductibile la calculul rezultatului fiscal, așa cum se menționează la Art. 21 alin.(l) din Codul fiscal (Legea 571/2003) potrivit căruia „Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile,” Pe cale de consecința şi cheltuielile societăţii sunt efectuate, în realizarea scopului final de venituri.

Majorarea bazei impozabile prin stabilirea de cheltuieli nedeductibile în sumă de 39.919 lei reprezentând, cheltuieli aferente anvelopelor date în consum

Organele de inspecție nu acordă drept de deducere a cheltuielilor generate de consumul de anvelope în sumă de 39.919 lei, motivând că societatea nu poate face dovada operațiunilor efectuate și că acest aspect, ar rezulta dintr-o adresă a IPJ ......... prin care se aduce la cunoștința organelor fiscale că, asupra suspectului ......., administratorul societății furnizoare (.........), se fac cercetări pentru săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală și complicitate la evaziunea fiscală.

În baza facturii nr.........., reclamanta a achiziționat de la ........... din localitatea ........., jud. ........, un număr de 30 de anvelope auto reeșapate.

La darea în consum, prin montarea în regie proprie a anvelopelor pe autovehiculele societății, s-a întocmit bon de consum, așa cum se menționează la pag. 3 din RIF.

Prin urmare, achiziția anvelopelor este dovedită pe baza facturii emise de societatea ............ Potrivit informațiilor publice preluate de pe site-ul Ministerului Finanțelor Publice, la data efectuării tranzacțiilor în legătură cu societatea ..........., se cunosc o serie de informații, dintre care considerăm ca fiind relevante următoarele:

- a fost înregistrată la Oficiul Registrului Comerțului și la autoritățile fiscale din România (...........);

- a fost activă pe piață. Astfel potrivit indicatorilor raportați în situațiile financiare făcute publice de M.F.P., societatea a înregistrat în anii 2010 și 2011 o cifră de afaceri în sumă de 3.060.790 lei, respectiv o cifră de afaceri de 3.003.697 lei;

- a fost autorizată să desfășoare activități de intermediere în comerțul cu produse diverse.

Faptul că, asupra administratorului societății ..........., se fac cercetări penale, nu îndreptățește organul de inspecție fiscal, de a suprima dreptul reclamantei de a deduce cheltuielile aferente achizițiilor efectuate de la această societate.

Întrucât bunurile au fost efectiv livrate (fapt dovedit prin factura prin care se transferă dreptul de proprietate), și ele au fost utilizate în baza bonului de consum, pentru echiparea autovehiculelor utilizate în scopul prestării de servicii aducătoare de venituri impozabile pentru societate, considerăm că sunt întrunite, toate cerințele legale privind deductibilitatea fiscală a cheltuielilor.

Între cheltuielile efectuate și veniturile impozabile realizate de societate există o legătură evidentă, situație în care sunt întrunite cerințele Art. 21 alin.(l) din Codul fiscal (Legea 571/2003) potrivit căruia „Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, [...]. ”

Majorarea bazei impozabile prin majorarea veniturilor impozabile cu suma de 16.200 lei.

Prin nota contabilă 4111=704/ -16.200 lei, întocmită în luna octombrie 2011, s-au stornat venituri înregistrate eronat în perioada precedentă din anul 2011.

În drept invocă prevederile pct.63 alin.(4) dispoziții generale privind situațiile financiare anuale- din OMFP nr.3055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, conform cărora „Corectarea erorilor aferente exercițiului financiar curent se efectuează pe seama contului de profit și pierdere” precum și cele ale pct.12 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr.44/2004, care stipulează că „Veniturile și cheltuielile care se iau în calcul la stabilirea profitului impozabil sunt cele înregistrate în contabilitate potrivit reglementărilor contabile date în baza Legii contabilității nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare, ”

Diferențe de impozit pe profit aferente anului 2012

Majorarea bazei impozabile prin stabilirea de cheltuieli nedeductibile în sumă de 4.725 lei reprezentând cheltuieli cu amortizarea autoturismelor

În fapt și de drept în decizia de impunere contestată, organul de inspecție fiscală se limitează în a preciza că, amortizarea a fost stabilită în mod eronat de societate, întrucât aceasta nu deținea personal cu funcții de conducere, ci numai de administrare.

Temeiul de drept invocat de organul de inspecție fiscală îl reprezintă dispozițiile art.21 alin.(3) lit. n) din Codul fiscal, care precizează că următoarele cheltuieli au deductibilitate limitată:

Textul citat anterior, invocat de organul de inspecție fiscală, se referă strict la cheltuieli de natura celor de funcționare, întreținere și reparații, exclusiv cele privind combustibilul și în conținutul său, nu se regăsește nici o trimitere la amortizarea fiscală care este reglementată prin art. 24 al Titlului II din Codul fiscal, articol care nu a fost invocat ca temei de drept de către organul de inspecție fiscală.

Consideră că, actul administrativ fiscal contestat, nu este motivat în drept, așa cum impun prevederile art.46 alin.(2) lit.f) din Legea nr.207/2015 privind Codul de procedură fiscală

Majorarea bazei impozabile prin stabilirea de cheltuieli nedeductibile în sumă de 732 lei reprezentând cheltuieli cu amortizarea unui apartament

În vederea dezvoltării afacerii, societatea a achiziționat imobilul situat în .................. De la data achiziției și până în prezent locația din Arad, a fost folosită de administratorul societății în scopuri administrative, motiv pentru care considerăm că amortizarea este deductibilă integral.

Prin prisma temeiului de drept invocat de organele de inspecție fiscală (art.21 alin.(3) lit.l) din Codul fiscal) se supun limitării dreptului de deducere numai cheltuielile efectuate pentru funcționarea, întreținerea și repararea locuințelor de serviciu nu și cele privind amortizarea imobilelor.

Atâta timp cât reglementările fiscale nu impun restricții în ce privește deducerea cheltuielilor cu amortizarea unei construcții din patrimoniul societății, în condițiile în care aceasta îndeplinește condițiile prevăzute la art.24 alin.(2) din Codul fiscal consideră că nici organul de inspecție fiscală nu este îndreptățit să anuleze dreptul de deducere a cheltuielilor cu amortizarea.

Majorarea bazei impozabile prin stabilirea de cheltuieli nedeductibile în sumă de 17.547 lei reprezentând cheltuieli cu amortizarea utilajelor agricole

Amortizarea reprezintă recuperarea treptata, atât din punct de vedere contabil, cat şi fiscal, a tuturor costurilor ce sunt aferente achiziției, construirii, producerii, asamblării, instalării sau a îmbunătățirii imobilizărilor amortizabile. Amortizarea este un element important din ciclul de viață al unei imobilizări corporale amortizabile. Amortizarea reprezintă echivalentul valoric al degradării acestor imobilizări, ca rezultat al exploatării lor, al factorilor nocivi, al progresului științific etc. Totodată, prin amortizare, investițiile în imobilizările amortizabile se materializează în produsele și serviciile pe care le oferă entitatea.

În speța de faţă, în mod eronat, organul de inspecție fiscal apreciază că cheltuielile cu amortizarea utilajelor achiziționate, utilaje agricole, sunt nedeductibile fiscal, aceasta motivate de faptul ca aceste utilaje sunt aducătoare de venituri, având în vedere obiectul de activitate al societății: „cultivarea cerealelor, plantelor leguminoase şi a plantelor producătoare de semințe oleaginoase- cod CAEN 111.

Astfel, situația fiscal faptică efectuată în cadrul controlului şi reținuta, este eronată şi se raportează doar la amortizarea din prisma faptului că încă nu s-au desfăşurat activităţi caracteristice cu acele utilaje, pe când amortizarea presupune şi cheltuielile de achiziție nu numai de producție cu utilajele.

Consideră nemotivată legal decizia organului fiscal de control. Art. 24 alin.2 lit. c) din L571/2003, prevede una din condițiile ca mijlocul fix sa fie amortizabil şi anume durata de utilizare sa fie mai mare de un an, astfel ca putem discuta despre o utilizare întinsa ca durata şi nu imediată.

Majorarea bazei impozabile prin stabilirea de cheltuieli nedeductibile în sumă de 33.619 lei reprezentând cheltuieli cu combustibili

Organele de inspecție fiscală își întemeiază decizia pe dispozițiile art.21 alin.(4) lit. f) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, considerând cheltuielile fără document justificativ la baza.

Societatea dovedește proveniența licită a combustibilului achiziționat în baza bonurilor fiscale emise de companiile furnizoare, iar cheltuielile se justifică prin bonurile de consum corelate cu veniturile realizate, așa cum sunt redate explicit în Anexa nr.5 pag.2 la RIF.

Majorarea bazei impozabile prin stabilirea de cheltuieli nedeductibile în sumă de 35.050 lei reprezentând cheltuieli cu combustibilii aferent balastului livrat către ............

În mod abuziv și în baza unor calcule empirice, organele de inspecție fiscală refuză reclamantei dreptul de deducere a cheltuielilor cu combustibilul consumat, inclus în prețul de vânzare a balastului livrat, transportat și facturat către ........... în luna mai 2012.

În baza contractului de vânzare-cumpărare încheiat în data de 23.03.2012, societatea a livrat către ........... cantitatea de 1.840 mc balast la prețul de 23 lei/mc.

Conform clauzelor contractuale, în prețul de vânzare a balastului este inclusă și valoarea transportului, care cade în sarcina ............ Pentru contravaloarea balastului livrat ........... a emis facturile nr............., în valoare totală de 51.107,84 lei și nr........,în valoare totală de 1.368,96 lei.

Aferent facturilor emise, societatea a înregistrat veniturile, conform regulilor contabile și le-a inclus în categoria veniturilor impozabile, la calculul rezultatului fiscal, conform normelor fiscale.

În baza bonului de consum nr.7/31.05.2012, prin articolul contabil 6022=3022, societatea a înregistrat consumul de carburanți alocat transporturilor de balast în sumă de 37.191,58 lei.

La pag. 12 din RIF organele de inspecție fiscală fac mențiunea că pe bonul de consum „[..sunt înscrise facturile la care se referă, respectiv factura 2010 și 2008[...]. ”. Din cele menționate anterior rezultă, fără îndoială, legătura directă dintre veniturile realizate și cheltuielile efectuate în scopul realizării veniturilor, fiind întrunite condițiile privind deducerea cheltuielilor cu carburanții, așa cum se precizează la art. 19 alin.(l) din Codul fiscal, conform căruia „Profitul impozabil se calculează ca diferență între veniturile realizate din orice sursă și cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile și la care se adaugă cheltuielile nedeductibile.

La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul și alte elemente similare veniturilor și cheltuielilor potrivit normelor de aplicare.”, la pct.12 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal dat în aplicarea ort. 19 alin.(l) conform căruia „ Veniturile și cheltuielile care se iau în calcul la stabilirea profitului impozabil sunt cele înregistrate în contabilitate potrivit reglementărilor contabile date în baza Legii contabilității nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare ...]”, cât și la art. 21 alin. 1 din Codul fiscal, potrivit căruia „Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare.

În ce privește procedura de recalculare a consumului de combustibil prezentat de organul de inspecție fiscală la pag. 13 din RIF, arată:

•cu privire la distanța parcursă, organul de inspecție fiscală ia în considerare distanța rutieră dintre cele două localități (...) ca fiind de 5 km, fără indice sursa oficială a datelor luate în calcul. Mai mult, organul de inspecție fiscală nu stabilește locul de încărcare și locul de descărcare a balastrului, pentru a determina cu exactitate distanța dintre cele două puncte. De asemenea, nu ține seama de operațiunile de manevrare a mijloacelor de transport de la locurile de încărcare-descărcare, pentru a fi avute în vedere la determinarea corectă a distanței parcurse;

•cu privire la consumul mediu/100 km luat în calcul de inspecția fiscală, nu se indică, de asemenea, sursa datelor și modul în care acesta a fost determinat, nu se ține seama de durata de funcționare a motorului și consumul de carburant pe perioada staționării cu motorul pornit, în timpul operațiunilor de încărcare/descărcare, etc.

Potrivit normelor procedurale, pentru aprecierea relevanței stării de fapt fiscal, organul fiscal trebuie să utilizeze mijloacele de probă permise de lege și să facă constatări complete asupra tuturor împrejurărilor care sunt importante în cauza analizată. Ori, în cauza analizată:

•decizia organului de inspecție fiscală este axată, cum am arătat, doar pe supoziții

•nu este motivată în nici un fel

•nu se întemeiază pe nici un fel de probe sau constatări concrete,

•fiind în contradicție atât cu prevederile Art. 6 alin.(l) din Legea nr.207/2015 privind Codul de procedură fiscală. „Organul fiscal este îndreptățit să aprecieze, în limitele atribuțiilor și competențelor ce îi revin, relevanța stărilor de fapt fiscale prin utilizarea mijloacelor de probă prevăzute de lege și să adopte soluția întemeiată pe prevederile legale, precum și pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauză raportat la momentul luării unei decizii ” cât și cu prevederile art. 73 alin. (2) din Legea nr.207/2015 privind Codul de procedură fiscală potrivit căruia: „ Organul fiscal are sarcina de a motiva actele administrative fiscale emise, pe bază de probe sau constatări proprii. ”

Majorarea bazei impozabile prin stabilirea de cheltuieli nedeductibile în sumă de 90.000 lei reprezentând cheltuieli aferente mărfurilor vândute

Conform datelor înregistrate în contabilitate, în luna septembrie 2012 societatea a transferat din contul 3028 în contul 371 materiale consumabile în valoare de 220.000 lei, în scopul de a fi vândute către ............

Operațiunea de transfer a dreptului de proprietate asupra bunurilor, s-a concretizat în luna septembrie 2012 prin facturile nr.2022 în valoare de 90.000 lei și nr.2023 în sumă de 130.0001ei (total=220.000 lei).

Aceste operațiuni au fost reflectate în conturile corespunzătoare de venituri și cheltuieli, așa cum rezultă din înregistrările contabile redate la pag. 13 din RIF, în factura nr.2022, în coloana destinată înscrierii denumirii bunurilor livrate/serviciilor prestate, în mod eronat s-a înscris transport în loc să fie înscrisă denumirea bunurilor livrate, însă înregistrările contabile reflectă în mod fidel operațiunile economice care au avut loc.

În aceste condiții, cheltuielile cu mărfurilor vândute, înregistrate prin articolul contabil 607=371 /90.000 lei, sunt aferente veniturilor din vânzarea mărfurilor potrivit facturii nr.2022, înregistrate prin articolul contabil 4111=707/ 90.000, fiind îndeplinite cerințele prevăzute la art. 19 alin. (l) din Codul fiscal, conform căruia „Profitul impozabil se calculează ca diferență între veniturile realizate din orice sursă și cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile și la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil, se iau în calcul și alte elemente similare veniturilor și cheltuielilor potrivit normelor de aplicare.”, la pct.12 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal dat în aplicarea art. 19 alin.(l) conform căruia „ Veniturile și cheltuielile care se iau în calcul la stabilirea profitului impozabil sunt cele înregistrate în contabilitate potrivit reglementărilor contabile date în baza Legii contabilității nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare[...] ”, cât și la Art. 21 alin.(l) din Codul fiscal, potrivit căruia „Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare.

Majorarea bazei impozabile prin stabilirea de cheltuieli nedeductibile în sumă de 94.195 lei reprezentând cheltuieli aferente sămânță de grâu şi îngrășământ complex

Societatea a achiziționat în luna septembrie 2012 de la ........... grâu destinat însămânțării și îngrășământ complex destinat acestei culturi. De asemenea, aferent terenului agricol, s-au efectuat lucrări de cartare agrochimică executate de ...........

Așa cum se menționează și în RIF, cu ocazia înființării culturii de grâu, societatea a dat în consum sămânța de grâu și îngrășămintele chimice achiziționate. Odată cu recunoașterea cheltuielilor au fost recunoscute și venituri din producția stocată (credit cont 711), acestea fiind ulterior stomate în baza documentului prin care se constată distrugerea integrală a culturii de către animalele sălbatice.

Cheltuielile efectuate, simt aferent activității desfășurate de societate și sunt deductibile la calculul profitului impozabil conform prevederilor art. 19 alin. (l) din Codul fiscal.

Suma de 244.266,94 lei considerata drept cheltuiala nedeductibila de către organul fiscal aferenta anului 2012, ce a făcut obiectul dosarului penal ........... al Parchetului de pe lângă Tribunalul ........, a generat obligații fiscale achitate de administratorul reclamantei, văzând intervenita puterea de lucru judecat, nu mai exista motiv de contestare a sumei.

Majorarea bazei impozabile prin majorarea veniturilor impozabile şi impozit suplimentar în suma de 96.388 lei, urmare a vânzării unui activ imobilizat

În mod netemeinic și nelegal, organele de inspecție fiscală reconsideră veniturile societății rezultate din vânzarea unui tractor, către ...........

În baza facturii nr. ........., reclamanta a vândut către ........ SRL, un tractor agricol marca John Deere, având motorul defect, cu valoarea de 8.870 lei + TVA 2.128,80 lei.

Operațiunea de vânzare a fost înregistrată în contabilitate conform referențialului contabil aplicabil societății la data operațiunii (O.M.F.P. nr.3055/2009), astfel:

-în baza documentului privind transferul dreptului de proprietate (factura) s-au recunoscut venituri din cedarea activelor (cont .....) în sumă de 8.870 lei, venituri impozabile din punct de vedere fiscal;

-în baza aceluiași document și a situației privind amortizarea activului cedat, s-au înregistrat cheltuieli din cedarea activelor, la nivelul valorii rămase de amortizat, în sumă de 105.258 lei, cheltuieli deductibile la calculul rezultatului fiscal, conform reglementărilor fiscale.

Utilajul defect a fost vândut către o societate neafiliată cu .........., aspect esențial constatat și menționat de organele de inspecție fiscală la pag. 18 din RIF, prețul de vânzare convenit între cele două părți fiind prețul de piață.

Prețul de piață este definit la art. 7 alin.(l) pct.26 din Codul fiscal ca fiind suma care ar fi plătită de un client independent unui furnizor independent în același moment și în același loc, pentru același bun sau serviciu ori pentru unul similar, în condiții de concurență loială[...].

Având certitudinea ca tranzacția s-a desfășurat între un client independent și un furnizor independent (dovadă relația de neafiliere dintre cele două părți) și fără să constate și să facă dovada că tranzacția, s-a desfășurat în condiții de concurență neloială, se poate concluziona că niciuna dintre condițiile care decurg din definirea prețului de piață, nu a fost încălcată de societate.

Cu toate acestea, organul fiscal apreciază că prețul convenit între cele două părți Independente, nu se încadrează în valoarea de piață și că se impune aplicarea procedurii de reîncadrare a prețului tranzacției.

La pag. 19. din RIF, organul de inspecție fiscală arată că, nu poate preciza cu exactitate care este prețul la care ar fi trebuit vândut, în condițiile în care Codul fiscal stipulează în mod expres că sumele de plată trebuie stabilite în mod precis pentru fiecare plătitor, este lesne de observat modul grosolan în care organul de inspecție fiscală încalcă, cu bună știință, principiul fundamental al fiscalității statuat la art. 3 lit. b) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal :„Art. 3, Impozitele și taxele reglementate de prezentul cod se bazează pe următoarele principii:

b) certitudinea impunerii, prin elaborarea de norme juridice clare, care să nu conducă la interpretări arbitrare, iar termenele, modalitatea și sumele de plată să fie precis stabilite pentru fiecare plătitor, respectiv aceștia să poată urmări și înțelege sarcina fiscală ce le revine, precum și să poată determina influența deciziilor lor de management financiar asupra sarcinii lor fiscale;

Continuând în aceeași manieră abuzivă, organul de control procedează la ajustarea veniturilor, considerând că acestea trebuie majorate cu diferența dintre valoarea neamortizată a activului și valoarea rezultată în urma vânzării.

În ce privește recunoașterea veniturilor, organele de inspecție fiscală ignoră atât normele fiscale, cât și regulile contabile în materie, astfel:

•conform prevederilor pct.12 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal „ Veniturile și cheltuielile care se iau în calcul la stabilirea profitului impozabil sunt cele înregistrate în contabilitate potrivit reglementărilor contabile date în baza Legii contabilității nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare..] ”

•potrivit prevederilor pct. 34 alin.(l) lit. a) ,,veniturile constituie creșteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile, sub formă de intrări sau creșteri ale activelor ori reduceri ale datoriilor, care se concretizează în creșteri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din contribuții ale acționarilor din Reglementările contabile conforme cu directivele europene aprobate prin OMFP nr. 3055/2009:

Veniturile sunt recunoscute în contul de profit și pierdere atunci când, se poate evalua în mod credibil, o creștere a beneficiilor economice viitoare legate de creșterea valorii unui activ sau de scăderea valorii unei datorii. Recunoașterea veniturilor, se realizează simultan cu recunoașterea creșterii de active sau reducerii datoriilor (de exemplu, creșterea netă a activelor, rezultată din vânzarea produselor sau serviciilor, ori descreșterea datoriilor ca rezultat al anulării unei datorii). Cheltuielile sunt recunoscute în contul de profit și pierdere atunci când, se poate evalua în mod credibil, o diminuare a beneficiilor economice viitoare, legate de o diminuare a valorii unui activ sau de o creștere a valorii unei datorii.

Recunoașterea cheltuielilor are loc simultan cu recunoașterea creșterii valorii datoriilor sau reducerii valorii activelor (de exemplu, drepturile salariate angajate sau amortizarea echipamentelor), ”

În ce privește procedura de stabilire a veniturilor suplimentare, de către organul fiscal, se poate aprecia că aceasta se face prin estimare, dar cu încălcarea dispozițiilor art. 106 alin. (3) și (4) din Legea nr.207/2015 privind Codul de procedură fiscală conform cărora:

(3)În situațiile în care, potrivit legii, organul fiscal este îndreptățit să stabilească prin estimare bazele de impozitare, acesta identifică acele elemente care sunt cele mai apropiate situației de fapt fiscale. Organul fiscal are obligația menționării în actul de impunere a motivelor de fapt și a temeiului de drept care au determinat folosirea estimării, precum și a criteriilor de estimare.

(4)În cazul creanțelor fiscale administrate de organul fiscal central și în scopul stabilirii prin estimare a bazei de impozitare, organul fiscal poate folosi metode de stabilire prin estimare a bazelor de impozitare, aprobate prin ordin al președintelui A.N.A.F. [-]”, cât și a celor prevăzute în cuprinsul Ordinului ANAF nr.33 89/2011 privind stabilirea prin estimare a bazei de impunere, în totalitatea lor.

Majorarea bazei impozabile prin stabilirea de cheltuieli nedeductibile în sumă de 244.267 lei reprezentând cheltuieli aferente bunurilor și serviciilor achiziționate de Ia ......... SRL și SC ........... SRL.

Organele de inspecție fiscală refuză societății dreptul de deducere a cheltuielilor generate de achizițiile de bunuri și servicii de la cele două societăți pe motiv că „există suspiciunea unui posibil caracter fictiv și ilicit al operațiunilor comerciale înscrise în cuprinsul facturilor emise de către SC .......... SRL fi SC ............. SRL.

Aceste constatări sunt consemnate în procesul verbal nr.......... întocmit de către organele de inspecție fiscală aparținând AIF ..., dar nu sunt confirmate de nici o instanță judecătorească din România pe baza unei soluții definitive și irevocabile.

În baza facturilor emise de cele două societăți, reclamanta a evidențiat în contabilitate achizițiile de bunuri și servicii conform normelor contabile și a aplicat tratamentul fiscal, conform reglementărilor fiscale în vigoare la data la care au avut loc operațiunile.

În baza facturilor emise de furnizori, bunurile achiziționate au fost reflectate în conturile de stocuri sau de imobilizări corporale, așa cum se prezintă în tabelul din Anexa nr.13 la RIF iar serviciile prestate, dovedite în baza contractului de prestări servicii, a facturilor și a situațiilor de lucrări, au fost înregistrate în conturile corespunzătoare de cheltuieli.

Ulterior achiziției, bunurile stocate (anvelope, lubrefianți și piese de schimb) au fost date în consum prin montarea lor, în regie proprie, pe mașinile și utilajele din patrimoniul societății. Aceste active au contribuit la realizarea activității pentru care societatea este autorizată, deci inclusiv la realizarea veniturilor impozabile. înregistrarea cheltuielilor s-a făcut pe baza bonurilor de consum, documente ce sunt menționate în penultima coloană a tabelului din Anexa nr.13 la RIF.

Întrucât bunurile au fost efectiv livrate (fapt dovedit prin factura prin care se transferă dreptul de proprietate) și ele au fost utilizate în baza bonului de consum pentru echiparea autovehiculelor utilizate în scopul prestării de servicii aducătoare de venituri impozabile pentru societate, iar serviciile achiziționate au fost de asemenea utilizate în scopul obținerii de venituri impozabile, considerăm că sunt întrunite toate cerințele legale privind deductibilitatea fiscală a cheltuielilor. Intre cheltuielile efectuate și veniturile impozabile realizate de societate există o legătură evidentă, situație în care sunt întrunite toate condițiile impuse de următoarele reglementări fiscale:

- art. 19 alin.(l) din Codul fiscal, conform căruia „Profitul impozabil se calculează ca diferență între veniturile realizate din orice sursă și cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile și la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul și alte elemente similare veniturilor și cheltuielilor potrivit normelor de aplicare.

-pct 12 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal dat în aplicarea art. 19 alin.(l) conform căruia „ Veniturile și cheltuielile care se iau în calcul la stabilirea profitului impozabil sunt cele înregistrate în contabilitate potrivit reglementărilor contabile date în baza Legii contabilității nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare fi”

-art. 21 alin.(l) din Codul fiscali potrivit căruia „Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare.

-pct.48 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal dat în aplicarea art. 21 alin.(4) conform căruia „ Pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanță, asistență sau alte prestări de servicii trebuie să se îndeplinească cumulativ următoarele condiții:

•serviciile trebuie să fie efectiv prestate, să fie executate în baza unui contract încheiat între părți sau în baza oricărei forme contractuale prevăzute de lege; justificarea prestării efective a serviciilor se efectuează prin: situații de lucrări, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piață sau orice alte materiale corespunzătoare;

•contribuabilul trebuie să dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităților desfășurate ”.

Potrivit informațiilor publice preluate de pe site-ul Ministerului Finanțelor Publice, la data efectuării tranzacțiilor în legătură cu societățile ....... și ............. se cunosc o serie de informații, dintre care reclamanta consideră ca fiind relevante următoarele:

-au fost înregistrate la Oficiul Registrului Comerțului și la autoritățile fiscale din România (CUI 30176174, respectiv 28036128);

- au fost active pe piață.

Astfel potrivit indicatorilor raportați în situațiile financiare făcute publice de M.F.P. societatea ............... a raportat în anul 2012 o cifră de afaceri în sumă de 2.587.157 lei, provenită din comerț cu ridicata nespecializat. Potrivit aceleași surse de date, societatea ................ a raportat în anul 2012 o cifră de afaceri în sumă de 1.053.760 lei, provenită din comerț cu amănuntul în magazine nespecializate, cu vânzare predominantă de produse nealimentare ;

-au fost înregistrate în scopuri de TVA.

Faptul că în anul 2014 cele două societăți se aflau în stare de dizolvare cu lichidare, nu îndreptățește organul de inspecție fiscal, de a suprima dreptul reclamantei de a deduce cheltuielile aferente achizițiilor efectuate de la cele două entități.

Nu poate fi vorba de autoritate de lucru judecat pentru prejudiciul de 107.945 lei din care 39.083 lei impozit pe profit şi 68.862 lei TVA în considerarea soluției definitive a Parchetului de pe lângă Tribunalul ....... dosar ..............., cum susține organul fiscal de soluționare.

Aceasta pentru că art. 430 alin (l) din NCPC prevede ca „Hotărârea judecătorească ce soluționează, în tot sau în parte, fondul procesului sau statuează asupra unei excepții procesuale ori asupra oricărui alt incident are, de la pronunțare, autoritate de lucru judecat cu privire la chestiunea tranșată”

Ori în dosarul penal ..........., nu a existat nici o judecată, respective nici o Hotărâre judecătorească, faza de cercetare penală s-a încheiat prin Ordonanța de clasare a Procurorului, suspecta administratorul reclamantei ......... achitând de bunăvoie prejudiciul în dosar.

În concluzie, organul fiscal avea obligația soluționării Contestației şi pentru suma de 107.945 lei cu titlu de obligații fiscal.

Diferențe de impozit pe profit aferente anului 2013

> Majorarea bazei impozabile prin stabilirea de cheltuieli nedeductibile în sumă de 230.535 lei reprezentând cheltuieli cu amortizarea utilajelor agricole

Obiectul de activitate al societății este din sfera Agricola a activităţilor. Arată faptul că, din motivarea organului fiscal atât în fapt cat şi în drept, nu rezultă ca aceștia au constatat lipsa de utilizare a acestor utilaje, pentru a ne indica aplicarea art. III pct.5 din HG nr.2139/2004 şi anume recalcularea amortizării pe perioada de neutilizarea a utilajelor. Consideră că, aceste utilaje pot desfăşura activităţi în regie proprie şi nu neapărat pentru un terţ, ca să se poate aprecia utilizarea lor.

>Majorarea bazei impozabile prin stabilirea de cheltuieli nedeductibile în sumă de 5.202 lei reprezentând cheltuieli cu combustibilii

Organele de inspecție nu acordă drept de deducere a cheltuielilor cu combustibilul achiziționat pe bază de bonuri fiscale în sumă de 5.202 lei, motivând că societatea a înregistrat în contabilitate, cheltuieli fără documente justificative.

Organele de inspecție fiscală își întemeiază decizia pe dispozițiile art.21 alin.(4) lit. f) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, potrivit cărora nu sunt deductibile cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune, după caz, potrivit normelor.

Reglementările fiscale nu limitează dreptul de deducere a cheltuielilor generate de darea în consum a unor bunuri achiziționate pe bază de bonuri fiscale. Reglementările fiscal, restricționează doar dreptul de deducere a TVA în cazul bunurilor achiziționate pe baza bonurilor fiscale și nu elimină dreptul de deducere a cheltuielilor, dacă acestea sunt aferente veniturilor impozabile.

>Majorarea bazei impozabile prin stabilirea de cheltuieli nedeductibile în sumă de 29.447 lei reprezentând cheltuieli cu combustibilii

Organele de inspecție nu acordă drept de deducere a cheltuielilor cu combustibilul achiziționat pe bază de bonuri fiscale în sumă de 29.447 lei, motivând că societatea a înregistrat în contabilitate cheltuieli fără documente justificative.

Organele de inspecție fiscală își întemeiază decizia pe dispozițiile art. 21 alin.(4) lit. f) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, potrivit cărora nu sunt deductibile cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune, după caz, potrivit normelor.

> Majorarea bazei impozabile prin majorarea veniturilor impozabile cu suma de 29.030 lei urmare a vânzării unor autoturisme

În mod netemeinic și nelegal, organele de inspecție fiscală reconsideră veniturile societății rezultate din vânzarea a două autoturisme.

În baza facturii nr............., s-a vândut către doamna ......... un autoturism ..... cu suma de 1.000 lei + TVA 240 lei și în baza facturii nr. ........ s-a vândut către ........... un autoturism de aceeași marcă cu suma de 3.800 lei + TVA 912 lei. Operațiunile de vânzare au fost înregistrate în contabilitate conform reglementărilor contabile aplicabile societății la acea dată (O.M.F.P. nr.3055/2009), astfel:

-în baza documentelor privind transferul dreptului de proprietate (facturi) s-au recunoscut venituri din cedarea activelor (cont 7583), venituri impozabile din punct de vedere fiscal;

-în baza acelorași documente și a situației privind amortizarea activelor cedate, s- au înregistrat cheltuieli din cedarea activelor, la nivelul valorii rămase de amortizat, cheltuieli deductibile la calculul rezultatului fiscal, conform reglementărilor fiscale.

Activele au fost vândute către persoane fizice neafiliate cu ..........., aspect esențial constatat și menționat de organele de inspecție fiscală la pag. 22 din RIF, prețul de vânzare convenit între părți, fiind prețul de piață.

Prețul de piață este definit la art. 7 alin.(l) pct.26 din Codul fiscal ca fiind ,,[...] suma care ar fi plătită de un client independent unui furnizor independent în același moment și în același loc, pentru același bun sau serviciu ori pentru unul similar, în condiții de concurență loială”.

Având certitudinea că fiecare tranzacție s-a desfășurat între un client independent și un furnizor independent (dovadă relația de neafiliere dintre părți) și iată să facă dovada că tranzacțiile s-au desfășurat în condiții de concurență neloială, se poate concluziona că, niciuna dintre condițiile, care decurg din definirea prețului de piață nu a fost încălcată de societate.

Cu toate acestea, organul fiscal apreciază că, prețul convenit între cele două părți Independente, nu se încadrează în valoarea de piață și că se impune aplicarea procedurii de reîncadrare a prețului tranzacției.

La pag.23 din RIF organul de inspecție fiscală arată că nu poate preciza cu exactitate care este prețul la care ar fi trebuit vândut. În condițiile în care Codul fiscal stipulează în mod expres, că sumele de plată trebuie stabilite în mod precis pentru fiecare plătitor, este lesne de observat modul grosolan în care organul de inspecție fiscală încalcă, cu bună știință, principiul fundamental al fiscalității statuat la art.3 lit. b) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal care statuează următoarele:

„Art. 3. - Impozitele și taxele reglementate de prezentul cod se bazează pe următoarele principii: b) certitudinea impunerii, prin elaborarea de norme juridice clare, care să nu conducă la interpretări arbitrare, iar termenele, modalitatea și sumele de plată să fie precis stabilite pentru fiecare plătitor, respectiv aceștia să poată urmări și înțelege sarcina fiscală ce le revine, precum și să poată determina influența deciziilor lor de management financiar asupra sarcinii lor fiscale;[-]”

În ce privește recunoașterea veniturilor, organele de inspecție fiscală ignoră atât normele fiscale, cât și regulile contabile în materie, astfel:

•conform prevederilor pct.12 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal „Veniturile și cheltuielile care se iau în calcul la stabilirea profitului impozabil sunt cele înregistrate în contabilitate potrivit reglementărilor contabile date în baza Legii contabilității nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare [...] ”

•potrivit prevederilor pct 34. alin. l lit. a) Reglementările contabile conforme cu directivele europene, aprobate prin OMFP nr.3055/2009:

„a) veniturile constituie creșteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile, sub formă de intrări sau creșteri ale activelor ori reduceri ale datoriilor, care se concretizează în creșteri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din contribuții ale acționarilor;

Veniturile sunt recunoscute în contul de profit și pierdere atunci când se poate evalua în mod credibil o creștere a beneficiilor economice viitoare legate de creșterea valorii unui activ sau de scăderea valorii unei datorii. Recunoașterea veniturilor se realizează simultan cu recunoașterea creșterii de active sau reducerii datoriilor (de exemplu, creșterea netă a activelor, rezultată din vânzarea produselor sau serviciilor, ori descreșterea datoriilor ca rezultat al anulării unei datorii). Cheltuielile sunt recunoscute în contul de profit și pierdere atunci când se poate evalua în mod credibil o diminuare a beneficiilor economice viitoare legate de o diminuare a valorii unui activ sau de o creștere a valorii unei datorii.

Recunoașterea cheltuielilor are loc simultan cu recunoașterea creșterii valorii datoriilor sau reducerii valorii activelor (de exemplu, drepturile salariale angajate sau amortizarea echipamentelor).

În ce privește procedura de stabilire a veniturilor suplimentare de către organul fiscal, se poate aprecia că aceasta se face prin estimare, dar cu încălcarea dispozițiilor art. 106 alin. (3)și (4) din Legea nr,207/2015 privind Codul de procedură fiscală conform cărora:

(3)În situațiile în care, potrivit legii, organul fiscal este îndreptățit să stabilească prin estimare bazele de impozitare, acesta identifică acele elemente care sunt cele mai apropiate situației de fapt fiscale. Organul fiscal are obligația menționării în actul de impunere a motivelor de fapt şi a temeiului de drept care au determinat folosirea estimării, precum şi a criteriilor de estimare.

(4)În cazul creanțelor fiscale administrate de organul fiscal central și în scopul stabilirii prin estimare a bazei de impozitare, organul fiscal poate folosi metode de stabilire prin estimare a bazelor de impozitare, aprobate prin ordin al președintelui A.N.A.F. cât și a celor prevăzute în cuprinsul Ordinului ANAF nr.3389/2011 privind stabilirea prin estimare a bazei de impunere, în totalitatea lor.

> Majorarea bazei impozabile prin stabilirea de cheltuieli nedeductibile în sumă de 1.281 lei reprezentând cheltuieli cu amortizarea unui apartament

În vederea dezvoltării afacerii, societatea a achiziționat imobilul situat în ............... De la data achiziției și până în prezent locația din Arad a fost folosită de administratorul societății scopuri administrative, motiv pentru care considerăm că amortizarea este deductibilă integral.

Prin prisma temeiului de drept invocat de organele de inspecție fiscală (art.21 alin.(3) lit. 1) din Codul fiscal) se supun limitării dreptului de deducere numai cheltuielile efectuate pentru funcționarea, întreținerea și repararea locuințelor de serviciu nu și cele privind amortizarea imobilelor.

Atât timp cât reglementările fiscale nu impun restricții în ce privește deducerea cheltuielilor cu amortizarea unei construcții din patrimoniul societății, în condițiile în care aceasta îndeplinește condițiile prevăzute la art.24 alin.(2) din Codul fiscal conform cărora: „(2) Mijlocul fix amortizabil este orice imobilizare corporală care îndeplinește cumulativ următoarele condiții:

a)este deținut și utilizat în producția, livrarea de bunuri sau în prestarea de servicii, pentru a fi închiriat terților sau în scopuri administrative:

b)are o valoare fiscală mai mare decât limita stabilită prin hotărâre a Guvernului, la data intrării în patrimoniul contribuabilului;

c)are o durată normală de utilizare mai mare de un an.[-]”

Reclamanta apreciază că nici organul de inspecție fiscală nu este îndreptățit să anuleze dreptul de deducere a cheltuielilor cu amortizarea.

> Majorarea bazei impozabile prin stabilirea de cheltuieli nedeductibile în sumă de 945 lei reprezentând cheltuieli cu amortizarea autoturismelor

Organele de inspecție nu acordă drept de deducere a cheltuielilor cu amortizarea în sumă de 945 lei, fără ca în decizia de impunere să expună motivul de fapt care a condus la adoptarea acestei decizii.

În decizia de impunere contestată, organul de inspecție fiscală se limitează în a preciza că amortizarea a fost stabilită în mod eronat de societate întrucât aceasta nu deținea personal cu funcții de conducere, ci numai de administrare.

Temeiul de drept invocat de organul de inspecție fiscală îl reprezintă dispozițiile art.21 alin.(3) lit. n) din Codul fiscal, care precizează că sunt cheltuieli cu deductibilitate limitată n) cheltuielile de funcționare, întreținere și reparații, exclusiv cele privind combustibilul, aferente autoturismelor folosite de persoanele cu funcții de conducere și de administrare ale persoanei juridice, deductibile limitat la cel mult un singur autoturism aferent fiecărei persoane cu astfel de atribuții.

Textul citat, invocat de organul de inspecție fiscală, se referă strict la cheltuieli de natura celor de funcționare, întreținere și reparații, exclusiv cele privind combustibilul și în conținutul său nu se regăsește nici o trimitere la amortizarea fiscală care este reglementată prin art.24 al Titlului II din Codul fiscal, articol care nu a fost invocat ca temei de drept de către organul de inspecție fiscală.

Astfel, actul administrativ fiscal contestat, nu este motivat în drept, așa cum impun prevederile art. 46 alin.(2) lit. f) din Legea nr.207/2015 privind Codul de procedură fiscală, conform cărora: „Actul administrativ fiscal emis pe suport hârtie cuprinde următoarele elemente:

f. temeiul de drept;”

Diferențe de impozit pe profit aferente anului 2014

Prin actul administrativ fiscal contestat, întocmit pe baza raportului de inspecție fiscală, organul de inspecție fiscală majorează în mod netemeinic și ne legal baza impozabilă aferentă anului 2014 cu suma de 106.772 lei prin nerecunoașterea deductibilității fiscale a unor cheltuieli, având drept consecință, stabilirea unui impozit pe profit suplimentar aferent anului 2014 în sumă de 17.084 lei.

>Majorarea bazei impozabile prin stabilirea de cheltuieli nedeductibile în sumă de 712 lei reprezentând cheltuieli cu amortizarea

Organele de inspecție fiscală nu acordă drept de deducere a amortizării aferente unui utilaj (remorcă sărăriță) pe motiv că societatea nu a desfășurat activitatea de dezăpezire.

În construcția sa, utilajul în cauză poate fi întrebuințat și pentru anumite lucrări agricole, astfel încât, societatea a folosit utilajul pentru fertilizarea culturilor agricole înfințate în anul 2014.

În aceste condiții, având în vedere prevederile:

-pct.12 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal dat în aplicarea art. 19 alin.(l) conform căruia „ Veniturile și cheltuielile care se iau în calcul la stabilirea profitului impozabil sunt cele înregistrate în contabilitate potrivit reglementărilor contabile date în baza Legii contabilității nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare..] ”.

-art. 21 alin.(l) din Codul fiscal, potrivit căruia „ Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare. ” considerăm că societatea este îndreptățită să deducă cheltuielile cu amortizarea utilajului.

>Majorarea bazei impozabile prin stabilirea de cheltuieli nedeductibile în sumă de 40.494 lei reprezentând cheltuieli cu combustibilii

Organele de inspecție nu acordă drept de deducere a cheltuielilor cu combustibilul achiziționat pe bază de bonuri fiscale în sumă de 40,494 lei, motivând că societatea a înregistrat în contabilitate cheltuieli fără documente justificative.

Organele de inspecție fiscală își întemeiază decizia pe dispozițiile art.21 alin.(4) lit. f) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, potrivit cărora nu sunt deductibile cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune, după caz, potrivit normelor.

Societatea dovedește proveniența licită a combustibilului achiziționat în baza bonurilor fiscale emise de companiile furnizoare iar cheltuielile se justifică prin bonurile de consum corelate cu veniturile realizate, așa cum sunt redate explicit în Anexa nr. 5 pag. 5 la RIF.

Cheltuielile efectuate în scopul obținerii de venituri impozabile sunt cheltuieli deductibile la calculul rezultatului fiscal, așa cum se menționează la Art. 21 alin.(l) din Codul fiscal (Legea 571/2003) potrivit căruia „Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile,[...]. ” Reglementările fiscale nu limitează dreptul de deducere a cheltuielilor generate de darea în consum a unor bunuri achiziționate pe bază de bonuri fiscale. Reglementările fiscale restricționează doar dreptul de deducere a TVA în cazul bunurilor achiziționate pe baza bonurilor fiscale și nu elimină dreptul de deducere a cheltuielilor, dacă acestea sunt aferente veniturilor impozabile.

>Majorarea bazei impozabile prin stabilirea de cheltuieli nedeductibile în sumă de 183 lei reprezentând cheltuieli cu amortizarea unui apartament. În vederea dezvoltării afacerii, societatea a achiziționat imobilul situat în .............. De la data achiziției și până în prezent locația din Arad a fost folosită de administratorul societății în scopuri administrative, motiv pentru care reclamanta consideră că amortizarea este deductibilă integral.

Prin prisma temeiului de drept invocat de organele de inspecție fiscală (art. 21 alin.(3) lit. l)din Codul fiscal) se supun limitării dreptului de deducere numai cheltuielile efectuate pentru funcționarea, întreținerea și repararea locuințelor de serviciu nu și cele privind amortizarea imobilelor.

Atâta timp cât reglementările fiscale nu impun restricții în ce privește deducerea cheltuielilor cu amortizarea unei construcții din patrimoniul societății, în condițiile în care aceasta îndeplinește condițiile prevăzute la art.24 alin.(2) din Codul fiscal conform cărora: „(2) Mijlocul fix amortizabil este orice imobilizare corporală care îndeplinește cumulativ următoarele condiții:

a)este deținut și utilizat în producția, livrarea de bunuri sau în prestarea de servicii, pentru a fi închiriat terților sau în scopuri administrative;

b)are o valoare fiscală mai mare decât limita stabilită prin hotărâre a Guvernului, la data intrării în patrimoniul contribuabilului;

c)are o durată normală de utilizare mai mare de un an.”

Nici organul de inspecție fiscală nu este îndreptățit să anuleze dreptul de deducere a cheltuielilor cu amortizarea.

>Majorarea bazei impozabile prin stabilirea de cheltuieli nedeductibile în sumă de 40.576 lei

Atât la pag.9 din Decizia de impunere cât și la pag.26 din RIF, organul de inspecție fiscală se referă la achiziții efectuate de reclamanta pe parcursul anului 2012, deși intervalul de control este 01.01.2014-31.12.2014 (pag.9 din decizia de impunere și pag.24 din RIF).

În aceste condiții, este greu de acceptat, că organul de inspecție fiscală își întemeiază decizia pe baza mijloacelor de probă utilizate și pe constatări complete așa cum prevăd dispozițiile Art. 6 alin.(l) din Legea nr.207/2015 privind Codul de procedură fiscală conform cărora „Organul fiscal este îndreptățit să aprecieze, în limitele atribuțiilor și competențelor ce îi revin, relevanța stărilor de fapt fiscale prin utilizarea mijloacelor de probă prevăzute de lege și să adopte soluția întemeiată pe prevederile legale, precum și pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauză raportat la momentul luării unei decizii [...]. ”

În ce privește suma de 40.576 lei considerată cheltuială nedeductibilă, reclamanta susține că deține documentele de achiziție și de consum care au fost puse la dispoziția organelor fiscale pe parcursul desfășurării inspecției. Achizițiile de bunuri au fost efectuate fie în scopuri administrative, fie în scopul echipării utilajelor care au contribuit la realizarea veniturilor. în aceste condiții, cheltuielile efectuate reprezintă cheltuieli deductibile la calculul rezultatului fiscal, așa cum se prevede la Art. 21 alin.(l) din Codul fiscal (Legea 571/2003) potrivit căruia „Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile”

>Majorarea bazei impozabile prin stabilirea de cheltuieli nedeductibile în sumă de 24.807 lei

În adoptarea deciziei sale, organul de control se limitează doar la vizualizarea facturii nr.4059/09.12.2014 emisă către ..........., fără să facă o analiză a informațiilor înscrise în coloana destinată înscrierii bunurilor livrate/serviciilor prestate. Astfel, organul de inspecție fiscal, nu concluzionează dacă avansul înscris în factură a fost încasat și nici dacă suma aferentă prestației facturate a fost înregistrată în contul de venituri și dacă a fost fiscalizată, prin includerea ei în cadrul veniturilor impozabile, limitându-se în a preciza doar că, soldul acestei facturi este 0. Acest comportament este contrar cerințelor Art. 6 alin. (l) din Legea nr.207/2015 privind Codul de procedură fiscală conform cărora „ Organul fiscal este îndreptățit să aprecieze, în limitele atribuțiilor și competențelor ce îi revin, relevanța stărilor de fapt fiscale prin utilizarea mijloacelor de probă prevăzute de lege și să adopte soluția întemeiată pe prevederile legale, precum și pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauză raportat la momentul luării unei decizii [...]. ” în aceste condiții, având în vedere prevederile

-art. 19 alin.(l) din Codul fiscal, conform căruia „Profitul impozabil se calculează ca diferență între veniturile realizate din orice sursă și cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile și la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul și alte elemente similare veniturilor și cheltuielilor potrivit normelor de aplicare.

-art. 21 alin.(l) din Codul fiscal, potrivit căruia „Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare. ” consideră că societatea reclamantă este îndreptățită să deducă cheltuielile cu consumul de combustibil, acestea fiind aferente veniturilor realizate.

Faţă de taxa pe valoare adăugată în suma de 194.281 lei, colectată de către organul fiscal de control învederează că în urma constatărilor din cadrul controlului de fond prin sondaj, efectuat la societatea reclamantă, organele de control au considerat că, societatea nu avea dreptul să îşi deducă TVA aferent documentelor, pe care aceștia le-au apreciat că sunt nedeductibile FISCAL.

Taxa pe Valoare Adăugată datorată statului este egală cu diferența dintre taxa colectată și cea achitată prin cumpărături.

Prestările de servicii şi achizițiile de bunuri pe care le-a efectuat în scopul producerii de profit, sunt operațiuni legale, deductibile fiscal. Astfel, cheltuielile sunt deductibile la calculul impozitului pe profit, daca sunt aferente realizării de venituri impozabile pe baza documentelor justificative, prin care sa se facă dovada efectuării operaţiunii sau intrării în gestiune, după caz.

Situația din speța de faţă, necesită o expertizare contabilă, care negreșit va stabili, dacă în mod legal, organul fiscal a făcut aprecierile de fapt şi de drept legale.

Reclamanta apreciază că, în mod nejustificat au fost considerate nedeductibile fiscal documente contabile justificative, operațiune prin care s-a suplimentat baza de impozitare în perioada verificată şi s-a colectat TVA aferent documentelor, de către inspectorii fiscali. S-au considerat nedeductibile fiscal achiziții de bunuri în baza unor bonuri fiscal (combustibil), prestări de servicii sau închirieri de utilaje, vânzări de bunuri, amortizări de bunuri, situație prezentata în motivele de fapt şi de drept prezentate anterior.

Respingerea imediată a dreptului de deducere a TVA la nivelul beneficiarului în situația constatării unor nereguli (care să indice o posibilă fraudă fiscală) săvârșite de furnizori/prestatori în amonte pe fluxul tranzacțional, a fost tranșat de Curtea Europeană de Justiție prin, probabil, una dintre cele mai clare și importante judecăți pe acest subiect - Ordonanța C-610/19 din 3 septembrie 2020, într-un demers inițiat de compania maghiară ..............

Ce aduce nou această decizie este, că nu mai poate fi considerat întemeiat un astfel de refuz al dreptului de deducere dacă nu s-a stabilit, corespunzător cerințelor legale, că persoana impozabilă a participat în mod activ la o fraudă sau că aceste operațiuni erau implicate într-o fraudă săvârșită.

Interpretarea societăţii reclamante este că, potrivit noii decizii a Curții Europene de Justiție, până nu se stabilește natura penală a operațiunilor în cauză de către organele abilitate (până la o hotărâre definitivă în materie penală), nu s-ar putea respinge dreptul de deducere a TVA, doar dacă sunt indicii cu privire la existența unei fraude.

Până la acest moment, potrivit principiului statuat de jurisprudența europeană de TVA (de altfel preluat și în Codul nostru fiscal, art. 297, alin 8), dreptul de deducere putea fi anulat doar dacă persoana impozabilă „știa sau ar fi trebuit să știe” că operațiunea respectivă era implicată într-o fraudă. însă, un astfel de principiu, lăsa un spațiu larg de interpretare, speculat deseori în practica românească prin emiterea de decizii de impunere discreționare și agresive.

Celebrele exemple cu prestatori care nu aveau angajați, sau care nu au putut fi găsiți la sediul social, erau parte din povestea unui beneficiar care „știa sau ar fi trebuit să știe” de existența unei potențiale fraude fiscale, fiind sancționat cu anularea deducerii TVA și, concomitent, cu decizii de impunere, imediat executabile de către ANAF.

Problema majoră a acestei situații, era lipsa unor mijloace de apărare eficace ale contribuabilului, în condițiile în care, de cele mai multe ori, soluționarea contestației acestuia era blocată ca urmare a unei sesizări penale pe rol.

Un refuz automat al dreptului de deducere a TVA, fără probe clare cu privire la implicarea contribuabilului într-o fraudă fiscal, nu se justifica. Faptul că partenerii comerciali din amonte nu aveau suficiente resurse, sau nu și-au îndeplinit obligațiile de raportare cu privire la tranzacțiile în cauză, de asemenea nu este un motiv pentru a considera obligația imputabila contribuabilului controlat. De altfel, chiar în această Decizie C-610/19 Vikingo a Curții Europene, se reiau clar o serie de exemple pentru care NU se poate refuza dreptul de deducere a TVA. Și merită menționate ca atare: „(...) fabricarea bunurilor respective și livrarea lor nu au putut fi efectuate de emitentul acestor facturi, în lipsa resurselor materiale și umane necesare, iar bunurile menționate au fost, așadar, achiziționate în realitate de la o persoană neidentificată, în al doilea rând, normele naționale privind contabilitatea nu au fost respectate, în al treilea rând, lanțul de livrări care a condus la achizițiile menționate nu era justificat din punct de vedere economic și, în al patrulea rând, unele operațiuni anterioare care fac parte din acest lanț de livrări au fost afectate de nereguli.”

Nici unul din aceste motive, sau altele similare nu ar trebui să mai fie invocate de ANAF pentru refuzul dreptului de deducere, în lipsa stabilirii (nu doar insinuării) naturii frauduloase a operațiunilor, ceea ce ne aduce la un nivel de normalitate mult-râvnit în ceea ce privește recunoașterea deducerii TVA - și implicit a obținerii rambursărilor de TVA.

Dacă nu se recunoaște realitatea înregistrărilor în contabilitate a facturilor primite atunci reclamantei i se încalcă principiul neutralității, adică pentru cheltuielile înregistrate societatea este înlăturată de la deductibilitate, dar pentru veniturile înregistrate tocmai ca urmare a acestor cheltuieli, TVA-ul de data aceasta rămâne să se preia în totalitate TVA-ul de plată colectat.

În hotărârea Curții (Camera a cincea) din 22 octombrie 2015 (cauza C-277/14, s.n. LL) s-a stabilit că atunci când condițiile de fond și de formă prevăzute de a șasea directivă pentru nașterea și exercitarea dreptului de deducere sunt întrunite, nu este compatibil cu regimul dreptului de deducere prevăzut de această directivă să se sancționeze, prin refuzarea acestui drept, o persoană impozabilă care nu știa și nu ar fi putut să știe că operațiunea în cauză era implicată într-o fraudă săvârșită de furnizor sau că o altă operațiune care face parte din lanțul de livrare, anterioară sau posterioară celei realizate de persoana impozabilă menționată, era afectată de o fraudă privind TVA-ul.

Este sarcina administrației fiscale care a constatat frauda sau neregularități comise de persoane care a emis factura să stabilească, în raport cu elemente obiective și fără a solicita din partea destinatarului facturii verificări a căror sarcină nu îi revine, că acest destinatar știa sau ar fi trebuit să știe că operațiunea invocată pentru a justifica dreptul de deducere era implicată într-o fraudă privind TVA-ul.

Nerespectarea deciziilor Curții europene de justiție şi a legii, au provocat societății un prejudiciu imens fiind în situaţia pusă în situația de a-şi cere insolvenţa şi mai apoi falimentul.

Faţă de decizia nr.7266/I0.04.20I7 referitoare la dobânzi de întârziere şi penalităţi de întârziere stabilite în sarcina reclamantei, arată că este logic din punct de vedere juridic, ca accesoriul. Dreptul principal nu depinde de un alt drept, cel accesoriu da, principiu denumit accesorium sequitur principale.

Astfel în cauză daca nu existau obligațiile principale nici dobânzile şi nici penalitățile de întârziere nu existau, motiv pentru care reclamanta solicită anularea acestora. În mod greșit, organul de inspecție fiscal susține lipsa de motivare a acestora.

În drept invocă prevederile art. 281 alin.2 din Codul de procedură fiscal, art.19, art.21, art.24 Cod fiscal; art.6, art.73,art.46 Cod procedura fiscal-L 207/2015; L 82/1991 republicata; OMFP 3055/2009 PCT.63alin.4; Norme metodologice aprobate prin HG 44/2004 pct.12 şi pct.44.

Pârâta Direcţia Generală Regională A Finanţelor Publice ............ - ..........., a depus întâmpinare prin care invocă prescripția dreptului de formulare a acțiunii în contencios administrativ, formulată de reclamantă împotriva a Deciziei nr. ........., referitoare la obligațiile de plată și a Deciziei de impunere nr. ..........., emisă de ........... - Activitatea de inspecție fiscală, cu privire la suma totală de 269.127 lei reprezentând impozit pe profit în sumă de 143.708 lei și TVA în sumă de 125.419 lei, precum şi a sumei totale de 345,399 lei reprezentând: dobânzi în suma de 203.699 lei şi penalități de întârziere în suma de 141.700 lei.

În fapt la data de 05.04.2017, respectiv data de 21.04.2017, reclamanta formulează Contestație împotriva Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice cu nr. de înregistrare nr. ........... emisă de DGFP -AJFP - Activitatea de Inspecție Fiscală în baza Raportului de inspecție fiscală nr. ..........., precum și împotriva Deciziei referitoare la obligațiile de plată accesorii nr. ........ în Dosar fiscal nr........, emisă de A.J.F.P. .- Serviciul Fiscal Orășenesc ...........

În urma analizării contestației, ...........- Serviciul Soluționare Contestații procedează la emiterea Deciziei nr, ........... prin care dispune:

1. Suspendarea soluționării contestației formulată împotriva Deciziei de impunere ........ privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice emisă de Activitatea de Inspecție Fiscală din cadrul Administrației Județene a Finanțelor Publice ......., pentru suma totală de 114.332 lei reprezentând:

-impozit pe profit în sumă de 45.470 lei și

-TVA în sumă de 68.862 lei, până la soluționarea definitivă a laturii penale;

Soluționarea contestației va fi reluată la data la care contestatara sau organul fiscal va sesiza organul de soluționare competent că motivul care a determinat suspendarea a încetat în condițiile legii, în conformitate cu dispozițiile normative precizate în motivarea prezentei decizii.

2. Respingerea ca neîntemeiată a contestației formulată împotriva Deciziei de impunere nr. ......... privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice, emisă de ........... - Inspecție fiscală, pentru suma de 269.127 lei reprezentând:

-impozit pe profit în sumă de 143.708 lei și

-TVA în sumă de 125.419 lei.

3.Respingerea ca neîntemeiată a contestației formulată împotriva Deciziei nr. ......... referitoare la obligațiile de plata accesorii, reprezentând dobânzi și penalități de întârziere emisă de ........... pentru suma totala de 345.399 lei reprezentând

-dobânzi în suma de 203.699 lei

-penalități de întârziere în suma de 141.700 lei.

4.Respingerea ca nemotivată a contestației formulată împotriva Deciziei nr. ........... referitoare la obligațiile de plata accesorii, reprezentând dobânzi și penalități de întârziere emisă de ........... pentru suma totala de 64 lei reprezentând:

-dobânzi de întârziere în suma de 44 lei

-penalități pentru suma de 20 lei.

Reclamanta solicită anularea unui act administrativ emis în data de 23.08.2018 comunicat petentei la data de 15.09.2018 (conform confirmării de primire pe care o anexăm). Acțiunea în contencios administrativ este înregistrată la Tribunalul Arad la data de ............

Având în vedere cele de mai sus, pentru capetele de cerere din decizia emisă de ........... pentru care pârâta s-a pronunțat pe fondul cauzei, reclamanta nu mai poate solicita anularea obligațiilor fiscale, acestea fiind prescrise. Acest fapt rezultă și din Decizia nr. ......., emisă de ........... unde acesta se investește cu soluționarea contestației doar pentru suma de 114.332 lei.

În conformitate cu dispozițiile art. 11 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ termenul de introducere a acțiunii împotriva unui act administrativ este de 6 luni de la data comunicării răspunsului la plângerea prealabilă. Art. 11: „Termenul de introducere a acțiunii

(1) Cererile prin care se solicită anularea unui act administrativ individual, a unui contract administrativ, recunoașterea dreptului pretins și repararea pagubei cauzate se pot introduce în termen de 6 luni de la:

a) data comunicării răspunsului la plângerea prealabilă;”

Având în vedere că Decizia prin care s-a soluționat plângerea prealabilă a fost comunicată petentei la data de 15.09.2017, termenul limită până la care se putea formula acțiunea în contencios administrativ este data de 15.03.2018.

La data de 17.05.2021 când petenta a înregistrat acțiunea, a fost împlinit termenul de 6 luni prevăzut de art. 11 din Legea nr. 554/2004, pentru capetele de cerere prin care a fost soluționată contestația pe fond prin Decizia nr. .......... motiv pentru care invocă împlinirea termenului de prescripție de a se formula acțiune.

Pentru aceste considerente pârâta solicită respingerea acțiunii ca prescrisă și pe cale de consecință menținerea actelor administrative încheiate de aceasta.

Mai mult decât atât, reclamanta a mai solicitat anularea Deciziei nr. ......... emisă de ...........- Serviciul Soluționare Contestații , acțiune care a făcut obiectul dosarului nr, .......... al Tribunalului .... Astfel prin Sentința civilă nr.........., s-a respins ca tardivă cererea de chemare în judecată formulată de ......... formulată împotriva Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice cu nr, de înregistrare nr, ........... emisă de DGFP . -AJFP . - Activitatea de Inspecție Fiscală, precum și împotriva împotriva Deciziei referitoare la obligațiile de plată accesorii nr, ...... şi a Deciziei nr. ........., emisă de ............

2. Pe fond cu privire anularea sumei de 114.332 lei pentru care ........... s-a investit cu reluarea procedurii de soluționare a contestației, în considerarea ordonanței de clasare pronunțată de Parchetul de pe lângă Tribunalul ....... în dosar nr. ..........., definitivă.

În fapt, ca urmare a inspecției fiscale efectuate la ..........., organele de inspecție fiscală din cadrul AJFP . au stabilit că petenta a declarat achiziții de bunuri și servicii pentru care se pune problema realității operațiunilor înregistrate sau care au condus la diminuarea bazelor de impunere, cu consecințe asupra obligațiilor datorate bugetului de stat, fiind stabilite suplimentar de plată impozit pe profit și TVA.

Potrivit Sesizării penale nr. ......... existentă în fotocopie la dosarul cauzei, ANAF prin Inspecția Fiscală din cadrul AJFP . s-a constituit parte civilă față de făptuitoarea ......... în calitate de administrator al ........... prejudiciul reprezentând: 45.470 lei impozit pe profit și 68.862 lei TVA stabilite prin Decizia de impunere ........... privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice şi care fac obiectul contestației, existând suspiciuni că numita ........., în calitate de administrator al ........... a produs un prejudiciu proprietății publice în sumă de 114.332 lei fapt pentru care Activitatea de Inspecție Fiscală din cadrul AJFP . a transmis actele de control organelor de urmărire și cercetare penală în scopul identificării existenței sau inexistenței faptelor infracționale.

Pe cale de consecință, în cauza dedusă judecății, se reține că, între datoria fiscală contestată de către petentă reprezentând impozit pe profit și taxa pe valoarea adăugată aferenta, în sumă totală de 114.332 lei inclusa în suma totala stabilită de organele de inspecție fiscală prin Decizia de impunere ........ emisă în baza Raportului de inspecție fiscală ......... și stabilirea naturii infracționale a faptelor săvârșite de administratorul petentei aflat în cercetare penală privind prejudiciul calculat în sumă totală de 114.332 lei, constând în impozit pe profit în sumă de 45.470 lei și taxa pe valoarea adăugată în sumă de 68.862 lei, care fac obiectul sesizării penale, exista o interdependenta de care depinde soluționarea cauzei.

Conform Ordonanței de clasare din ........... a Parchetului de pe lângă Tribunalul ............, din Dosar nr ..........., definitivă,” Din înscrisurile aflate la dosarul cauzei reiese ca referitor la săvârşirea infracțiunii de evaziune fiscală prev. de art.9 al 1 lit. c din Legea nr 241/2005 comisa de către ........... în perioada 01.01.2011-31.12.2012 în raporturile cu furnizorul ..........., cu un prejudiciu de natura impozitului pe profit în cuantum de 6387 lei, aceasta a făcut obiectul dosarului penal nr ............. al Parchetului de pe lângă Tribunalul .............., astfel ca pentru acest act material se va dispune clasarea cauzei în baza principiului ne bis în idem prev. de art. 6 C.p.p.”, astfel că ........... a reluat procedura de soluționare a contestației formulata de ..........., suspendată conform Deciziei nr .......... a ..........., pentru suma totală de 114.332 lei.

În soluționarea contestației s-a constatat interdependența în faptul că organele de urmărire și cercetare penală urmau să stabilească. În baza sesizării penale, dacă, în legătură cu operațiunile derulate de petentă, aceasta a determinat cu rea credință obligațiile datorate bugetului de stat de natura impozitului pe profit și TVA având ca obiectiv final obținerea, fără drept, a unor sume de bani cu titlu de TVA de la bugetul general consolidat, precum şi diminuarea masei impozabile a profitului în condițiile în care potrivit sesizării penale. În urma verificărilor efectuate, organele de inspecție fiscală au constatat că petentă a diminuat TVA datorată bugetului de stat prin exercitarea nejustificată a dreptului de deducere a TVA și a diminuat cuantumul impozitului pe profit datorat bugetului consolidat al statului pentru operațiuni comerciale de achiziții interne posibil a fi fictive cu firmele ....... SRL, .......... SRL și ..........., a fost clarificata după cum urmează:

Referitor la operațiunile petentei ........... cu furnizorul ........... care au făcut obiectul urmăririi penale în Dosar nr ......... al Parchetului de pe lângă Tribunalul Mehedinti. Conform Ordonanței din ........, definitivă în ce-o privește pe ..........., în calitate de administrator al ..........., se rețin următoarele:

Organele de urmărire penala, administrând mijloacele de proba specifice au constatat ca ........... în perioada 2010-2012, prin reprezentanții săi, a livrat în mod real mărfuri către ........... din .., din declarațiile inculpatei ........... rezultând că în luna februarie 2011 inculpatul .......... a livrat mărfurile la ........... , reprezentată de .........., mărfurile fiind înregistrate în contabilitatea societății, aspect al stării de fapt confirmat şi de suplimentele la expertiza contabilă efectuată în cauză, filele indicate la pagina 54 a Ordonanței din ......

Pentru aceste motive s-a dispus clasarea cauzei faţă de inculpata ..........., administrator al ........... Sebiş, pentru săvârşirea infracțiunilor prevăzute şi pedepsite de art. 9 alin 1 lit c din Legea nr 241/2005, cu aplicarea art. 35 alin 1Cod penal, deoarece faptele nu există.

Pe cale de consecinţă, s-a constatat realitatea operațiunilor derulate de petenta ........... cu furnizorul ..........., infracțiunea de evaziune fiscală neexistând, motiv pentru care, ........... a procedat la soluționarea contestației în legătură cu acest capăt de cerere, raportând starea de fapt rezultată din documentele de la dosarul cauzei la normele legale care reglementează în domeniul fiscal.

În drept, Legea nr. 571 din 22 decembrie 2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare:

“ART. 11 (1) La stabilirea sumei unui impozit sau a unei taxe în înțelesul prezentului cod, autoritățile fiscale pot să nu ia în considerare o tranzacție care nu are un scop economic sau pot reîncadra forma unei tranzacții pentru a reflecta conținutul economic al tranzacției. în cazul în care tranzacțiile sau o serie de tranzacții sunt calificate ca fiind artificiale, ele nu vor fi considerate ca făcând parte din domeniul de aplicare al convențiilor de evitare a dublei impuneri. Prin tranzacții artificiale se înțelege tranzacțiile sau seriile de tranzacții care nu au un conținut economic și care nu pot fi utilizate în mod normal în cadrul unor practici economice obișnuite, scopul esențial al acestora fiind acela de a evita impozitarea ori de a obține avantaje fiscale care altfel nu ar putea fi acordate.”

„Cheltuieli ART. 21 (1) Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare.(...)

(4) Următoarele cheltuieli nu sunt deductibile: (...)

"cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ, potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune, după caz, potrivit normelor;

„44. înregistrările în evidența contabilă se fac cronologic și sistematic, pe baza înscrisurilor ce dobândesc calitatea de document justificativ care angajează răspunderea persoanelor care l-au întocmit, conform reglementărilor contabile în vigoare.,,

În fapt, în cursul lunii februarie 2011, petenta a înregistrat în evidenţa contabilă şi în contul de cheltuieli 6024, în contrapartidă cu contul 3024 suma de 39.919,36 lei, reprezentând cheltuieli cu alte materiale consumabile, respectiv darea în consum a unui număr de 30 anvelope auto reșapate, şi pentru a căror proveniența a prezentat organelor de inspecție fiscală factura nr. 32/22.02.2011, factura emisă de către societatea ........... , cu domiciliul fiscal în localitatea ..., județul ........, factura care a fost evidențiată în aceeași lună în evidenţa contabilă prin intermediul articolului contabil 3024=401.

Având în vedere prevederile pct. 2.5 din OPANAF nr 3741/2015 și art. 249, art. 250 din Legea nr.134/2010 privind Codul de procedură civilă, republicată, cu modificările și completările ulterioare, întrucât contestatorul care invocă în sprijinul pretențiilor sale o anumită stare de fapt, afirmând o pretenție în procedura administrativă, constatarea care se impune, una naturală și de o implacabilă logică juridică, este aceea că sarcina probei revine contestatorului.

Se reține că sarcina probei nu implică un drept al contestatorului, ci un imperativ al interesului personal al acestuia care invocă o pretenție în cadrul căii administrative de atac, neprobarea cererii afirmate determinând respingerea contestației.

Astfel, ........... nu aduce motivații bazate pe documente justificative și argumente privind starea de fapt și de drept care sa probeze faptul ca a montat anvelopele achiziționate pe mașinile şi utilajele pe care le-a utilizat în scopul realizării obiectului sau de activitate cu consecința obținerii de venituri impozabile, care să infirme constatările organelor de inspecție fiscală ca petenta nu a prezentat înscrisuri de natura mijloacelor de probă reglementate de Codul de Procedura Fiscală care sa demonstreze cu puterea evidenţei faptul ca anvelopele achiziționate cu factura de mai sus au fost montate pe utilajele petentei, concurând la realizarea de venituri impozabile ale acesteia, în condițiile în care conform răspunsului formulat de reprezentantul petentei în Nota explicativă ,Anexa la RIF, referitor la aceasta operațiune, rezultă că nu au fost precizate autovehiculele din patrimoniul petentei la care au fost montate aceste anvelope, 30 de bucăți, nu se poate presupune că acestea au fost schimbate în același moment la toate autovehiculele, deși conform bonului eliberarea în consum a fost concomitenta pentru toate cele 30 de bucăți, acest fapt fiind puțin plauzibil, fiind prea puțin probabil ca toate aceste anvelope de pe autovehiculele petentei să se fi uzat uniform, necesitând în același moment înlocuirea.

În ceea ce privește posibilitatea montării în regie proprie, în lipsa unor înscrisuri de natura mijloacelor de proba reglementate de Codul de Procedura Fiscală, inspecția fiscală a presupus că șoferii au fost cei care au schimbat aceste anvelope, aspect al stării de fapt puțin verosimil, ținând seama că anvelopele specifice acestor vehicule sunt greu manipulabile, necesitând pentru montaj utilaje specializate pe care ........... nu le deține, ipoteza descrisă mai sus neputând fi verificată în timpul inspecției fiscale, în considerarea faptului că acei conducători auto de la momentul eliberării în consum a anvelopelor, nu mai sunt angajați ai petentei ............

Pentru toate aceste motive, în condițiile în care petenta nu a prezentat documente de natura mijloacelor de proba reglementate de Codul de Procedură Fiscală cu care să justifice utilizarea anvelopelor achiziționate în scopul realizării de venituri impozabile, în mod corect a fost respinsă contestația, cu privire la suma totală de 6387 lei, reprezentând impozit pe profit, în temeiul art. 279 alin.(1) din Legea nr.207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare, realitatea achiziționării celor 30 de anvelope reeşapate nedemonstrând utilizarea acestora de către petenta în scopul realizării de venituri impozabile.

Referitor la operațiunile petentei ........... cu furnizorii ......... SRL şi .......... SRL care au făcut obiectul urmăririi penale în Dosar nr ........... al Parchetului de pe lângă Tribunalul ...., conform Ordonanței de clasare din ....., definitivă în ce-o privește pe Dna ..........., în calitate de administrator al ........... se rețin următoarele:

Practica judiciară a calificat operațiunile fictive ca fiind operațiuni care “constau în disimularea realității prin crearea aparenței existenței unei operațiuni care în fapt nu există. În acest sens, operațiunea fictivă poate să constea, printre altele, și în cheltuieli care nu au existat în realitate sau care sunt mai mari decât cele reale ori cheltuieli pentru care nu există documente justificative, dar care sunt înregistrate în documentele legale. Înalta Curte a precizat că înregistrarea operațiunilor fictive se poate realiza, fie prin întocmirea de documente justificative privind o operațiune fictivă, urmată de înscrierea în documentele legale a documentului justificativ întocmit care cuprinde o operațiune fictivă, fie prin înscrierea în documentele legale a unei operațiuni fictive pentru care nu există document justificativ”, astfel cum se precizează în considerentele Deciziei nr. 272 din 28 ianuarie 2013 pronunțată în recurs de înalta Curte de Casație și Justiție, descriere care se circumscrie speței.

Potrivit Codului de procedură penală, cercetarea penală reprezintă activitatea specifică desfășurată de organele de urmărire penală, având drept scop strângerea probelor necesare cu privire la existența infracțiunilor, la identificarea făptașilor și la stabilirea răspunderii acestora, pentru a se constata dacă este sau nu cazul să se dispună trimiterea în judecată. Aceste aspecte pot avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

În acest sens, organele administrative nu s-au pronunțat pe fondul cauzei anterior finalizării soluționării laturii penale având în vedere faptul că organele de inspecție fiscală au considerat că operațiunile efectuate au implicații fiscale pentru care se ridică problema realității operațiunilor economice declarate, cu consecința diminuării impozitelor și taxelor datorate bugetului de stat.

În ceea ce privește jurisprudența europeană, Curtea Europeană de Justiție a statuat în mod repetat că pentru a putea stabili existența dreptului de deducere în temeiul unor livrări de bunuri sau servicii este necesar să se verifice dacă acestea au fost efectiv realizate și dacă bunurile sau serviciile în cauză au fost utilizate în scopul operațiunilor taxabile.

Speța se circumscrie jurisprudenței europene ilustrată prin cazul C-225/02 Halifax-Others, Curtea Europeană de Justiție precizând că: „atunci când o persoană impozabilă sau un grup de persoane impozabile relaționează unele cu altele într-o serie de tranzacții care dau naștere unei situații artificiale cu scopul de a crea condițiile necesare pentru a deduce TVA, acele tranzacții nu ar trebui luate în considerare; orice artificiu care are drept scop esențial doar obținerea unui avantaj fiscal, operațiunea neavând conținut economic, va fi ignorat și situația normală care ar fi existat în absența acestui artificiu va fi restabilită”.

Practica judiciară europeană precizează prin Decizia CEJ nr. 419/2002, următoarele: „pentru ca taxa să devină exigibilă în cazul în care este plătită o sumă fără ca livrarea de servicii să fi avut loc, toate informațiile relevante privind momentul exigibilității, respectiv livrarea ulterioară sau prestarea ulterioară, trebuie să fie deja cunoscute. îndeosebi când plata este efectuată, bunurile și serviciile trebuie să fie identificate cu exactitate”.

În consecință, se reține că autoritățile și instanțele naționale sunt în măsură să refuze acordarea dreptului de deducere dacă se stabilește, în raport cu elemente obiective, că acest drept este invocat fraudulos sau abuziv (a se vedea Hotărârea Fini H.-C.32/03; Kittel și Recolta Recycling-C-439/04 și C-440/04; Mahayben și David C-80/11 și C-142/11 și Bonik-C-285/11).

Orice artificiu care are drept scop esențial doar obținerea unui avantaj fiscal, operațiunea neavând conținut economic, va fi ignorat și situația anterioară artificiului respectiv va fi restabilită. (CEJ - Cauza 255/2002 Halifax & alții).

Conform Ordonanței de clasare din 26.06.2020 din Dosar nr ...........,Parchetul de pe lângă Tribunalul Arad a statuat în mod definitiv că „În ceea ce privește săvârşirea infracțiunii de evaziune fiscală prev. de art.9 al.1lit.c din Legea nr 241/2005 comisă de către ........... în aceeași perioada în raporturile cu „furnizorii„ SC ........... SRL și SC ......... SRL, s-a constatat ca prejudiciul cauzat bugetului de stat în valoare de 107.945 lei compus din 68.862 lei TVA și 39.083 lei impozit pe profit, aferent înregistrării și declarării achizițiilor în valoare de 244.266,94 lei de la acești doi „furnizori,, a fost reparat integral înainte de sesizarea organului de urmărire penală. În acest context, văzând și propunerile organului de cercetare penală, fiind incidente prevederile art.16 alin.1 lit. h din C. proc. pen., respectiv exista o cauză de nepedepsire prevăzută de lege, şi totodată este incident principiul ne bis în idem raportat și la aplicarea legii penale mai favorabile conform art.5 NCPP„ astfel ca s-a dispus clasarea cauzei privind pe suspecta ..........., cu privire la săvârşirea infracțiunii de evaziune fiscală, prevăzută de art.9 al.1 lit.vc din Legea nr 241/2005, cu consecința aplicării unei sancțiuni cu caracter administrativ- amendă în cuantum de 1.000 lei.

În drept, art. 10 din Legea nr 241/2005 sediul materiei care conferă posibilitatea achitării prejudiciului până la primul termen de judecată îl reprezintă art. 10 din Legea nr. 241/2005, aplicabil în speța analizată, respectiv:

„În cazul săvârșirii unei infracțiuni de evaziune fiscală prevăzute de prezentă lege, dacă în cursul urmăririi penale sau al judecății, pana la primul termen de judecata. învinuitul ori inculpatul acoperă integral prejudiciul cauzat, limitele pedepsei prevăzute de lege pentru fapta săvârșită se reduc la jumătate. Dacă prejudiciul cauzat și recuperat în aceleași condiții este de pana la 100.000 euro, în echivalentul monedei naționale, se poate aplica pedeapsa cu amendă. Dacă prejudiciul cauzat și recuperat în aceleași condiții este de pana la 50.000 euro, în echivalentul monedei naționale, se aplica o sancțiune administrativă, care se înregistrează în cazierul judiciar."

Totodată la art. 1 din Ordinul nr. 1.076 din 6 august 2012 privind încasarea sumelor reprezentând prejudiciul cauzat și recuperat potrivit prevederilor art. 10 din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale

„ART. 1

(1) în cazul săvârșirii unei infracțiuni de evaziune fiscală, pentru încasarea sumelor reprezentând prejudiciul cauzat și recuperat, potrivit prevederilor art. 10 din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, cu modificările ulterioare, se deschide la unitățile Trezoreriei Statului din cadrul organelor fiscale în raza cărora se află domiciliul învinuitului/inculpatului contul 50.86.09 "Disponibil din sume încasate reprezentând prejudiciul cauzat și recuperat în condițiile art. 10 din Legea nr. 241/2005", codificat cu codul de identificare fiscală al acestuia. Contul se deschide la solicitarea organelor fiscale competente ale Agenției Naționale de Administrare Fiscală.’’

Astfel din analiza acestor norme legale rezultă că legiuitorul a dat posibilitatea persoanelor care au calitatea de învinuit sau inculpat în cauze având ca obiect săvârșirea unor infracțiuni de evaziune fiscală să achite într-un cont special deschis la Trezoreria Statului sumele care reprezintă „prejudiciul cauzat şi recuperat”, prin achitarea acestuia având loc o recunoaștere implicită a faptei săvârșite, în cauza dedusă judecății organele de urmărire penală confirmând definitiv comiterea infracțiunii de evaziune fiscală de către dna ..........., administrator al ..........., în legătură cu operațiunile care au făcut obiectul inspecției fiscale consemnate în decizia contestata, sub aspectul impozitului pe profit și al TVA.

Or, în speța supusă soluționării, sumele reprezentând obligații fiscale de natura impozitului pe profit în sumă de 39.083 lei şi TVA în sumă de 68.8620 lei au fost reținute în sarcina petentei ca urmare a inspecției fiscale concretizată în emiterea deciziei de impunere .........., motiv pentru care recuperarea integrală a prejudiciului de la administratorul petentei, în cadrul urmăririi penale, recuperare care a contribuit la pronunțarea soluției de clasare, are relevantă sub aspect fiscal, așa cum s-a demonstrat în cele ce preced, având în vedere că Parchetul de pe lângă Tribunalul .... pronunțând o soluție definitivă în Dosar nr ........... a stabilit că aceste obligații fiscale suplimentare reprezintă prejudiciu cauzat bugetului de stat.

Dispozițiile OPANAF nr 3741/2015, în explicitarea art. 277 din Codul de procedura Fiscală, în ce privește reluarea procedurii de soluționare a contestației, ulterior încetării definitive a motivului care a determinat suspendarea reglementează că

„10.5. La soluționarea contestațiilor, organele de soluționare se vor pronunța și în raport cu motivarea rezoluțiilor de scoatere de sub urmărire penală, neîncepere sau încetare a urmăririi penale, expertizelor efectuate în cauză, precum și în raport cu considerentele cuprinse în hotărârile pronunțate de instanța de judecată, în măsura în care au implicații asupra aspectelor fiscale.”

Luând în considerare situația de fapt și prevederile legale incidente, ........... s-a investit cu soluționarea cauzei pentru suma totală de 107.945 lei reprezentând impozit pe profit și taxa pe valoarea adăugată, ulterior verificării în cauză a incidenței excepției de fond a puterii lucrului judecat în ce privește constatarea unității de parchet competente, conform Ordonanței de clasare din 26.06.2020 din Dosar nr ..........., a faptului că aceste obligații fiscale suplimentare de natura impozitului pe profit și TVA reprezintă prejudiciu cauzat bugetului de stat.

Doctrina face distincție între autoritatea de lucru judecat și puterea de lucru judecat, fiind astfel relevantă jurisprudența constantă a înaltei Curți de Casație și Justiție - Secția a II-a civilă, respectiv Decizia nr. 1111/2015 pronunțată în ședință publică din 25 iunie 2015, conform căreia:

Altfel spus, efectul pozitiv al lucrului judecat se impune într-un al doilea proces care are legătură cu chestiunea litigioasă dezlegată anterior, fără posibilitatea de a mai fi contrazis.

Între excepția autorității de lucru judecat și puterea de lucru judecat, există o distincție clară. Astfel, condiția de aplicare a autorității de lucru judecat presupune identitatea de acțiuni (părți, obiect și cauză juridică) ce oprește repetarea judecății, iar puterea, prezumția de lucru judecat, impune consecvență în judecată, astfel că ceea ce s-a constatat și statuat printr-o hotărâre nu trebuie să fie contrazis printr-o altă hotărâre."

În prezenta cauză, autoritatea fiscală în considerarea dispozițiilor exprese ale art. 6 Cod procedură fiscală se află în imposibilitatea ignorării celor statuate de Parchetul de pe lângă Tribunalul Arad în Dosar nr ........... care a stabilit în mod definitiv ca obligațiile fiscale în cuantum de 107.945 lei, de natura impozitului pe profit și TVA reprezintă prejudiciu cauzat bugetului de stat, condiția sine qua non a aplicării art. 10 din Legea nr 241/2005,fiind achitarea prejudiciului cauzat bugetului de stat prin săvârşirea infracțiunii de evaziune fiscală. Așadar, atâta vreme cât Parchetul de pe lângă Tribunalul Arad a constatat definitiv existența în cauză a infracțiunii de evaziune fiscală, ca infracțiune de prejudiciu, conform doctrinei, stabilind că valoarea acestuia în cuantum de 107.945 lei a fost achitată, se constată incidența excepției puterii lucrului judecat în ce privește existența prejudiciului în cuantum de 107.945 lei reprezentând 39.083 lei impozit pe profit și 68.862 lei TVA, obligații fiscale suplimentare stabilite în sarcina petentei ........... conform Deciziei de impunere nr ............

Din documentele existente la dosarul cauzei rezulta că ........... a înregistrat în evidenţa contabilă achiziții de la ............ SRL constând în 57 cauciucuri reeşapate, lucrări de cosire vegetație mecanic, arc semiremorcă, axă semiremorcă, ulei T90, arcuri suspensie 3 bucăți, perna aer, filtru motorină, supapă de aer, filtru de aer, remorcă și 12 bucăți anvelope de la ........... SRL.

De asemenea, urmare solicitării de control încrucișat nr. ........ emisă de AJFP Arad-SIFCM, organele de inspecție fiscală au încheiat la ........... Procesul verbal nr ..........., conform căruia în vederea clarificării tranzacțiilor efectuate de către ............. SRL cu partenerii acestuia, organele de inspecție fiscală din cadrul AIF Arad, cu ocazia efectuării unei inspecții fiscale la .........., societate afiliată cu ..........., au efectuat mai multe demersuri, urmare cărora din răspunsurile primite sau în lipsa acestora, s-a consemnat în Procesul verbal nr .......... că „exista suspiciunea unui posibil caracter fictiv și ilicit al operațiunilor comerciale înscrise în cuprinsul facturilor emise de către ..............”.

Totodată, în fundamentarea stării de fapt fiscale, organele de inspecție fiscală au valorificat constatările consemnate în Raportul de Inspecție Fiscală nr .........., întocmit la .......... SRL, afiliata petentei, conform căruia, referitor la facturile emise în perioada februarie 2012-noiembrie 2012, de către ...........SRL și ........... SRL către afiliata petentei, urmare demersurilor procedural fiscale întreprinse de către organele de control s-au constatat mai multe aspecte de natura a confirma caracterul fictiv și ilicit al operațiunilor comerciale înscrise de aceste doua firme furnizoare în facturile emise.

Urmare aspectelor stării de apt constatate în legătura cu furnizorii ...........SRL și ........... SRL, prezentate în detaliu în cuprinsul Raportului de inspecție fiscală care a stat la baza emiterii deciziei de impunere contestate, au fost solicitate explicații scrise administratorului petentei ........... cu privire la operațiunile desfășurate de către aceasta cu furnizorii ...........SRL și ........... SRL.

La întrebarea nr 41 „Aferent facturilor nr. ............. reprezentând achiziții de 57 anvelope de la ...........SRL, precizați unde au fost utilizate anvelopele, pentru ce autovehicule au fost achiziționate, unde au fost montate și de către cine, precum și dacă au existat certificate de garanție emise la achiziționarea acestora?” ,din răspunsul formulat de către reprezentantul petentei rezultă că „anvelopele au fost montate în regie proprie, acestea neavând certificate de garanție deoarece au fost reeşapate".

La întrebarea nr 42 „Aferent facturilor ............. reprezentând prestări servicii cosire vegetație pășune de la ...........SRL, precizați unde este situat terenul, precum și în proprietatea cui se afla acesta. Dacă acesta este în arendă ..........., vă rugăm sa precizați care sunt contractele de arendă?”

Conform răspunsului formulat de către dna ........... rezultă că „terenurile sunt situate conform contractelor de arenda emise de Primăria .........” răspunsului fiindu-i anexate Adeverința nr ....... emisă de Primăria Orașului ......, Adeverința nr ...... emisă de Primăria Comunei ....... și Adeverința nr. .... emisă de Primăria Comunei ...., care probează că terenurile au fost arendate petentei ........... ulterior momentului datării facturilor aferente cosirii vegetației, motiv pentru care această eventuala prestare de servicii nu poate fi considerată ca fiind în beneficiul ..........., în considerarea principiului general de drept tempus regit actum.

La întrebarea nr 43 „Aferent facturii nr ........ reprezentând achiziție 12 anvelope de la ........... SRL, precizați unde au fost utilizate anvelopele, pentru ce autovehicule au fost achiziționate, unde au fost montate și de către cine, precum și dacă au existat certificate de garanție emise la achiziționarea acestora?”.

Din răspunsul formulat de reprezentantul petentei a rezultat ca „anvelopele au fost achiziționate pentru mașinile din dotarea firmei, au fost montate în regie proprie, neavând certificate de garanție deoarece au fost reeşapate”. De asemenea din răspunsul formulat nu rezultă autovehiculele la care au fost montate aceste anvelope, nu se poate presupune că acestea au fost schimbate în același moment la toate autovehiculele, acest fapt fiind puțin plauzibil, fiind prea puțin probabil ca toate aceste anvelope de pe autovehiculele petentei să se fi uzat uniform, necesitând în același moment înlocuirea.

În ceea ce privește posibilitatea montării în regie proprie, în lipsa unor înscrisuri de natura mijloacelor de probă reglementate de Codul de Procedura Fiscală, inspecția fiscală a presupus că șoferii au fost cei care au schimbat aceste anvelope, aspect al stării de fapt puțin verosimil, ținând seama că anvelopele specifice acestor vehicule sunt greu manipulabile, necesitând pentru montaj utilaje specializate pe care ........... nu le deține, ipoteza descrisă mai sus neputând fi verificată în timpul inspecției fiscale, în considerarea faptului că acei conducători auto de la momentul eliberării în consum a anvelopelor, nu mai sunt angajați ai petentei ............

Referitor la argumentarea lipsei certificatelor de garanție pentru anvelope, organele de inspecție fiscală au constatat de exemplu, că în factura ........ emisă de către ........... SRL, bunurile înscrise în această factură sunt ANVELOPE 315X80X22, fără a exista precizarea că sunt reeşapate.

În ce privește furnizorul ...........SRL la data emiterii facturilor către petenta, conform bazei de date REVISAL, nu avea angajați cu contract de muncă, iar ........... SRL, la data emiterii facturii, respectiv luna aprilie 2012 avea angajat pe dl. Mura Adrian Florin, director comercial și pe dna Zargoni Cristina, reprezentant comercial, ale căror contracte de muncă au încetat începând cu luna imediat următoare emiterii facturii, în condițiile în care pe toate facturile emise de cei doi furnizori, numele delegatului este ........... CNP identic directorului comercial de mai sus.

Pentru toate aceste motive, în condițiile în care petenta nu a prezentat documente de natura mijloacelor de proba reglementate de Codul de Procedura Fiscală cu care să justifice utilizarea bunurilor achiziționate şi a serviciilor pretins a fi prestate de către furnizorii ........... SRL şi ...........SRL în scopul realizării de venituri impozabile, respectiv documente cu valoare juridica ce sa ateste legătură clara, neinterpretabila şi directa între cheltuielile efectuate de petenta cu aceste achiziții de bunuri şi prestări de servicii facturate de ........... SRL şi ...........SRL şi veniturile înregistrate de ........ SRL, în mod corect a fost respinsă contestația, cu privire la suma de 39.083 lei, reprezentând impozit pe profit, în temeiul art. 279 alin.(1) din Legea nr.207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare.

Referitor la taxa pe valoarea adăugată în cuantum de 68.862 lei aferentă facturilor emise de ........... SRL şi ...........SRL, organele de inspecție fiscală au considerat că facturile emise de cei doi furnizori (în baza cărora societatea ...........SRL a efectuat achizițiile) nu pot constitui documente justificative legale care să dovedească proveniența bunurilor, ci doar intrarea în gestiune a acestora și pe cale pe cale de consecință nu au calitatea de document justificativ pentru deducerea TVA aferentă, motivat de faptul că nu se justifica proveniența din surse legale a acestora, atâta vreme cât furnizorii nu declară că i-au livrat bunurile respective.

Atât prin acțiune cât și prin contestația formulată reclamanta invocă faptul că nu are nicio responsabilitate în ce privește comportamentul fiscal al furnizorilor săi, nefiind responsabilă pentru faptul că aceștia nu și-au îndeplinit obligațiile de a depune situațiile financiare , de a declara livrările efectuate către petentă, de a colecta și de a plăti TVA aferentă, motiv pentru care afirmațiile organului fiscal cu privire la TVA stabilită suplimentar, sunt lipsite de orice fundament, având la baza doar simple presupuneri, superficiale și neverificate conform exigentelor în materie.

Din analiza coroborată a prevederilor art. 134, art. 1341, art. 145 alin(1) și art. 146, alin 1, lit. a, art. 1562, art.158 și art. 11 din Legea 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, aplicabil în perioada verificată,, se reține că, pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA, este necesar ca persoana impozabilă să justifice în primul rând realitatea tranzacției și că bunurile livrate sunt utilizate în scopul operațiunilor sale taxabile din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată.

De asemenea, se reține că dreptul de deducere pentru TVA ia naștere la momentul exigibilității taxei, adică la data la care autoritatea fiscală devine îndreptățită, în baza legii, să solicite plata de către persoanele obligate la plata taxei.

Pentru ca exigibilitatea să poată interveni, este obligatoriu ca persoanele impozabile înregistrate în scopuri de TVA să respecte prevederile art. 1562 și art. 158 din Codul fiscal, adică să depună la organele fiscale decont de TVA și să îndeplinească obligațiile declarative privitoare la TVA.

Neîndeplinirea de către un participant într-un lanț de tranzacții a acestor obligații, atrage după sine amânarea datei la care intervine exigibilitatea și implicit neacordarea dreptului de deducere a TVA pentru veriga următoare.

Deși petenta susține că îndeplinește condițiile de exercitare a dreptului de deducere a TVA, acestea sunt neîntemeiate din următoarele considerente: pentru exercitarea dreptului de deducere trebuiesc îndeplinite condițiile prevăzute la art. 134 alin.(1) și alin (2), art. 1341 alin (1), art. 145 alin(1), art. 146 alin(1) din Legea 571/2003 privind Codul Fiscal anterioare enunțate, iar factura fiscală trebuie să conțină elementele prevăzute de art. 155 alin(5) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal.

În raport cu aceste reglementări dreptul de deducere ia naștere la momentul exigibilității taxei la furnizor, iar organul fiscal este îndreptățit să solicite de la acesta plata taxei pe valoarea adăugată.

Pentru exercitarea dreptului de deducere contribuabilul trebuie să facă dovada că taxa pe valoarea adăugată este aferentă bunurilor care au fost efectiv livrate în beneficiul său de către o persoană impozabilă obligată la plata taxei.

Așadar, se reține că simpla înregistrare în evidența contabilă a facturilor primite de la furnizori, care respectă condiție de formă prevăzute la ari. 155 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare nu este suficientă pentru a da dreptul contribuabilului să deducă taxa pe valoarea adăugată înscrisă pe acestea, dacă facturile în cauză nu îndeplinesc condiția de document justificativ.

La art. 6 din Legea contabilității nr. 82/1991 R, se prevede:

“ART. 6

(1) Orice operațiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ.

(2) Documentele justificative care stau la baza înregistrărilor în contabilitate angajează răspunderea persoanelor care le-au întocmit, vizat și aprobat, precum și a celor care le-au înregistrat în contabilitate, după caz.”

Referitor la operațiunile economice înscrise în documentele justificative și înregistrate în contabilitate Ordinul nr. 2.634 din 5 noiembrie 2015 privind documentele financiar-contabile, la Normele generale de întocmire și utilizare a documentelor financiar-contabile, se precizează:

“A. Aspecte generale

1. Persoanele prevăzute la art. 1 alin. (1)-(4) din Legea contabilității nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare (denumite în continuare entități), consemnează operațiunile economico-financiare, în momentul efectuării lor, în documente justificative care stau la baza înregistrărilor în contabilitate (în jurnale, fișe și alte documente contabile, după caz).

2.Documentele justificative trebuie să cuprindă următoarele elemente principale:

-denumirea documentului;

-denumirea/numele și prenumele șl, după caz, sediul persoanei juridice/adresa persoanei fizice care întocmește documentul;

-numărul documentului și data întocmirii acestuia;

-menționarea părților care participă la efectuarea operațiunii economico-financiare (când este cazul);

-conținutul operațiunii economico-financiare și, atunci când este necesar, temeiul legal al efectuării acesteia;

-datele cantitative și valorice aferente operațiunii economico-financiare efectuate, după caz;

-numele și prenumele, precum și semnăturile persoanelor care răspund de efectuarea operațiunii economico-financiare.

3.În cuprinsul oricărui document emis de către o entitate trebuie să se menționeze și elementele prevăzute de legislația în domeniu, respectiv forma juridică, codul de identificare fiscală și capitalul social, după caz.”

Pe cale de consecință, este logic ca documentele emise de furnizorii ...........SRL și ........... SRL să-și piardă caracterul de "justificativ" în sensul art. 6 din Legea contabilității nr. 82/1991 R, în condițiile în care una din părți figurează (fictiv) că participantă la respectivele tranzacții.

Deși prin contestație petenta susține că a înregistrat corect documentele prezentate pentru achiziția de bunuri și emise sub antetul furnizorilor mai sus precizați, respectiv că acestea îndeplinesc prevederile legale referitoare la modul de completare a facturilor, din documentele existente la dosarul cauzei rezultă că nu s-a putut determina proveniența bunurilor de la contribuabilii înscriși în facturi, astfel ca acestea nu pot îndeplini calitatea de documente justificative.

Rezultă așadar că efectuarea de înregistrări în evidența contabilă poate fi efectuată numai în baza unor documente justificative și acestea angajează răspunderea celor care le-au întocmit, vizat și aprobat precum și a celor care le-au înregistrat în contabilitate, fiecare societate înregistrată în scopuri de TVA are obligația de a întocmi și transmite în format electronic declarația cod 394 Declarație Informativă privind livrările, prestările și achizițiile efectuate pe teritoriul național, prin care declară tranzacțiile efectuate în perioada de raportare, declarație care se încarcă în baza de date ANAF.

Având în vedere prevederile pct. 4, Anexa 4 din Ordinul ANAF 3596/2011 privind declararea livrărilor/prestărilor și achizițiilor efectuate pe teritoriul național de persoanele înregistrate în scopuri de TVA și pentru aprobarea modelului și conținutului declarației informative privind livrările/prestările și achizițiile efectuate pe teritoriul național de persoanele înregistrate în scopuri de TVA și ale Ordinul nr. 3.769 din 23 decembrie 2015 privind declararea livrărilor/prestărilor și achizițiilor efectuate pe teritoriul național de persoanele înregistrate în scopuri de TVA și pentru aprobarea modelului și conținutului declarației informative privind livrările/prestările și achizițiile efectuate pe teritoriul național de persoanele înregistrate în scopuri de TVA se reține că în baza declarațiilor cod 394 emise de contribuabili în format electronic cu ajutorul aplicațiilor informatice care gestionează baza de date la nivel de ANAF se pot stabili neconcordantele între livrările și achizițiile declarate de furnizori și beneficiari, informații care sunt puse la dispoziția structurilor teritoriale ale ANAF și Direcției generale de coordonare inspecție fiscală în vederea utilizării ca mijloace de probă pentru determinarea situației fiscale a contribuabililor.

Astfel, potrivit prevederilor art. 7 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, organele de inspecție fiscală au dreptul, să examineze din oficiu starea de fapt, să obțină și să utilizeze toate informațiile, indiferent de mediul de stocare, și documentele necesare pentru determinarea corectă a situației fiscale a contribuabilului, precum și să identifice și să aibă în vedere toate circumstanțele edificatoare fiecărui caz. Totodată în baza prevederilor art. 73 alin. (2) din același act normativ, organele de inspecție fiscală au obligația motivări deciziei de impunere pe baza de probelor furnizate de contribuabil, de terți sau a constatărilor proprii.

Pe de altă parte contribuabilul are obligația de a dovedi actele și faptele care au stat la baza declarațiilor sale și la oricare cerere adresată organului fiscal.

Astfel, inspecția fiscală efectuată la societatea ........... a avut în vedere examinarea tuturor stărilor de fapt șl a raporturilor juridice relevante pentru Impunere, în conformitate cu prevederile art. 118 alin. (5) din Legea nr.207/2015 privind Codul de procedură fiscală, care stipulează următoarele:

„Inspecția fiscală are în vedere examinarea tuturor stărilor de fapt și raporturile juridice care sunt relevante pentru impozitare sau verificarea modului de respectare a altor obligații prevăzute de legislația fiscală și contabilă ”

Reclamanta consideră că, întrucât în legătura cu comportamentul furnizorilor nu exista o hotărâre definitiva de instanța care să-i incrimineze, constatările organului de inspecție fiscală au caracter tendențios și sunt nejustificate astfel încât nu pot fi considerate argumente obiective în determinarea TVA aferent cheltuielilor cu achiziția bunurilor şi prestării serviciilor.

Raportat la susținerile contestatoarei precizam că din verificarea în baza de date ANAF (aplicație ce gestionează tranzacțiile între agenții economici plătitori de TVA), pentru perioada de funcționare a furnizorului, a circuitului bunurilor livrate de acesta către petentă s-a constatat ca furnizorii ...........SRL și ........... SRL nu declară livrări către societatea ............

Pe cale de consecință susținerile reclamantei referitoare la informațiile conținute de site-ul MFP în legătură cu cei doi furnizori ai săi nu sunt relevante în cauza dedusă judecății, întrucât, cu ajutorul programelor informatice care gestionează baza de date referitoare la tranzacțiile contribuabililor s-a demonstrat prin mijloace de probă legale, starea de fapt constatată cu privire la îndeplinirea condițiilor de exercitare a dreptului de deducere a TVA în legătură cu operațiuni pentru care furnizorii au avut un comportament fiscal neadecvat, aşa cum rezultă din cele ce preced.

Prin urmare, în mod corect și legal organele de inspecție fiscală au analizat conținutul economic al operațiunilor și au reconsiderat dreptul de deducere a taxei pe valoare adăugată care este în strânsă legătură cu condițiile ce trebuie îndeplinite pentru exigibilitatea TVA.

Trebuie precizat că Jurisprudența Curții Europene de Justiție recunoaște statelor membre dreptul de a solicita dovezi pentru demonstrarea dreptului de deducere a TVA.

Așadar, din jurisprudența comunitară reiese că exercitarea dreptului de deducere a TVA de către persoanele impozabile nu trebuie confundată cu justificarea (demonstrarea) exercitării acestui drept în cadrul controalelor fiscale ulterioare, statele membre având suficientă putere de a solicita persoanelor impozabile dovezi obiective care să susțină intenția declarată a acestora de a desfăşura activități economice care dau drept de deducere, iar operațiunile pentru care se solicită deducerea să fie reale și legale, simpla prezentare de către contribuabili a unor documente neputând asigura exercitarea netulburată a dreptului de deducere de către aceștia.

Principiul prevalentei substanței asupra formei constituie un principiu fundamental al sistemului comun de TVA instituit de legislația comunitară, care se aplică în concordanță cu celelalte principii recunoscute de legislația și jurisprudența comunitară, printre care și principiul luptei împotriva fraudei, a evaziunii fiscale și a eventualelor abuzuri. Din acest motiv, legislația fiscală condiționează deductibilitatea TVA a achizițiilor de îndeplinirea cumulativă, pe lângă condițiile de formă (inclusiv ca persoana impozabilă să dețină factura care să conțină informațiile obligatorii prevăzute de lege), a condiției de fond esențiale, aceea ca achizițiile pentru care se solicită deducerea să fie destinate utilizării în folosul operațiunilor taxabile ale persoanei impozabile, iar operațiunile sa fie reale, în caz contrar, conform prevederilor art. 7 alin.(2) din O.G. nr. 92/2003R și ale art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, autoritatea fiscală poate să nu ia în considerare tranzacția.

Având în vedere dispozițiile legale din cuprinsul deciziei, se reține că autoritățile fiscale au dreptul și totodată obligația de a efectua controale asupra societăților partenere în lanțul comercial, în acest sens fiind obligate să verifice toate informațiile și documentele posibile, pentru a detecta existența unor nereguli cu influență asupra modului de deducere taxei pe valoarea adăugata și, în funcție de caz, să aplice sancțiunile potrivite. Prin urmare, doar existența facturilor respective nu constituie motivația legală cu care societatea să poată justifica dreptul de deducere a TVA.

Caracterul rezonabil al asigurării colectării corecte a TVA-ului, impus de dreptul Uniunii a fost reținut și de C.J.U.E. recent, în Hotărârea preliminară adoptată la 19.10.2017 în cauza C- 101/16, SC Paper Consult SRL, în interpretarea dispozițiilor Directivei 2006/112/CE a Consiliului din 28.11.2016 privind sistemul comun al TVA, constatându-se că prin obligarea persoanei impozabile să efectueze această verificare, „legislația națională urmărește un obiectiv care este legitim și chiar impus de dreptul Uniunii, și anume acela de a asigura colectarea corectă a TVA- ului și de a evita frauda.”

În această privință este de reținut însă că documentele la care face referire petenta (facturile înregistrate de aceasta în evidența contabilă și operativă, faptul că bunurile şi serviciile în legătură cu care s-a solicitat exercitarea dreptului de deducere au fost utilizate în activitatea firmei) sunt de natură să dovedească eventual realitatea operațiunilor economice la care se face referire, dar nu sunt suficiente pentru a se reține dreptul de deducere.

Petenta nu a invocat și nici nu a dovedit că elementele de fapt reținute în raportul de inspecție fiscală, pe baza cărora s-a considerat că petenta ar fi putut să fie implicată într-o fraudă fiscală comisă de cei doi furnizori nu subzistă.

Aceste aspecte sunt susținute și de înalta Curte de Casație și Justiție prin Decizia nr. 5679/2013, într-o speță similară, în care furnizorii înscriși pe facturi nu au declarat operațiunile și nu au depus deconturi de TVA, taxa nefiind colectată la bugetul de stat, arătând:

"Se reține de către Înalta Curte că notele de intrare/recepție nu pot fi avute în vedere pentru deducerea cheltuielilor şi TVA, întrucât acestea dovedesc doar intrarea în gestiune a mărfurilor nu și proveniența acestora.

Nu pot fi luate în considerație tranzacțiile derulate de societăți comerciale cu diferiți furnizori care nu declară livrările efectuate către aceasta, neputând fi considerate documente justificative facturile emise de aceștia, stabilindu-se faptul că societate comercială cumpărătoare nu poate deduce cheltuieli și nu are drept de deducere pentru TVA deductibilă înscrisă în facturile care nu îndeplinesc condiția legală de proveniență, în baza prevederilor art.19 alin.(1), art.21 alin. (4) lit. f), art.146 alin.(l) lit. a), art.153 alin. (9), art.154 alin.(4) lit. a) și art. 155 alin.(5) lit. a) și lit. d) din Codul fiscal"

Este de observat totodată că petenta nu s-a prevalat în speță de argumente potrivit cărora furnizorii ar fi achitat TVA încasată în cadrul raporturilor contractuale angajate cu aceasta, în baza facturilor emise, astfel încât nu ar putea fi considerată relevantă în speță nici Jurisprudența CJUE invocată în motivarea contestației, referitoare la condițiile de exercitarea a dreptului de deducere a TVA.

Față de considerentele expuse, pârâta consideră că în mod legal organele de inspecție fiscală nu au acordat drept de deducere pentru TVA din facturile de achiziții de la furnizorii ...........SRL și ........... SRL, motiv pentru care urmează a se respinge contestația depusă ca neîntemeiată cu privire la TVA în sumă de 68.862 lei.

Analizând excepţia prescripţiei dreptului de formulare a acţiunii în contencios administrativ, formulată de reclamantă împotriva Deciziei nr............, referitoare la obligaţiile de plată accesorii şi a Deciziei de impunere nr. ..........., referitoare la obligaţiile de plată principale, emise de ........... - Activitatea de inspecţie fiscală, cu privire la suma totală de 269.127 lei, reprezentând impozit pe profit în sumă de 143.708 lei şi TVA în sumă de 125.419 lei, precum şi cu privire la suma totală de 345.399 lei, reprezentând dobânzi în sumă de 203.699 lei şi penalităţi de întârziere în sumă de 141.700 lei, excepţie invocată prin întâmpinare, instanţa reţine următoarele:

La data de 05.04.2017, respectiv data de 21.04.2017, reclamanta a fosmulat Contestație împotriva Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice cu nr. de înregistrare nr. ........... emisă de DGFP . -AJFP . - Activitatea de Inspecție Fiscală în baza Raportului de inspecție fiscală nr. ..........., precum și împotriva Deciziei referitoare la obligațiile de plată accesorii nr. .......... în Dosar fiscal nr........., emisă de A.J.F.P. .- Serviciul Fiscal Orășenesc ...........

Contestaţia a fost soluţionată de către ...........- Serviciul Soluționare Contestații, care a emis Decizia nr, .......... prin care a dispus:

1. Suspendarea soluționării contestației formulată împotriva Deciziei de impunere ........... privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice emisă de Activitatea de Inspecție Fiscală din cadrul Administrației Județene a Finanțelor Publice , pentru suma totală de 114.332 lei reprezentând:

-impozit pe profit în sumă de 45.470 lei și

-TVA în sumă de 68.862 lei, până la soluționarea definitivă a laturii penale;

Procedura de soluţionare a contestației urma a fi reluată la data la care contestatoarea sau organul fiscal sesiza organul de soluționare competent că motivul care a determinat suspendarea a încetat în condițiile legii.

2. Respingerea ca neîntemeiată a contestației formulată împotriva Deciziei de impunere nr. ........... privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice, emisă de ........... - Inspecție fiscală, pentru suma de 269.127 lei reprezentând:

-impozit pe profit în sumă de 143.708 lei și

-TVA în sumă de 125.419 lei.

3.Respingerea ca neîntemeiată a contestației formulată împotriva Deciziei nr. ........... referitoare la obligațiile de plata accesorii, reprezentând dobânzi și penalități de întârziere emisă de ........... pentru suma totala de 345.399 lei reprezentând

-dobânzi în suma de 203.699 lei

-penalități de întârziere în suma de 141.700 lei.

-dobânzi de întârziere în suma de 44 lei

-penalități pentru suma de 20 lei.

Aşadar, reclamanta solicită anularea unui act administrativ emis în data de 23.08.2017 şi comunicat acesteia la data de 15.09.2017.

Potrivit dispozițiilor art.11 din Legea nr. 554/2004, a contenciosului administrativ, termenul de introducere a acțiunii în anularea unui act administrativ este de 6 luni de la data comunicării răspunsului la plângerea prealabilă. Art. 11: „Termenul de introducere a acțiunii

a) data comunicării răspunsului la plângerea prealabilă”.

Raportând aceste prevederi legale la starea de fapt, ce rezultă din economia litigiului pendinte, instanţa reţine că, având în vedere faptul că Decizia prin care s-a soluționat contestaţia administrativ-fiscală a fost comunicată reclamantei la data de 15.09.2017, acțiunea în contencios administrativ putea fi introdusă cel târziu la data de 15.03.2018, iar introducerea ei la data de 17.05.2021 s-a făcut cu depăşirea termenului de 6 luni prevăzut de art. 11 din Legea nr. 554/2004, pentru capetele de cerere prin care a fost soluționată contestația pe fond prin Decizia nr. ........... motiv pentru care acţiunea reclamantei este prescrisă în ce priveşte aceste capete de cerere.

De altfel, instanţa reţine că reclamanta a mai solicitat anularea Deciziei nr. ........... emisă de ...........- Serviciul Soluționare Contestații , printr-o cerere care a constituit obiectul dosarului nr, ........... al Tribunalului Arad. În acel dosar, prin Sentința civilă nr..........., s-a respins ca tardivă cererea de chemare în judecată formulată de reclamantă, sentinţa respectivă rămânând definitivă prin nerecurare.

Ca atare, este evident că dreptul reclamantei de a solicita anularea Deciziei nr............, referitoare la obligaţiile de plată accesorii şi a Deciziei de impunere nr. ..........., referitoare la obligaţiile de plată principale, emise de ........... - Activitatea de inspecţie fiscală, cu privire la suma totală de 269.127 lei, reprezentând impozit pe profit în sumă de 143.708 lei şi TVA în sumă de 125.419 lei, precum şi cu privire la suma totală de 345.399 lei, reprezentând dobânzi în sumă de 203.699 lei şi penalităţi de întârziere în sumă de 141.700 lei s-a prescris, motiv pentru care se va admite excepţia prescripţiei dreptului la acţiune, invocată de pârâte prin întâmpinare şi se va respinge acest capăt de cerere ca prescris.

Aşa fiind se constată că reclamanta nu mai are dreptul de a contesta suma totală de 269.127 lei, reprezentând impozit pe profit în sumă de 143.708 lei şi TVA în sumă de 125.419 lei şi nici suma totală de 345.399 lei, reprezentând dobânzi în sumă de 203.699 lei şi penalităţi de întârziere în sumă de 141.700 lei, întrucât aceste sume au mai fost contestate în anul 2017, contestaţia administrativă fiind analizată pe fond de organul fiscal şi întrucât dreptul de a ataca în instanţă decizia de soluţionare a acelei contestaţii s-a prescris.

Singura sumă pe care reclamanta o poate contesta în instanţă pe fond este cea de 114.332 lei, stabilită în sarcina acesteia cu titlu de obligaţii fiscale, pentru care ........... s-a investit cu reluarea procedurii de soluționare a contestației, în considerarea ordonanței de clasare pronunțată de Parchetul de pe lângă Tribunalul Arad în dosar nr. ..........., definitivă.

Analizând suma de 114.332 lei, stabilită în sarcina reclamantei cu titlu de obligaţii fiscale, pentru care ........... s-a investit cu reluarea procedurii de soluționare a contestației, în considerarea ordonanței de clasare pronunțată de Parchetul de pe lângă Tribunalul Arad în dosar nr. ..........., definitivă, instanţa reţine următoarele:

În urma inspecției fiscale efectuate la societatea reclamantă, s-a constatat că aceasta a declarat achiziții de bunuri și servicii pentru care se pune problema realității operațiunilor înregistrate sau care au condus la diminuarea bazelor de impunere, având consecințe asupra obligațiilor datorate bugetului de stat, fiind stabilite suplimentar impozit pe profit și TVA.

Aşa fiind, autoritatea fiscală a sesizat organele de cercetare penală cu privire la săvârşirea unor infracţiuni de către numita ..........., administratorul societăţii reclamante, existând suspiciuni că aceasta, în calitatea sa de administrator, a produs un prejudiciu proprietății publice în sumă de 114.332 lei.

Din sesizarea penală nr. ............., ANAF prin Inspecția Fiscală din cadrul AJFP ........ s-a constituit parte civilă față de făptuitoarea ........... în calitate de administrator al S.C. ............ S.R.L. pentru prejudiciul în sumă totală de 114.332 lei, reprezentând: 45.470 lei impozit pe profit și 68.862 lei TVA stabilite prin Decizia de impunere ........... privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice şi care fac obiectul contestației.

S-a reținut că, între datoria fiscală contestată de reclamantă, reprezentând impozit pe profit și taxa pe valoarea adăugată aferentă, în sumă totală de 114.332 lei, inclusă în suma totala stabilită de organele de inspecție fiscală prin Decizia de impunere ..........., emisă în baza Raportului de inspecție fiscală ........ și stabilirea naturii infracționale a faptelor săvârșite de administratorul reclamantei, aflat în faza de cercetare penală privind prejudiciul calculat în sumă totală de 114.332 lei, constând în impozit pe profit în sumă de 45.470 lei și taxa pe valoarea adăugată în sumă de 68.862 lei, care fac obiectul sesizării penale, exista o interdependenţă, de care depinde soluționarea cauzei.

În cuprinsul Ordonanței de clasare din 26.06.2020 a Parchetului de pe lângă Tribunalul Arad, pronunţată în Dosarul penal nr............, rămasă definitivă s-a reţinut că „Din înscrisurile aflate la dosarul cauzei reiese ca referitor la săvârşirea infracțiunii de evaziune fiscală prev. de art.9 al 1 lit. c din Legea nr 241/2005 comisă de către ........... în perioada 01.01.2011-31.12.2012 în raporturile cu furnizorul ..........., cu un prejudiciu de natura impozitului pe profit în cuantum de 6387 lei, aceasta a făcut obiectul dosarului penal nr ........ al Parchetului de pe lângă Tribunalul Mehedinți, astfel că pentru acest act material se va dispune clasarea cauzei în baza principiului ne bis in idem prev. de art. 6 C.p.p.”.

De asemenea, în cuprinsul aceleiaşi ordonanţe de clasare s-a reţinut că: „În ceea ce priveşte săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală prev. de art.9 al.l lit.c din Legea nr. 241/2005 comisă de către ........... în aceeaşi perioadă în raporturile cu "furnizorii" SC ........... SRL şi SC ...........SRL, s-a constatat că prejudiciul cauzat bugetului de stat în valoare de 107.945 lei (compus din 68.862 lei TVA şi 39.083 lei impozit pe profit), aferent înregistrării şi declarării achiziţiilor în valoare de 244.266,94 lei de la aceşti doi "furnizori", a fost reparat integral înainte de sesizarea organului de urmărire penală (f. 11 l-vol I). În acest context, văzând şi propunerile organului de cercetare penală, fiind incidente prevederile art. 16 alin. 1 lit. h din C.proc.pen., respectiv există o cauză de nepedepsire prevăzută de lege, şi totodată este incident principiul ne bis in idem raportat şi la aplicarea legii penale mai favorabile conform art.5NCPP”.

Aşa fiind D.G.R.F.P. Timișoara a reluat procedura de soluționare a contestației formulată de reclamantă şi suspendată conform Deciziei nr ....... a ..........., pentru suma totală de 114.332 lei.

Prin Decizia de soluţionare a contestaţiei nr. ........... privind soluționarea contestației formulate de reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. ..........., privind obligaţiile fiscale principale, aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice, emisă de Activitatea de Inspecţie Fiscală din cadrul Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice ..., s-au decis următoarele:

-Respingerea ca neîntemeiată a contestației, formulate de reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. ..........., privind obligaţiile fiscale principale, aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice, emisă de Activitatea de Inspecţie Fiscală din cadrul Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice ...., pentru suma de 6.387 lei reprezentând impozit pe profit, sumă ce a făcut obiectul dosarului penal ........... al Parchetului de pe lângă Tribunalul Mehedinți şi

- Respingerea contestaţiei formulate de reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. ..........., privind obligaţiile fiscale principale, aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice, emisă de Activitatea de Inspecţie Fiscală din cadrul Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice .... pentru suma de 107.945 lei reprezentând 68.862 lei TVA şi 39.083 lei impozit pe profit, sumă ce a făcut obiectul dosarului penal nr. ........... al Parchetului de pe lângă Tribunalul Arad pe motivul incidenței puterii de lucru judecat.

1) În ce priveşte soluţia de respingere a contestaţiei reclamantei pentru suma de 107.945 lei, reprezentând 68.862 lei TVA şi 39.083 lei impozit pe profit, sumă ce a făcut obiectul dosarului penal nr. ........... al Parchetului de pe lângă Tribunalul Arad, referitoare la operațiunile reclamantei cu furnizorii ........... S.R.L. şi ...........S.R.L., pe motivul incidenței puterii de lucru judecat, instanţa reţine următoarele:

Această soluţie este greşită pentru că ordonanţa procurorului nu se bucură de putere de lucru judecat, numai o hotărâre a instanţei penale fiind investită cu acest lucru, potrivit dispoziţiilor art.28 din Codul de procedură penală. Prin urmare, instanţa apreciază că se impune modificarea acestei soluţii dar tot în sensul respingerii contestaţiei administrative a reclamantei însă pe fondul acesteia şi nu pentru motivul incidenţei puterii de lucru judecat a ordonanţei procurorului, cu greşit a făcut-o pârâta.

În acest sens, instanţa reţine că şi dacă Ordonanța de clasare din 26.06.2020 a Parchetului de pe lângă Tribunalul Arad, pronunţată în Dosarul penal nr............ nu beneficiază de putere de lucru judecat, totuşi are valoare probatorie ca un înscris ce cuprinde anumite constatări de care trebuie să se ţină seama conform prevederilor art.10.5 din O.P.A.N.A.F. nr 3741/2015, potrivit cărora:

Or, tocmai asta au făcut organele fiscale, au ţinut seama de înscrisul respectiv care precizează explicit că reclamanta a achitat „prejudiciul cauzat bugetului de stat în valoare de 107.945 lei (compus din 68.862 lei TVA şi 39.083 lei impozit pe profit)”, ceea ce constituie o cauză de aplicare a unei amenzi administrative, ce se înscrie în cazierul judiciar. Deci dacă reclamanta a recunoscut prejudiciul şi l-a achitat, aceasta nu poate ulterior să susţină că nu există prejudiciu.

În plus, instanţa reţine că organele fiscale au coroborat cele statuate în ordonanţa procurorului cu alte probe după cum urmează:

Cu ocazia efectuării inspecţiei fiscale şi a întocmirii Raportului de Inspecţie Fiscală încheiat la data de 14.02.2017, de asemenea contestat, s-a luat o notă explicativă administratorului reclamantei.

La întrebarea nr. 42 din notă: „Aferent facturilor .......... reprezentând prestări servicii cosire vegetație pășune de la ...........SRL, precizați unde este situat terenul, precum și în proprietatea cui se afla acesta. Dacă acesta este în arendă ..........., vă rugăm sa precizați care sunt contractele de arendă?”, administratorul a răspuns că „terenurile sunt situate conform contractelor de arenda emise de Primăria .........”. Acestui răspuns i-au fost anexate Adeverința nr 318/09.05.2013 emisă de Primăria Orașului Sebiş, Adeverința nr ..... emisă de Primăria Comunei Bîrsa și Adeverința nr. ......... emisă de Primăria Comunei Bocsig, din care rezultă că terenurile au fost arendate societăţii reclamante ulterior momentului datării facturilor aferente cosirii vegetației, motiv pentru care această prestare de servicii nu poate fi considerată ca fiind în beneficiul reclamantei.

La întrebarea nr. 43 „Aferent facturii nr ........... reprezentând achiziție 12 anvelope de la ........... SRL, precizați unde au fost utilizate anvelopele, pentru ce autovehicule au fost achiziționate, unde au fost montate și de către cine, precum și dacă au existat certificate de garanție emise la achiziționarea acestora?”, administratorul reclamantei a răspuns că „anvelopele au fost achiziționate pentru mașinile din dotarea firmei, au fost montate în regie proprie, neavând certificate de garanție deoarece au fost reeşapate”. De asemenea din răspunsul administratorului reclamantei nu rezultă autovehiculele la care au fost montate aceste anvelope şi nu se poate prezuma că acestea au fost schimbate în același timp la toate autovehiculele, acest fapt fiind neplauzibil, fiind puțin probabil ca toate aceste anvelope de pe autovehiculele reclamantei să se fi uzat astfel încât să necesite în același timp înlocuirea.

Referitor la posibilitatea montării în regie proprie, instanţa reţine că, în lipsa unor probe concludente, inspectorii fiscali corect au presupus că șoferii au fost cei care au schimbat aceste anvelope şi că aceasta este puţin probabil, ținând seama că anvelopele specifice acestor vehicule sunt greu manipulabile, necesitând pentru montaj utilaje specializate pe care reclamanta nu le deține, ipoteza descrisă mai sus neputând fi verificată în timpul inspecției fiscale, în considerarea faptului că acei conducători auto de la momentul eliberării în consum a anvelopelor, nu mai sunt angajați ai societăţii reclamante.

În ce priveşte motivarea lipsei certificatelor de garanție pentru anvelope, organele de inspecție fiscală au constatat cu titlu de exemplu că, în factura ........ emisă de către S.C. ........... S.R.L., bunurile înscrise în această factură sunt ..., fără a exista precizarea că sunt reeşapate.

Referitor la furnizorul S.C. ...........S.R.L., acesta, la data emiterii facturilor către reclamantă, conform bazei de date REVISAL, nu avea angajați cu contract de muncă, iar ........... SRL, la data emiterii facturii, respectiv luna aprilie 2012 avea angajat pe numitul ......., director comercial și pe numita .........., reprezentant comercial, ale căror contracte de muncă au încetat începând cu luna imediat următoare emiterii facturii, în condițiile în care pe toate facturile emise de cei doi furnizori, numele delegatului este ......, ..........,CNP identic directorului comercial de mai sus.

Aşa fiind, din moment ce reclamanta nu a exhibat probe concludente, care să demonstreze utilizarea bunurilor achiziționate şi a serviciilor prestate de către furnizorii ........... SRL şi ...........SRL în scopul realizării de venituri impozabile, respectiv probe care să ateste o legătură directă între cheltuielile efectuate de reclamantă cu aceste achiziții de bunuri şi prestări de servicii facturate de ........... SRL şi ...........SRL şi veniturile înregistrate de reclamantă, instanţa reţine că, în mod corect a fost respinsă contestația, cu privire la suma de 39.083 lei, reprezentând impozit pe profit.

În ce priveşte taxa pe valoarea adăugată în cuantum de 68.862 lei, aferentă facturilor emise de S.C. ........... S.R.L. şi S.C. ...........S.R.L., instanţa apreciază că, în mod corect, au considerat organele de inspecţie fiscală că facturile emise de către cei doi furnizori nu pot constitui documente justificative legale, care să dovedească proveniența bunurilor, ci, doar intrarea în gestiune a acestora și, în consecință, nu au calitatea de document justificativ pentru deducerea TVA aferentă, întrucât nu se justifică proveniența acestora din surse legale, din moment ce furnizorii nu declară că i-au livrat reclamantei bunurile respective.

Reclamanta susţine că nu ar avea nicio responsabilitate în ce privește comportamentul fiscal al furnizorilor săi, nefiind responsabilă de faptul că aceștia nu și-au îndeplinit obligațiile de a depune situațiile financiare, de a declara livrările efectuate către petentă, de a colecta și de a plăti TVA aferentă, motiv pentru care afirmațiile organului fiscal cu privire la TVA stabilită suplimentar, sunt lipsite de orice fundament, având la baza doar simple presupuneri, superficiale și neverificate conform exigentelor în materie. Aceste susţineri nu pot fi primite de instanţă.

Astfel, instanţa, din coroborarea dispoziţiilor art. 134, art. 1341, art. 145 alin.1 și art. 146, alin 1, lit. a, art. 1562, art.158 și art. 11 din Legea 571/2003, privind Codul fiscal, aplicabil în perioada verificată, reține că, pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA, este necesar ca persoana impozabilă să justifice în primul rând realitatea tranzacției și că bunurile livrate sunt utilizate în scopul operațiunilor sale taxabile din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată.

În egală măsură, instanţa reţine că, dreptul de deducere pentru TVA ia naștere la momentul exigibilității taxei, mai precis la data la care autoritatea fiscală poate, temeiul legii, să solicite plata de către persoanele obligate la plata taxei.

Pentru intervenirea exigibilităţii taxei, persoanele impozabile înregistrate în scopuri de TVA trebuie să respecte prevederile art. 1562 și art. 158 din Codul fiscal, mai precis, să depună la organele fiscale decont de TVA și să îndeplinească obligațiile declarative privitoare la TVA. Neîndeplinirea de către un participant într-un lanț de tranzacții a acestor obligații, atrage după sine amânarea datei la care intervine exigibilitatea și implicit neacordarea dreptului de deducere a TVA pentru veriga următoare.

Instanţa mai reţine că, date fiind prevederile pct. 4, Anexa 4 din Ordinul ANAF 3596/2011, privind declararea livrărilor/prestărilor și achizițiilor efectuate pe teritoriul național de persoanele înregistrate în scopuri de TVA și pentru aprobarea modelului și conținutului declarației informative privind livrările/prestările și achizițiile efectuate pe teritoriul național de persoanele înregistrate în scopuri de TVA și ale Ordinul nr. 3.769 din 23 decembrie 2015 privind declararea livrărilor/prestărilor și achizițiilor efectuate pe teritoriul național de persoanele înregistrate în scopuri de TVA și pentru aprobarea modelului și conținutului declarației informative privind livrările/prestările și achizițiile efectuate pe teritoriul național de persoanele înregistrate în scopuri de TVA, în baza declarațiilor cod 394 emise de contribuabili în format electronic cu ajutorul aplicațiilor informatice care gestionează baza de date la nivel de ANAF se pot stabili neconcordantele între livrările și achizițiile declarate de furnizori și beneficiari, informații care sunt puse la dispoziția structurilor teritoriale ale ANAF și Direcției generale de coordonare inspecție fiscală în vederea utilizării ca mijloace de probă pentru determinarea situației fiscale a contribuabililor.

De asemenea, potrivit prevederilor art. 7 alin.2 din Legea nr. 207/2015, privind Codul de procedură fiscală, organele de inspecție fiscală au dreptul, să examineze din oficiu starea de fapt, să obțină și să utilizeze toate informațiile, indiferent de mediul de stocare, și documentele necesare pentru determinarea corectă a situației fiscale a contribuabilului, precum și să identifice și să aibă în vedere toate circumstanțele edificatoare fiecărui caz. Totodată, în baza prevederilor art. 73 alin.2 din același act normativ, organele de inspecție fiscală au obligația motivări deciziei de impunere pe baza de probelor furnizate de contribuabil, de terți sau a constatărilor proprii.

Aplicând acest raţionament la starea de fapt, ce rezultă din economia litigiului pendinte, instanţa reţine că, din verificarea în baza de date ANAF (aplicație ce gestionează tranzacțiile între agenții economici plătitori de TVA), pe perioada de funcționare a furnizorilor, a circuitului bunurilor livrate de aceştia către reclamantă, s-a constatat că furnizorii S.C. ...........S.R.L. și S.C. ........... S.R.L. nu au declarat livrări către societatea ............

Aşa fiind, instanţa nu poate primi motivele reclamantei, referitoare la informațiile conținute de site-ul Ministerului Finanţelor Publice în legătură cu cei doi furnizori ai săi, acestea nefiind relevante în speţă, întrucât, cu ajutorul programelor informatice care gestionează baza de date referitoare la tranzacțiile contribuabililor s-a probat starea de fapt constatată de inspectorii fiscali, referitoare la neîndeplinirea condițiilor de exercitare a dreptului de deducere a TVA în legătură cu operațiuni pentru care furnizorii au avut un comportament fiscal neadecvat.

În consecinţă, instanţa apreciază că, în mod corect, organele de inspecție fiscală au reconsiderat dreptul de deducere a taxei pe valoare adăugată, acesta fiind în strânsă legătură cu condițiile ce trebuie îndeplinite pentru exigibilitatea TVA.

Din aceste motive, instanţa va admite, în parte, acţiunea reclamantei şi va modifica, în parte, Decizia nr.... de soluţionare a contestaţiei reclamantei, emisă de către Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice . – Serviciul Soluţionare Contestaţii, în sensul că va respinge, ca neîntemeiată, contestaţia administrativă, formulată de reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. ..........., privind obligaţiile fiscale principale, aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice, emisă de Activitatea de Inspecţie Fiscală din cadrul Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice ..., pentru suma totală de 107.945 lei, reprezentând impozit pe profit în sumă de 39.083 lei şi TVA în sumă de 68.862 lei.

2) În ce priveşte soluţia de respingere, ca neîntemeiată, a contestației, formulate de reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. ..........., privind obligaţiile fiscale principale, aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice, emisă de Activitatea de Inspecţie Fiscală din cadrul Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Arad, pentru suma de 6.387 lei reprezentând impozit pe profit, sumă ce a făcut obiectul dosarului penal 370/P/2013 al Parchetului de pe lângă Tribunalul Mehedinți şi referitoare la operațiunile reclamantei cu furnizorul ........... , instanţa reţine următoarele:

Soluţia este corectă iar acţiunea reclamantei se impune a fi respinsă ca neîntemeiată cu privire la aceasta.

(...)

Aşa fiind, s-a dispus clasarea cauzei faţă de inculpata ..........., administrator al reclamantei ........... ., pentru săvârşirea infracțiunilor prevăzute şi pedepsite de art. 9 alin 1 lit c din Legea nr 241/2005, cu aplicarea art. 35 alin 1 din Codul penal, întrucât faptele nu există.

În consecinţă, s-a constatat realitatea operațiunilor derulate de reclamantă cu furnizorul ........... S.R.L. şi că nu există infracțiunea de evaziune fiscală, motiv pentru care, ........... a soluționat acest capăt de cerere din contestaţia reclamantei.

Potrivit dispoziţiilor art.11 şi 21 din Legea nr. 571/2003, privind Codul fiscal:

(4) Următoarele cheltuieli nu sunt deductibile: (...)

Raportând aceste dispoziţii legale la starea de fapt din litigiu, instanţa reţine că, în luna februarie a anului 2011, reclamanta a înregistrat în evidenţa contabilă şi în contul de cheltuieli 6024, în contrapartidă cu contul 3024 suma de 39.919,36 lei, reprezentând cheltuieli cu alte materiale consumabile, respectiv darea în consum a unui număr de 30 anvelope auto reșapate, pentru a căror proveniență a prezentat organelor de inspecție fiscală factura nr. 32/22.02.2011, emisă de către societatea ........... S.R.L., având ........., cu sediul fiscal în localitatea ........., factură evidențiată în aceeași lună în evidenţa contabilă prin intermediul articolului contabil ..

Instanţa reţine însă că reclamanta nu a reuşit să demonstreze că a montat anvelopele achiziționate pe mașinile şi utilajele pe care le-a utilizat în scopul realizării obiectului sau de activitate cu consecința obținerii de venituri impozabile.

Astfel, din răspunsul administratorului reclamantei nu rezultă autovehiculele la care au fost montate aceste anvelope (30 de bucăţi) şi nu se poate prezuma că acestea au fost schimbate în același timp la toate autovehiculele, acest fapt fiind neplauzibil, fiind puțin probabil ca toate aceste 30 de anvelope de pe autovehiculele reclamantei să se fi uzat astfel încât să necesite în același timp înlocuirea.

Având în vedere că reclamanta nu a demonstrat utilizarea anvelopelor achiziționate în scopul realizării de venituri impozabile, instanţa apreciază că, în mod corect, a fost respinsă contestația, ca neîntemeiată, cu privire la suma totală de 6387 lei, reprezentând impozit pe profit.

În consecinţă, instanţa va menţine, în parte, Decizia nr.......... de soluţionare a contestaţiei reclamantei, emisă de către Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara – Serviciul Soluţionare Contestaţii, în ce priveşte soluţia respingerii, ca neîntemeiate, a contestaţiei administrative, formulate de reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. ..........., privind obligaţiile fiscale principale, aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice, emisă de Activitatea de Inspecţie Fiscală din cadrul Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Arad, pentru suma de 6387 lei, reprezentând impozit pe profit.

Analizând capătul de cerere formulat de reclamanta ............ S.R.L. în contradictoriu cu pârâtele DIRECŢIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANŢELOR PUBLICE ..... şi ........... – ACTIVITATEA DE INSPECŢIE FISCALĂ, având ca obiect anularea Raportului de Inspecţie Fiscală încheiat la data de .......... instanţa îl consideră inadmisibil. Astfel, potrivit jurisprudenţei Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie - Secţia de Contencios Administrativ şi Fiscal, raportul de inspecţie fiscală nu este un act administrativ în sensul dispoziţiilor Codului de procedură fiscală, respectiv un titlu de creanţă în accepţiunea Normelor de aplicare a Codului de procedură fiscală fiind un document în care sunt consemnate constatările organelor de inspecţie fiscală, care stă la baza emiterii deciziei de impunere, motiv pentru care este inadmisibilă contestaţia fiscală formulată împotriva raportului de inspecţie fiscală, având în vedere dispoziţiile art. 205 C. proc. fisc. potrivit cărora se poate formula contestaţie potrivit legii împotriva titlului de creanţă şi împotriva actelor administrativ fiscale (a se vedea în acest sens ICCJ – Secţia de Contencios Administrativ şi Fiscal, Decizia nr. 4839/18 decembrie 2014).

Or, având în vedere că, raportul de inspecţie fiscală nu este un act administrativ, aşa cum a statuat instanţa supremă, rezultă că acest capăt din cererea reclamantei de constatare a nulităţii absolute a Raportului de Inspecţie Fiscală este inadmisibil, motiv pentru care instanţa îl va respinge ca atare.

Domenii speta

Acte ale autorităţilor publice

Anulare act administrativ

Domenii speta

Spete similare

Sentinţă civilă - 25.09.2015

Decizie - 20.04.2016

Decizie - 05.02.2021

Decizie - 25.02.2011

Decizie - 25.02.2008