Obligatiile fiscale stabilite in urma preluarii acestora de la contribuabilii radiati

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată sub  nr. X/90/2021, pe rolul Tribunalului Vâlcea, reclamantele B D L şi B D A, în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice C prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice V, au formulat contestaţie împotriva deciziei nr. X din 12.11.2021, de soluţionare a contestaţiilor împotriva deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale stabilite in urma preluării acestora de la contribuabilii radiaţi nr. VLG-DEC X/20.08.2021, pentru suma de 3.844 lei, precum şi împotriva deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale stabilite în urma preluării acestora de la contribuabilii radiaţi nr. VLG-DEC X/20.08.2021, pentru suma de 3.843 lei, cu consecinţa anularii sumelor stabilite prin acestea si implicit a efectelor acestora.

In fapt, prin deciziile de impunere anterior menţionate - pe care le-au contestat in procedura prealabila fiscala la organul emitent - se transpune o obligaţie fiscala constând in impozit pe venit si contribuţii de asigurare sociale de sănătate a contribuabilului Birou Executor Judecătoresc B D T având CIF X, radiat la data de 25.09.2018 in sarcina persoanei decedate B D T cu CNP X, in cuantum total de 3.844 lei, respectiv 3.843 lei, compusa pe surse din impozit pe venit in suma de 3.276 lei si contribuţii de asigurări sociale de sănătate in cuantum de 567 lei, pentru fiecare dintre subsemnatele.

A atacat - pentru nelegalitate - aceste decizii la organul de soluţionare a contestaţiei din cadrul intimatei, care prin decizia nr. X din 12.11.2021, le-a respins contestaţia ca fiind neîntemeiată, reţinând in considerentele sale, printre altele că in mod corect organele fiscale ale AJFP V - SFM D, au aplicat dispoziţiile art. 23, 27, 29 si 30 din Codul de procedura fiscala,....., suma înscrisă de organele fiscale in decizia de impunere a fost menţionata iniţial in certificatul de moştenitor nr. X din 27.11.2019 la capitolul pasivul succesoral, deci nu sunt obligaţii fiscale stabilite ulterior decesului B D T,....., petenta având cunoştinţă de existenta ei încă din data de 27.11.2019, când a semnat certificatul de moştenitor,....., in care nu s-a făcut menţiunea renunţării la bunurile moştenite de la autorul sau, ..... nemotivând cuantumul sumei stabilite ca obligaţie de plată, ..."

Petentele, în calitate de soţie supravieţuitoare si fiica a defunctului B D T, au acceptat in mod expres succesiunea si si-au însuşit întreaga masă succesorala, astfel ca si-au însuşit atât pasivul, cât şi activul acestuia şi, în consecinţă, răspund pentru datoriile înregistrate de acesta in evidenta fiscala la data decesului, menţionate si in certificatul de moştenitor nr. 36 din 28.11.2019.

Toate aceste considerente nu pot fi primite ca si argumente convingătoare in sensul respingerii contestaţiei, pentru cele ce urmează;

In opinia reclamantelor, atât  decizia de soluţionare a contestaţiei cât si deciziile de impunere emise anterior acesteia sunt lovite de nulitate, întrucât, la emiterea acestora, se încalcă dispoziţiile OPANAF nr. X/2017 art. 1, pct. 60 si anexa nr. 60 coroborate cu dispoziţiile art. 46 - 50 din Legea nr. 207/2015 potrivit cărora:

Conţinutul şi motivarea actului administrativ fiscal

(1) Actul administrativ fiscal se emite în scris, pe suport hârtie sau în formă electronică.

(2) Actul administrativ fiscal emis pe suport hârtie cuprinde următoarele elemente:

a) denumirea organului fiscal emitent;

b) data la care a fost emis şi data de la care îşi produce efectele;

c) datele de identificare a contribuabilului/plătitorului şt, dacă este cazul, datele de identificare a persoanei împuternicite de contribuabil/plătitor;

d) obiectul actului administrativ fiscal;

e) motivele de fapt;

f) temeiul de drept;

g) numele şi calitatea persoanelor împuternicite ale organului fiscal, potrivit legii;

h) semnătura persoanelor împuternicite ale organului fiscal, potrivit legii, precum şi ştampila organului fiscal emitent;

i) posibilitatea de a fi contestat, termenul de depunere a contestaţiei şi organul fiscal la care se depune contestaţia;

j) menţiuni privind audierea contribuabilului/plătitorului. "

Raportat la aceste dispoziţii, urmează să se observe că actele administrative fiscale contestat sunt nemotivate in fapt.

În ceea ce priveşte încadrarea motivului de fapt acesta ar corespunde dispoziţiilor art. 23 alin. 1, lit. a din Legea nr. 207/2015, deciziile atacate fiind nelegale, întrucât dispoziţiile art. 23 nu sunt aplicabile in situaţia reclamantelor.

Astfel, potrivit acestui text, Preluarea obligaţiei fiscale

(1) în cazul în care obligaţia fiscală nu a fost îndeplinită de debitor, debitori devin. în condiţiile legii, următoarele persoane:

a) moştenitorul care a acceptat succesiunea debitorului. în condiţiile dreptului comun;

b) cel care preia, în tot sau în parte, drepturile şi obligaţiile debitorului supus divizării, fuziunii ori transformării, după caz;

c) alte persoane, în condiţiile legii.

(2) Debitorii care preiau obligaţia fiscală potrivit alin. (1) lit. a) şi b) se substituie vechiului debitor, în condiţiile legilor care reglementează încetarea existenţei persoanelor în cauză. "

Acest text nu este aplicabil in speţă, întrucât  nu se indica in cuprinsul deciziei atacate care sunt condiţiile legii care au fost îndeplinite.

Prin urmare, deciziile atacate nu sunt motivate in fapt si sunt insuficient motivate in drept.

Un alt aspect de nelegalitate îl reprezintă faptul ca organul fiscal a „omis", probabil, nu se ştie daca in mod voit sau din necunoaşterea legii, sa precizeze ca si temei de fapt toata situaţia juridica.

Astfel, discutând de situaţia juridica a entităţii juridice care a înregistrat obligaţia fiscala ce i se imputa, este de subliniat faptul ca aceasta a fost radiata ca urmare a intervenirii decesului titularului situaţie prevăzuta de dispoziţiile art. 23 din Legea nr. 188/2000 republicata potrivit cărora: „ (1) Calitatea de executor judecătoresc încetează: h) prin deces."

Cum la data de 25.09.2018, anterior deci emiterii actelor administrativ fiscale atacată, a intervenit decesul executorului judecătoresc, s-a procedat la radierea acestuia din Registrul executorilor judecătoreşti, astfel ca emiterea acestor decizii este nelegala.

Reclamantele susţin aceasta întrucât, legiuitorul, in cuprinsul dispoziţiilor art. 266 alin. (4 ind. 1) din Legea nr. 207/2015 cu modificările ulterioare, a prevăzut că „Obligaţiile fiscale datorate de debitori, persoane fizice care desfăşoară activităţi economice în mod independent sau profesii libere, precum şi asocieri şi alte entităţi fără personalitate juridică, radiaţi din registrele în care au fost înregistraţi potrivit legii, se anulează după radiere, inclusiv în situaţia  în care obligaţiile au fost preluate de alţi debitori în conformitate cu prevederile art. 23.".

Urmare a radierii persoanei fizice - contribuabil - din registrele în care a fost înregistrat potrivit legii se procedează la anularea obligaţiilor fiscale, „a fortiori" rezulta ca emiterea unui act prin care se stabilesc obligaţii, fie si prin preluare, după radierea persoanei fizice este nelegala.

Cu atât mai nelegala este stabilirea unei obligaţii sau preluarea acesteia de la o persoana decedata, ulterior radiate !

De altfel, dintr-o interpretare logica a acestui text de lege cal si celorlalte dispoziţii din Codul de procedura fiscala, in baza principiului juridic potrivit căruia cine poate mai mult, poate si mai puţin, fiind evident ca daca legiuitorul a prevăzut ca in caz de deces obligaţia va fi anulata, tot in caz de deces ( radierea contribuabilului ) nu se mai poate emite un act care să stabilească obligaţii de plata pentru activitatea realizata in mod independent ca urmare a desfăşurării unei profesii libere.

Pentru toate cele arătate mai sus, in temeiul prevederilor art. 281 alin 2 din Legea nr. 207/2015 si art. 1 si următoarele din Legea nr. 554/2004, privind contenciosul administrative, s-a solicitat admiterea contestaţiei şi anularea actelor administrativ fiscale atacate, cu consecinţa exonerării reclamantelor  de la plata sumei stabilite prin acestea în sarcina lor.

Probe: înscrisurile la care au făcut referire mai sus.

Au fost anexate  următoarele înscrisuri: dovada achitării taxei judiciare de timbru, certificat de deces seria D. 10, nr. 294192, adeverinţa nr. X/09.10.2018 emisa de Camera Executorilor Judecătoreşti de pe lângă Curtea de Apel Piteşti.

Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice V, în numele Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice C a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea cererii ca neîntemeiată.

În fapt, prin contestaţia formulată, se solicită anularea Deciziei de Impunere privind obligaţiile fiscale stabilite in urma preluării acestora de la contribuabilii radiaţi nr.X/20.08.2021 şi Decizia nr.X/20.08.2021, precum şi a Deciziei nr.X/12.11.2021 privind soluţionarea contestaţiei .

Prin Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale stabilite în urma preluării acestora de la contribuabilii radiaţi emisa sub nr. X/20.08.2021 pentru contribuabilul B D L, organele fiscale au stabilit in sarcina acesteia obligaţii fiscale in cuantum total de 3.844 lei reprezentant cota de 1/4 din obligaţiile pe care le înregistra la data emiterii CAF nr. X/ 12.09.2019 pentru defunctul B D T .

Prin Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale stabilite in urma preluării acestora  de la contribuabilii radiaţi emisa sub nr. X/20.08.2021 pentru contribuabilul B D A, organele fiscale au stabilit in sarcina acesteia obligaţii fiscale in cuantum total de 3.843 lei reprezentant cota de ¼ pe care le înregistra la data emiterii CAF nr. X/ 12.09.2019 pentru defunctul  B D T.

Prin acţiunea formulata, contestatarele apreciază ca au fost încălcate dispoziţiile art. 1 pct.60 din OPANAF nr.63/2017 si cele ale art.46-50 din Legea 207/2015, respectiv ca actele contestate nu sunt motivate in fapt.

Totodată, se neaga aplicarea dispoziţiilor art.23 din Codul de procedură fiscală susţinând ca anterior emiterii actelor contestate a intervenit decesul executorului  judecătoresc si s-a procedat la radierea acestuia din Registrul executorilor judecătoreşti.

 Drept urmare, considera ca in speţa ar fi trebuit aplicate dispoziţiile art. 266 alin. 4 ind. 1 din  Legea 207/2015 cu modificările si completările ulterioare .

In fapt, actele administrativ fiscale contestate au la baza certificatul de moştenitor  nr. X/27.11.2019 emis de Biroul Individual Notarial S A M din Rm. Vâlcea  comunicat organelor fiscale cu adresa nr. X/05.12.2019, înregistrata la AJFP V sub  nr. VLG REG X/06.12.2019  .

Potrivit înscrisului anterior menţionat, de pe urma defunctului B D T, au rămas bunuri mobile si bunuri imobile, precum şi un  pasiv succesoral ce consta in suma de 39.013 lei reprezentând obligaţii fiscale restante conform Certificatului de atestare fiscala nr. X/12.09.2019, suma de 209 lei conform Deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi şi  penalităţi de întârziere nr. X/12.09.2019 si suma de 1631 lei conform  Deciziei nr. X/12.09.2019 emise de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice V.

Suma de 39.013 lei menţionata in certificatul de moştenitor are următoarea componenta :

- 17.299 lei obligaţii fiscale principale declarate de defunct prin DUF X/03.07.2018 (pentru veniturile realizate pe CNP) la care se adaugă 390 lei accesorii aferente

- 19.459 lei obligaţii principale declarate de defunct prin Declaraţia X/ 09.10 (19.090 lei TVA) si Declaraţia nr.X/01.10.2018 (imp salarii si contribuţii sociale în cuantum total de 369 lei scadente la data eliberării CAFnr.X/12.09.2019), pentru activitatea desfăşurata pana la deces ca executor judecătoresc pe CU La acestea se adaugă Dobânzi si penalităţi de întârziere aferente TVA in cuantum total de 1845 lei si 20 lei accesorii aferente impozitului pe salarii.

Suma de 19.459 lei ce figura înregistrata in evidenta fiscala pe CUI X, a fost transferata, la data de 29.10.2018 (Decizia nr. X/29.10.2018) pe cnp - ul defunctului B D T cu cnp X, in temeiul dispoziţiilor art. 23 din Legea 207/2015, privind codul de procedura fiscala, cu modificările si completările ulterioare, urmare radierii CUI la data de 25.09.2018.

Alături de această sumă a mai fost transferata din evidenta CUI evidenta fiscala a defunctului cu CNP X si suma de 1840 lei reprezentând contribuţii sociale si contribuţii sociale de sănătate declarate de defunct prin declaraţia  X/01.10.2018.

Aceasta suma (1840 lei) nu au fost cuprinsa in CAF nr.X/12.09.2019, ce a stat la baza emiterii certificatului de moştenitor nr.X/27.11.2019, întrucât la data  emiterii certificatului de atestare fiscala, aceste obligaţii figurau achitate.

Decizia nr. X/29.10.2018 a fost contestata la Tribunalul Vâlcea, la data de 15.04.2019, de către susceptibilii moştenitori ai defunctului B D T , si anulata in calea de atac, prin Decizia nr.39/R-CONT /15.01.2020, emisa de Curtea de Apel Piteşti in dosar nr. X/90/2019.

In baza acestei hotărâri judecătoreşti, la data de 30.04.2020 organele fiscale au v procedat Ia reanalizarea evidentei fiscale pentru defunctul B D T si au corectat evidenta potrivit reţinerilor instanţei prin Decizia nr. 39/R- CONT/20.01.2020.

Astfel, au fost scăzute din evidenta fiscala toate obligaţiile fiscale ce au fost declarate de defunctul B D T pe CUI X, inclusiv accesoriile aferente .

Întrucât obligaţiile fiscale înregistrate in evidenta fiscala reprezentând impozite si contribuţii aferente veniturilor realizate de defunct pe cnp, respectiv cele declarate prin DUFX /03.07.2018 (CAS S DUF in cuantum 2239 lei si impozit venit in cuantum total de 12926 lei) nu au fost anulate, la data de 30.08.2021 organele fiscale au procedat in temeiul dispoziţiilor art.23 din Codul de procedura fiscala la emiterea deciziilor de impunere privind obligaţiile fiscale stabilite in urma preluării acestora de la contribuabilii radiaţi pentru moştenitorii menţionaţi in certificatului de moştenitor nr.X/27.11.2019, in limita cotelor menţionate de notarul public.

Au fost astfel emise de către AJFP V :

- Decizia de impunere re privind obligaţiile fiscale stabilite in urma preluării acestora de la contribuabilii radiaţi emisa sub nr. X/ 20.08.2021 pentru contribuabilul B D L cu cnp X, prin care au fost stabilite in sarcina acesteia obligaţii fiscale in cuantum total de 3.844 lei reprezentant cota de 1/4 din obligaţiile pe care le "înregistra la data emiterii CAF nr.X/12.09.2019 pentru defunctul B D T cnp X , si

- Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale stabilite in urma preluării acestora de la contribuabilii radiaţi emisa sub nr. X/20.08.2021 pentru contribuabilul B D A cu cnp X, prin care au fost stabilite in sarcina acesteia obligaţii fiscale in cuantum total de 3.843 lei reprezentant cota de 1/4 din obligaţiile pe care le înregistra la data emiterii CAFnr.X/12.09.2019 pentru defunctul B D T cnp X .

Pentru ceilalţi moştenitori D A cu cnp X si domiciliul in comuna V, judeţul V, si B D A cnp X si domiciliul in localitatea D, str., judeţul V, organele fiscale in a cărui raza de administrare se afla localităţile de domiciliu ale acestora au emis si pentru ele Deciziile de impunere. ( SFO H si respectiv SFM D)

În cauza de faţă operează dispoziţiile Codului Civil coroborate cu cele ale Codului de procedura fiscala, astfel:

1.  Noul  Cod  Civil  reglementează situaţia  moştenitorilor care au acceptat succesiunea la : „ Art. 963 Moştenitorii legali

(1) Moştenirea se cuvine, in ordinea si după regulile stabilite in prezentul titlu, soţului supravieţuitor si rudelor defunctului, si anume descendenţilor, ascendenţilor si colateralilor acestuia, după caz.

(2) Descendenţii si ascendenţii au vocaţie la moştenire indiferent de gradul de rudenie cu defunctul, iar colateralii numai pana la gradul al patrulea inclusiv.

(3) In lipsa moştenitorilor legali sau testamentari, patrimoniul defunctului se transmite  comunei, oraşului sau, după caz, municipiului in a cărui raza teritoriala se aflau bunurile la  data deschiderii moştenirii.

Art. 1100 Noţiunile de opţiune succesorală şi de succesibil

(1) Cel chemat la moştenire în temeiul legii sau al voinţei defunctului poate accepta moştenirea sau poate renunţa la ea.

(2) Prin succesibil se înţelege persoana care îndeplineşte condiţiile prevăzute de lege pentru a putea moşteni, dar care nu şi-a exercitat încă dreptul de opţiune succesorală.

 Art. 1108  Felurile acceptării

(1) Acceptarea poate fi expresă sau tacită.

(2) Acceptarea este expresă când succesibilul îşi însuşeşte explicit titlul sau calitatea de  moştenitor printr-un înscris autentic sau sub semnătură privată.

(3) Acceptarea este tacită când succesibilul face un act sau fapt pe care nu ar putea să îi  facă decât în calitate de moştenitor.

Art. 1114 Efectele acceptării

(1) Acceptarea consolidează transmisiunea moştenirii realizată de plin drept la data decesului.

(2) Moştenitorii legali şi legatarii universali sau cu titlu universal răspund pentru datoriile şi  sarcinile moştenirii numai cu bunurile din patrimoniul succesoral, proporţional cu cota fiecăruia.

(3) Legatarul cu titlu particular nu este obligat să suporte datoriile şi sarcinile moştenirii.  Prin excepţie, el răspunde pentru pasivul moştenirii, însă numai cu bunul sau bunurile ce  formează obiectul legatului, dacă:

a) testatorul a dispus în mod expres în acest sens;...

b) dreptul lăsat prin legat are ca obiect o universalitate, cum ar fi o moştenire culeasă de către testator şi nelichidată încă; în acest caz, legatarul răspunde pentru pasivul acelei universalităţi;

c) celelalte bunuri ale moştenirii sunt insuficiente pentru plata datoriilor şi sarcinilor moştenirii.

(4) In cazul înstrăinării bunurilor moştenirii după deschiderea acesteia, bunurile intrate în patrimoniul succesoral prin efectul subrogaţiei pot fi afectate stingerii datoriilor şi sarcinilor  moştenirii.

Art. 1155 Plata pasivului.

Excepţiile de la divizarea de drept a pasivului moştenii

(1) Moştenitorii universali şi cu titlu universal contribuie la plata datoriilor şi sarcinilor moştenirii proporţional cu cota succesorală ce îi revine fiecăruia.(...)

Iar Codul de procedura fiscala stabileşte calitatea de contribuabil/debitor al  moştenitorilor debitorilor decedaţi, după cum urmează:

„ ART. 23 Preluarea obligaţiei fiscale

(1) în cazul în care obligaţia fiscală nu a fost îndeplinită de debitor, debitori devin, în condiţiile legii, următoarele persoane:

a) moştenitorul care a acceptat succesiunea debitorului. în condiţiile dreptului comun;

b) cel care preia, în tot sau în parte, drepturile şi obligaţiile debitorului supus divizării, fuziunii ori transformării, după caz;

c) alte persoane, în condiţiile legii.

(2) Debitorii care preiau obligaţia fiscală potrivit alin. (1) lit. a) şi b) se substituie  vechiului debitor, în condiţiile legilor care reglementează încetarea existenţei  persoanelor în cauză.

(3) Persoana fizică care desfăşoară o profesie liberală sau exercită o activitate economică in mod independent într-una din formele prevăzute de Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr.44/2008 privind desfăşurarea activităţilor economice de către persoanele fizice autorizate, întreprinderile individuale şi întreprinderile familiale, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. 182/2016, cu modificările şi completările ulterioare, răspunde pentru obligaţiile fiscale datorate ca urmare a exercitării profesiei sau activităţii cu bunurile din patrimoniu! de afectaţiune. Dacă acestea nu sunt suficiente pentru recuperarea creanţelor fiscale, pot fi urmărite şi celelalte bunuri ale debitorului. Dispoziţiile art. 31, 32 şi ale art. 2.324 alin. (3) din Legea nr. 287/2009 - Codul civil, republicată, cu modificările ulterioare, sunt aplicabile.

(4) Preluarea obligaţiei fiscale potrivit prezentului articol se realizează prin comunicarea unei decizii către persoanele care devin debitori.

Art. 27 Drepturile şi obligaţiile succesorilor

(1) Drepturile şi obligaţiile din raportul juridic fiscal trec asupra succesorilor debitorului în condiţiile dreptului comun, dispoziţiile art. 23 rămânând aplicabile.

(2) Dispoziţiile alin. (1) nu sunt aplicabile în cazul obligaţiei de plată a sumelor ce reprezintă amenzi aplicate, potrivit legii, debitorului persoană fizică.

Art. 29 Competenţa generală a organului fiscal central

(1) Administrarea creanţelor fiscale datorate bugetului de stat» bugetului asigurărilor sociale de stat, bugetului Fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi bugetului asigurărilor pentru şomaj se realizează prin organul fiscal central, cu

excepţia cazului când prin lege se prevede altfel.

(2) Organul fiscal central realizează activităţi de administrare şi pentru alte creanţe datorate bugetului general consolidat decât cele prevăzute la alin.(1), potrivit competenţelor stabilite prin lege.

(3) În cazul impozitului pe venit şi al contribuţiilor sociale, prin hotărâre a Guvernului se poate atribui altă competenţă specială de administrare.

(4) Organul fiscal central realizează activităţile de asistenţă şi îndrumare a contribuabilului/plătitorului pe baza coordonării metodologice a Ministerului Finanţelor Publice. Procedura de coordonare metodologică se stabileşte prin ordin al ministrului finanţelor publice.

(5) Organul fiscal central, prin A.N.A.F., este competent şi pentru colectarea creanţelor bugetare stabilite în titluri executorii, cuvenite bugetului de stat, indiferent de natura acestora, care au fost transmise acestuia în vederea recuperării, potrivit legii.

Art. 30 Competenţa materială şi teritorială a organului fiscal centra) (1) Pentru administrarea creanţelor fiscale şi a altor creanţe datorate bugetelor prevăzute la art. 29 alin. (1) şi (2), competenţa revine acelui organ fiscal teritorial din cadrul A.N.A.F., stabilit prin ordin al preşedintelui A.N.A.F, în a cărui rază teritorială se află domiciliul fiscal al contribuabilului/plătitorului.

Art. I alin.1 din ORDINUL nr. 673/2018 din 15 martie 2018, pentru modificarea şt completarea unor ordine ale preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală privind aprobarea modelelor unor formulare utilizate în domeniul colectării creanţelor fiscale precizează modalitatea de preluare a obligaţiilor fiscale de la contribuabilii radiaţi:

„ Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 63/2017 privind aprobarea modelelor unor formulare utilizate în domeniul colectării creanţelor fiscale, precum şi pentru modificarea Ordinului preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 3.454/2016 pentru aprobarea Procedurii de executare silită In cazul debitorilor care au de încasat sume certe lichide şi exigibile de la autorităţi sau instituţii publice, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 32 şi nr. 32 bis din 11 ianuarie 2017, se modifică şi se completează după cum urmează:

1. La articolul 1 alineatul (1), după punctul 58 se introduc trei noi puncte, punctele 59-61, cu următorul cuprins:

„ 59. Decizie de anulare a actului administrativ fiscal, prevăzută în anexa nr. 59.

 60. Decizie de impunere privind obligaţiile fiscale stabilite în urma preluării acestora de la  contribuabilii radiaţi, prevăzută în anexa nr. 60.

61. Cerere referitoare la opţiunea de înştiinţare privind modul în care a fost efectuată  stingerea obligaţiilor fiscale, prevăzută în anexa nr. 61. "

Codul civil prevede că, odată cu acceptarea şi dobândirea moştenirii, toate  drepturile şi obligaţiile defunctului, în măsura în care acestea nu se sting odată cu decesul, sunt transferate moştenitorilor. Moştenitorii răspund pentru datoriile defunctului, inclusiv cu  bunurile proprii dacă bunurile moştenite sunt insuficiente. Moştenitorul care a acceptat o moştenire sub beneficiu de inventar răspunde pentru datoriile defunctului şi pentru orice  altă obligaţie a acestuia numai în limita moştenirii culese.

Contestatoarele în calitate de soţie supravieţuitoare si respectiv fiica, al defunctului  B D T cnp X, au acceptat in mod expres succesiunea şi si-au însuşit întreaga masa succesorala, deci in acest caz este exclusă excepţia acceptării moştenirii sub beneficiu de inventar.

In aceste condiţii, ele si-au însuşit atât activul cât si pasivul moştenirii obţinută după  defunctul B D T cnp X si in consecinţa răspunde  pentru datoriile înregistrate de aceasta in evidenta fiscala la data decesului, menţionate şi în certificatul de moştenitor nr. 36 /28.11.2019.

Astfel, pârâta apreciază că în mod corect organele fiscale din cadrul AJFP V au înregistrat in evidenta fiscala, pe numele contestatoarelor B D L  cnp X si B D A cu cnp, menţiunile înscrise in certificatul de moştenitor cu privire la obligaţiile fiscale neachitate de  B D T cnp X, respectiv in mod corect au aplicat  dispoziţiile 23, 27, 29 si 30 din Codul de procedura fiscală, cu modificările si completările ulterioare, sus citate.

În ceea ce priveşte susţinerile contestatoarelor, apreciază că acestea sunt nefondate când apreciază că spetei îi sunt incidente dispoziţiile art.23 din Legea  nr. 188/2000, republicata.

Noţiunea de „Persoana fizică care desfăşoară o profesie liberală sau exercită o activitate economică în mod independent într-una din formele prevăzute de Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 44/2008 privind desfăşurarea activităţilor economice de către persoanele fizice autorizat - analizata la art.23 alin.3, priveşte categoriile de persoane fizice, in viaţă, care devin debitori principali in urma preluării în tot sau în parte, a drepturilor şi obligaţiile debitorului supus divizării, fuziunii ori transformării, după caz ( este cazul radierii codului fiscal al persoanei fizice autorizate, pe care erau înregistrate  obligaţiile fiscale restante, cu consecinţa preluării obligaţiilor de către persoana fizică cu cod numeric personal care a desfăşurat activitatea, si care are capacitatea de a de a avea şi de a-şi exercita drepturile civile si de a avea si de a-şi asuma obligaţiile civile prin  încheierea de acte juridice.

De altfel, aşa cum s-a arătat la situaţia de fapt, sumele înscrise de organele fiscale în  deciziile de impunere contestate, au fost menţionate iniţial in certificatul de moştenitor la capitolul privind pasivul succesoral, deci NU sunt obligaţii fiscale stabilite ulterior decesului autorului. Despre existenta lor, contestatoarele au avut cunoştinţa încă de la 27.11.2019 când au semnat certificatul de moştenitor.

Pe de altă parte, în certificatul de moştenitor nu s-a făcut menţiunea privind intenţia moştenitorilor de a renunţa la moştenirea bunurilor autorului potrivit art.1120 din Noul Cod Civil.

Mai mult decât atât, prin contestaţia formulată nu se critica cuantumul sumei stabilite ca obligaţie de plata, ci faptul că moştenitorii sunt obligaţi sa preia obligaţiile fiscale ale defunctului.

Faţă de cele prezentate, pârâta a solicitat respingerea contestaţiei formulată de către B D L şi B D A ca fiind neîntemeiată.

În drept, au fost invocate prevederile  art.205 Cod procedură civilă.

S-a solicitat proba cu înscrisuri.

Prin sentinţa nr. 130 din 04.02.2022, Tribunalul Vâlcea  a admis  excepţia necompetenţei teritoriale a Tribunalului Vâlcea şi a declinat competenţa de soluţionare a cauzei, privind pe reclamantele B D L şi B D A, în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice C prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice V, în favoarea Tribunalului Olt – Secţia a II-a Civilă, de Contencios Administrativ şi Fiscal.

Cauza a fost înregistrată pe rolul Tribunalului Olt – Secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal sub nr. X/90/2021.

Reclamantele  B D L si B D A au depus la dosar concluzii scrise prin care au solicitat admiterea contestaţiei formulata împotriva deciziei nr. X din 12.11.2021 emisa de pârâtă, anularea atât a acesteia cât şi a celorlalte acte administrative fiscale constând în: decizia de impunere privind obligaţiile fiscale stabilite in urma preluării acestor» de la contribuabilii radiaţi nr. VIG-DEC X/20.08.2021, pentru suma de 3.844 lei; decizia de impunere privind obligaţiile fiscale stabilite in urma preluării acestora de la contribuabilii radiaţi nr. VLG-DEC X/20.08.2021, pentru suma de 3.843 lei, cu consecinţa anularii sumelor stabilite in sarcina reclamantelor  prin acestea si implicit a efectelor acestora, având in vedere ( si) următoarele argumente: a) atât decizia de soluţionare a contestaţiei cât si deciziile de impunere emise anterior acesteia sunt lovite de nulitate, întrucât, la emiterea acestora, se încalcă dispoziţiile OPANAF nr. 63/2017 art. 1 pct. 60 si anexa nr. 60 coroborate cu dispoziţiile art. 46 - 50 din Legea nr. 207/2015, lipsindu-le motivele de fapt si de drept.

Raportat la aceste dispoziţii, actele administrative fiscale contestate sunt nemotivate in fapt.

Menţionarea de către organul fiscal - in speţă - a dispoziţiilor art. 23 alin. 1 lit. a din Legea nr. 207/2015, nu pot fi primite, deciziile atacate fiind nelegale, întrucât dispoziţiile art. 23 nu sunt aplicabile in situaţia reclamantelor, nefiind indicate in cuprinsul deciziei atacate care sunt condiţiile legii care au fost îndeplinite.

Prin urmare, deciziile atacate nu sunt motivate in fapt si sunt insuficient motivate in drept.

Un alt aspect de nelegalitate îl reprezintă faptul ca organul fiscal a „ omis ", probabil, nu se ştie daca in mod voit sau din necunoaşterea legii, sa precizeze ca si temei de fapt toata situaţia juridica.

Astfel, discutând de situaţia juridica a entităţii juridice care a înregistrat obligaţia fiscala ce li

se imputa, este de subliniat faptul ca aceasta a fost radiata ca urmare a intervenirii decesului titularului situaţie prevăzuta de dispoziţiile art. 23 din Legea nr. 188/2000 republicata potrivit cărora:

" (1) Calitatea de executor judecătoresc încetează:

h) prin deces."

Cum la data de  25.09.2018, anterior deci emiterii actelor administrative fiscale atacate, a intervenit decesul executorului judecătoresc, s-a procedat la radierea acestuia din Registrul executorilor judecătoreşti, astfel că emiterea acestor decizii este nelegală.

Re4clamantele susţin aceasta întrucât, legiuitorul, in cuprinsul dispoziţiilor art. 266 alin. (4 ind.1) din Legea nr. 207/2015 cu modificările ulterioare, a prevăzut că:

„Obligaţiile fiscale datorate de debitori, persoane fizice care desfăşoară activităţi economice in mod independent sau profesii libere, precum şi asocieri şi alte entităţi fără personalitate juridică, radiaţi din registrele în care au fost înregistraţi potrivit legii, se anulează după radiere, inclusiv  în situaţia în care obligaţiile au fost preluate de alţi debitori în conformitate cu prevederile art. 23”.

Urmare a radierii persoanei fizice - contribuabil - din registrele în care a fost înregistrat potrivit legii se procedează la anularea obligaţiilor fiscale, „ a fortiori " rezulta ca emiterea unui act prin care se stabilesc obligaţii, fie si prin preluare, după radierea persoanei fizice este nelegala.

Cu atât mai nelegala este stabilirea unei obligaţii sau preluarea acesteia de la o persoana decedata, ulterior radiate !

De altfel, dintr-o interpretare logica a acestui text de lege cât si celorlalte dispoziţii din Codul de procedura fiscala, in baza principiului juridic potrivit căruia cine poate mat mult, poate si mai puţin, fiind evident ca daca legiuitorul a prevăzut ca in caz de deces obligaţia va fi anulata, tot in caz de deces ( radierea contribuabilului) nu se mai poate emite un act care sa stabilească obligaţii de plata pentru activitatea realizata in mod independent ca urmare a desfăşurării unei profesii libere.

Pentru toate cele arătate mai sus, reclamantele au solicitat admiterea contestaţiei şi anularea  actelor administrative fiscale atacate, cu consecinţa exonerării reclamantelor  de la plata sumei stabilite prin acestea in sarcina lor.

În temeiul prevederilor art. 411 aliniat 1 pct. 2 din Codul de procedura civila, au solicitat soluţionarea cauzei in lipsă, daca nu se vor  putea prezenta la termenul de judecată stabilit.

Analizând actele și lucrările dosarului, prin prisma înscrisurilor de la dosar, instanţa reține următoarele:

Reclamantele B D L şi B D A, în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice C prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice V, au formulat contestaţie împotriva deciziei nr. X din 12.11.2021, de soluţionare a contestaţiilor împotriva deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale stabilite in urma preluării acestora de la contribuabilii radiaţi nr. VLG-DEC X/20.08.2021, pentru suma de 3.844 lei, precum şi împotriva deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale stabilite în urma preluării acestora de la contribuabilii radiaţi nr. VLG-DEC X/20.08.2021, pentru suma de 3.843 lei, cu consecinţa anularii sumelor stabilite prin acestea si implicit a efectelor acestora.

In fapt, prin deciziile de impunere anterior menţionate - contestate în procedura prealabila fiscala la organul emitent - se transpune o obligaţie fiscala constând in impozit pe venit si contribuţii de asigurare sociale de sănătate ale contribuabilului B D T aferente anului 2019 in cuantum total de 3.844 lei, respectiv 3.843 lei, compusa pe surse din impozit pe venit in suma de 3.276 lei si contribuţii de asigurări sociale de sănătate in cuantum de 567 lei, pentru fiecare dintre reclamante.

Instanţa nu va reţine criticile reclamantelor privind nemotivarea în fapt şi în drept a actului administrativ ataxat, întrucât din examinarea acestuia rezultă că au fost arătate motivele de fapt şi de drept care au stat la baza emiterii lui.

Reţine instanţa că la data de 25.09.2018 contribuabilul Birou Executor Judecătoresc având CIF X, a fost radiat.

În cauza sunt incidente dispoziţiile  art. 266 alin. 41 C.proc.fisc., în conformitate cu care,  „Obligaţiile fiscale datorate de debitori, persoane fizice care desfăşoară activităţi economice în mod independent sau profesii libere, precum şi asocieri şi alte entităţi fără personalitate juridică, radiaţi din registrele în care au fost înregistraţi potrivit legii, se anulează după radiere, inclusiv în situaţia în care obligaţiile au fost preluate de alţi debitori în conformitate cu prevederile art. 23”. Textul consacră o cauză de stingere a obligaţiei fiscale, fiind situat în capitolul intitulat „Stingerea creanţelor fiscale prin alte modalităţi”.

Interpretarea literală a textului, prin prisma termenilor folosiţi, care nu sunt echivoci,  evidenţiază  faptul că, în cazul contribuabililor  menţionaţi în text, între care şi persoanele fizice care desfăşoară profesii libere, obligaţiile fiscale se anulează ca urmare a radierii din registrele în care au fost înregistraţi, „inclusiv în situaţia în care obligaţiile au fost preluate de alţi debitori în conformitate cu prevederile art. 23”.

Precizarea din finalul textului reliefează aplicabilitatea generală a textului, atât în situaţia în care obligaţia fiscală revine debitorului iniţial, cât şi în situaţia în care, ca urmare a radierii debitorului din registrele în care era înregistrat, obligaţia fiscală a fost preluată de alte persoane ori în situaţia în care patrimoniul de afectaţiune al persoanei fizice nu este suficient pentru recuperarea creanţelor fiscale, astfel că este urmărit patrimoniul personal al acesteia. Includerea în sfera de aplicare a textului  a situaţiilor de preluare a obligaţiei fiscale de către alţi debitorii sau a situaţiei în care este posibilă urmărirea patrimoniului personal denotă intenţia legiuitorului de a stinge obligaţiile fiscale ale debitorilor radiaţi în toate situaţiile, şi anume atât în cazurile în care obligaţia ar rămâne fără titular şi fără posibilitate de recuperare, cât şi cele în care obligaţia ar fi preluată de către persoanele ori în modalităţile arătate în art. 23 din codul de procedură fiscală.

Susţinerea intimatei potrivit căreia o astfel de aplicare a textului nu este în concordanţă cu alte dispoziţii cuprinse în Codul de procedură fiscală, Codul civil sau OUG nr. 44/2008 referitoare la întinderea răspunderii persoanelor fizice ce exercită profesii libere, nu va fi însuşită de instanţa de judecată.

Se reţine pe de o parte că, OUG nr. 44/2008 privind desfăşurarea activităţilor economice de către persoanele fizice autorizate, întreprinderile individuale şi întreprinderile familiale nu este aplicabilă profesiilor libere, pe care le exclude expres de la aplicare potrivit art. 1 al. 2; este adevărat însă că actul normativ reglementează răspunderea titularului PFA pentru obligaţiile asumate în exploatarea întreprinderii economice într-o manieră similară cu cea aplicabilă persoanelor care exercită profesii libere.

Astfel, în cazul acestora din urmă, dispoziţiile art. 23 al. 3 C.proc.fisc., în concordanţă cu principiul general prevăzut de art. art. 2.324 alin. (3) din Codul civil, prevăd regula potrivit căreia creditorii ale căror creanţe s-au născut în legătură cu o anumită diviziune a patrimoniului, cum este patrimoniul de afectaţiune, trebuie să urmărească mai întâi bunurile care fac obiectul acelei mase patrimoniale. Dacă acestea nu sunt suficiente pentru satisfacerea creanţelor, pot fi urmărite şi celelalte bunuri ale debitorului.

Principiul enunţat de aceste dispoziţii legale, îndeosebi posibilitatea urmăririi bunurilor din patrimoniul personal, după epuizarea celor afectate profesiei, nu se opun însă instituirii, prin lege, a unei modalităţi de stingere a unui anumit tip de obligaţie, cum este cea fiscală, în situaţia radierii persoanei fizice care desfăşoară o profesie liberă din registrele în care a fost înregistrată. Urmărirea bunurilor din patrimoniul personal al persoanei rămâne o posibilitate deschisă creditorilor, inclusiv celui fiscal, în toate celelalte situaţii, mai puţin în situaţia radierii din registrele în care persoana care exercită profesia liberă a fost înregistrată.

Textul instituie, în realitate, astfel cum o sugerează pe deplin topografia sa, o cauză de stingere a obligaţiilor fiscale prin radierea din registrele în care persoana este înregistrată ca exercitând o profesie liberă, aşadar vizează însăşi creanţa fiscală, iar nu o cauză de trecere administrativă  a obligaţiei dintr-o evidenţă într-alta, în sarcina aceleiaşi persoane.

În această privinţă, este relevantă distincţia pe care codul de procedură fiscală o face între noţiunea de administrare a creanţelor fiscale, în sensul definiţiei date de art. 1 pct. 2, respectiv  creanţele fiscale, în sensul art. 1 pct. 10 din Legea nr. 207/2015. Distincţia este esenţială, având în vedere că Legea nr. 207/2015 operează, prin art. 16, cu două tipuri de raporturi juridice fiscale. Alin. (1) al art. 16 prevede că raportul juridic fiscal cuprinde raportul de drept material fiscal şi raportul de drept procesual fiscal. La rândul lor, aceste două categorii de raporturi au cuprinsul prevăzut în alineatele (2) şi (3) şi anume: raportul de drept material fiscal cuprinde totalitatea drepturilor şi obligaţiilor care apar în legătură cu creanţele fiscale, iar raportul de drept procedural fiscal cuprinde totalitatea drepturilor şi obligaţiilor care apar în legătură cu administrarea creanţelor fiscale.

Din această perspectivă, norma conţinută de art. 266 alin. 4/1 C.proc.fisc. reglementează o cauză de stingere a creanţei şi implicit a raportului juridic de drept material fiscal, situaţie în care nu se mai pune problema administrării creanţei fiscale prin operaţiuni de stabilire, înregistrare în evidenţe şi colectare a acesteia.

Totodată, expunerea de motive a OG 30/2017 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, act normativ care a introdus această dispoziţie legală, confirmă că legiuitorul a urmărit să instituie această cauză de cauză de anulare a obligaţiilor fiscale, în considerarea jurisprudenţei instanţelor care „au anulat actele de executare emise pe numele persoanelor fizice pentru obligaţiile fiscale  datorate de acestea, ca urmare a desfășurării de activităţi economice în mod independent sau profesii libere.”

Reţinând aplicabilitatea în cauză a dispoziţiilor art. 266 alin. 4/1 C.proc.fisc, rezultă că decizia de impunere prin care s-au stabilit în sarcina sa astfel de obligaţii a fost emisă cu încălcarea normei legale, împrejurare în care instanţa va admite contestaţia şi va anula decizia nr. X/12.11.2021 emisă de pârâta DGRFP Craiova, precum şi deciziile de impunere nr. VLG-DEC X/20.08.2021 şi nr. VLG-DEC X/20.08.2021 .

Data publicarii pe portal: 27.10.2022

Domenii speta

Spete similare