Anulare adresă emisă de Casa Natională de Asigurări de Sănătate. Calitatea de subiect plătitor al taxei clawback. Nerespectarea principiilor neutralitătii fiscale si certitudinii impunerii.

În legătură cu plătitorii taxei clawback, Curtea Constituţională a stabilit, în mod constant că „subiecţii obligaţi la plata taxei de clawback sunt circumscrişi în sfera deţinătorilor de autorizaţii de punere pe piaţă a medicamentelor, care pot fi atât producătorii de medicamente (români sau străini), cât şi comercianţii de medicamente (români sau străini), dar numai pentru medicamentele comercializate care se plătesc din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii, potrivit art. 1 din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 77/2011, neavând relevanţă dacă medicamentele comercializate sunt incluse în programele naţionale de sănătate ori folosite în tratamentul ambulatoriu prin farmaciile cu circuit deschis, potrivit art. 1 din ordonanţa de urgenţă” ( decizia CCR nr.263/21.05.2013 publicată în Monitorul Oficial nr.418/10.07.2013).

Conform art.3 lit.b din Legea nr.571/2003, unul dintre principiile fiscalităţii este reprezentat de „certitudinea impunerii, prin elaborarea de norme juridice clare, care să nu conducă la interpretări arbitrare, iar termenele, modalitatea şi sumele de plată să fie precis stabilite pentru fiecare plătitor, respectiv aceştia să poată urmări şi înţelege sarcina fiscală ce le revine, precum şi să poată determina influenţa deciziilor lor de management financiar asupra sarcinii lor fiscale”.

Potrivit prevederilor art.5 alin(7) din OUG nr.77/2011, „(7) Casa Naţională de Asigurări de Sănătate transmite în format electronic persoanelor prevăzute la art. 1, până la finele lunii următoare expirării trimestrului pentru care datorează contribuţia, valoarea aferentă consumului centralizat de medicamente care include şi TVA suportat din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii, pe baza raportărilor transmise de casele de asigurări de sănătate, conform datelor înregistrate în platforma informatică a asigurărilor sociale de sănătate”.

Or, comunicarea unui consum total trimestrial de medicamente, în cauza de faţă aferent trimestrului II/2013, la o valoare care conţine TVA, fără a se specifica la ce este aplicată TVA, încalcă principiul certitudinii impunerii fiscale, în condiţiile în care contribuabilul nu este în măsură să cunoască exact consumul de medicamente sau valoarea acestui consum, valoarea exactă a propriilor vânzări, astfel cum arată şi Curtea Constituţională, iar menţiunea că reclamanta îşi poate deduce TVA nu are suport legal şi nu rezultă în ce modalitate se poate face o astfel de deducere.

Referitor la susţinerea potrivit căreia taxa clawback încalcă şi principiul evitării dublei impuneri, întrucât se calculează avându-se în vedere valoarea vânzărilor de medicamente ale fiecărui plătitor de contribuţie, suportate din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii, incluzând adaosurile comerciale aplicate de operatorii economici ce comercializează en-detail aceste produse, reţinem că un astfel de calcul este corect, tocmai pentru că valoarea consumului de medicamente este suportată din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii cu tot cu adaosul comercial.

Art.1 din OUG nr.77/2011

Art.3 lit.a, b din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal

Decizia CCR nr.263/21.05.2013

1.Cererea de chemare în judecată.

Prin cererea de chemare în judecată formulată la data de 17.12.2013 şi înregistrată pe rolul Curţii de Apel Constanţa – Secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal sub nr.1069/36/2013, reclamanta SC [...] SRL a solicitat în contradictoriu cu pârâta Casa Naţională de Asigurări de Sănătate, anularea actului administrativ reprezentat de Adresa ( Notificarea ) nr.MS/FD/3182/01.08.2013, prin care a fost comunicată valoarea procentului „p” pentru trimestrul II 2013 ca fiind în cuantum de 14,55%, precum şi consumul de medicamente pentru trimestrul 2013 suportat din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii aferent vânzărilor societăţii, ca plătitor de contribuţie pentru medicamentele din lista depusă, prevăzut în anexa la adresă, precum şi obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

În motivarea cererii, reclamanta susţine următoarele:

Prin Adresa (Notificarea) nr.MS/FD/3182/01.08.2013, în temeiul dispoziţiilor Legii nr.95/2006 şi ale OUG nr.77/2011, a fost comunicată reclamantei valoarea procentului „p” pentru trimestrul II/2013 ca fiind în cuantum de 14,55%, precum şi consumul de medicamente pentru trimestrul 2013 suportat din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii aferent vânzărilor societăţii, ca plătitor de contribuţie pentru medicamentele din lista depusă, prevăzut în anexa la adresă.

Împotriva adresei, în temeiul art.6 alin.1 din OUG nr.77/2011, reclamanta a formulat contestaţie la data de 09.08.2013, însă pârâta nu a înţeles să comunice actul administrativ prin care să fie soluţionată contestaţia, poziţia pârâtei reprezentând un refuz nejustificat, în sensul conferit de art.2 lit.i din Legea nr.554/2004.

Susţine reclamanta că actul atacat este nelegal raportat la următoarele argumente:

i. Raportat la dispoziţia legală cuprinsă de art.1 din OUG nr.77/2011, sub aspectul sferei subiecţilor plătitori, prevederea legală cuprinde doar acele entităţi care comercializează medicamente direct către farmacii şi spitale, nu şi alte entităţi implicate pe lanţul de producţie/distribuţie, de la deţinătorul autorizaţiei de punere pe piaţă şi până la consumatorul final.

Se arată că în practica judiciară s-a decis că subiect plătitor al contribuţiei clawback este „acel distribuitor en-gross care vinde medicamente compensate din fonduri publice direct către utilizatorii finali ( farmacii şi spitale )”, iar SC [...] SRL nu face parte din sfera subiecţilor plătitori ai contribuţiei întrucât în perioada de referinţă nu a comercializat în mod direct medicamente către farmacii şi spitale.

ii. Prevederile art.3 lit.a din Codul fiscal instituie principiul neutralităţii fiscale potrivit căruia, din punct de vedere fiscal, toate activităţile economice şi toţi operatorii economici trebuie trataţi cu aceeaşi măsură.

Solicită reclamanta a se observa că dispoziţiile art.1 din OUG nr.77/2011 încalcă principiul neutralităţii fiscale consacrat de art.3 lit.a Codul fiscal, câtă vreme nu asigură condiţii egale investitorilor.

Astfel, obligaţia plăţii taxei clawback revine exclusiv deţinătorilor autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor sau reprezentanţilor legali ai acestora, în condiţiile în care aceste categorii de persoane juridice nu sunt singurii operatori economici ce realizează venituri din comercializarea medicamentelor suportate din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii, căci în lanţul producător/consumator final se interpun distribuitorii de medicamente, farmaciile, spitalele etc.

iii. Prevederile art.3 lit.b din Codul fiscal instituie principiul certitudinii impunerii, ce vizează legalitatea impunerii şi presupune ca mărimea taxelor datorate de fiecare persoană să fie certă şi nu arbitrară, iar termenele, modalităţile de percepere a impozitelor, sumele de plată trebuie să fie calre şi cunoscute de fiecare plătitor.

În speţă, solicită reclamanta a se observa că, pe de o parte, formula de calcul a contribuţiei trimestriale prevăzută de art.3 din OUG nr.77/2011 este una complicată, iar pe de altă parte, aceasta se raportează la valori furnizate în exclusivitate de Casa Naţională de Asigurări de Sănătate, greu de verificat de către operatorii economici.

iv. Consideră reclamanta că taxa clawback încalcă şi principiul evitării dublei impuneri, în condiţiile în care, potrivit art.3 din OUG nr.77/2011, contribuţia trimestrială datorată de deţinătorul autorizaţiei de punere pe piaţă se calculează avându-se în vedere valoarea vânzărilor de medicamente ale fiecărui plătitor de contribuţie, suportate din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii, incluzând adaosurile comerciale aplicate de operatorii economici ce comercializează en-detail aceste produse.

Includerea, în mod direct, a acestor adaosuri comerciale în baza de calcul a contribuţiei este nelegală, întrucât aceste sume nu profită, sub nicio formă, deţinătorului autorizaţiei de punere pe piaţă, neexistând argumente pentru care acesta ar trebui îndatorat la plata unor taxe pe venituri pe care nu le realizează, iar pe de altă parte reprezintă o dublă impunere, întrucât aceste adaosuri reprezintă venituri realizate de operatorii economici care comercializează medicamente şi pentru care, la rândul lor, aceştia datorează impozit, în condiţiile prevăzute de legea fiscală.

v. Se arată, de asemenea, că pentru cinci dintre produsele reclamantei, consumul de medicamente pentru trimestrul II 2013 comunicat prin anexa adresei este vădit superior vânzărilor ce rezultă din evidenţele financiar – contabile ale societăţii ca fiind efectiv realizate în perioada de referinţă.

Astfel, valoarea vânzărilor este vădit inferioară celei care rezultă din anexa menţionată, cu consecinţe directe asupra cuantumului contribuţiei reglementate de OUG nr.77/2011.

În drept au fost invocate prevederile art.6 alin.5 din OUG nr.77/2011, art.1 alin.8 din Legea nr.554/2004.

2. Întâmpinarea

La data de 22.01.2014, pârâta Casa Naţională de Asigurări de Sănătate a depus întâmpinare, prin care a solicitat respingerea ca neîntemeiată a cererii reclamantei, pentru următoarele argumente:

Cu privire la susţinerile reclamantei privind faptul că nu are obligaţia plăţii contribuţiei trimestriale, întrucât nu are calitatea de subiect plătitor al acestei contribuţii, se susţine că odată cu intrarea în vigoare a dispoziţiilor OUG nr. 77/2011 s-a stabilit în sarcina tuturor deţinătorilor de autorizaţii de punere pe piaţă a medicamentelor sau reprezentanţilor legali ai acestora obligaţia de plăti o contribuţie trimestrială pentru medicamentele cu sau fără contribuţie trimestrială, folosite în tratamentul ambulatoriu pe bază de prescripţie medicală prin farmaciile cu circuit deschis, în tratamentul spitalicesc şi pentru medicamentele utilizate în cadrul serviciilor medicale acordate prin centrele de dializă, suportate din bugetul fondului naţional unic de asigurări de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii.

Actul normativ mai sus menţionat nu limitează sfera subiecţilor plătitori ai contribuţiei trimestriale la persoanele juridice române, având în vedere prevederile art. 4 alin. (1) din OUG nr. 77/2011, care reglementează obligaţia deţinătorilor autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor, care nu sunt persoane juridice române, de a depune la casa Naţională de Asigurări de Sănătate datele de identificare ale reprezentanţilor legali, precum şi lista medicamentelor pentru care se datorează contribuţia trimestrială.

Astfel, obligaţia plăţii contribuţiei trimestriale cade în sarcina tuturor deţinătorilor de autorizaţie de punere pe piaţă a medicamentelor, iar reclamanta se circumscrie în sfera deţinătorilor de autorizaţii de punere pe piaţă a medicamentelor, şi pe cale de consecinţă, datorează contribuţia trimestrială pentru medicamentele asumate inclusiv prin propriile declaraţii depuse în baza prevederilor art. 4 din OUG nr. 77/2011.

Cu privire la susţinerile reclamantei în conformitate cu care prevederile art. 1 din OUG nr. 77/2011 încalcă principiul neutralităţii fiscale, consacrat de dispoziţiile art. 3 lit. a din Codul fiscal, câtă vreme nu asigură condiţii egale investitorilor, cât şi cu privire la faptul că "taxa de claw-back" încalcă inclusiv principiul evitării dublei impuneri, deoarece contribuţia trimestrială datorată se datorează pentru consumul centralizat de medicamente înregistrat în sistemul asigurărilor de sănătate, care include adaosurile comerciale aplicate de operatorii economici ce comercializează en-detail aceste produse (distribuitori şi farmacii), se învederează următoarele:

Mecanismul claw-back, astfel cum este reglementat în legislaţia aplicabilă, nu aduce atingere niciunui principiu de drept fiscal, acest mecanism presupunând întoarcerea sumelor de bani plătite din fonduri publice către finanţator şi a fost adoptat în România ca o sursă suplimentară de venit la bugetul Fondului naţional unic de asigurări de sănătate şi la bugetul Ministerului Sănătăţii, pentru a asigura accesul neîntrerupt al populaţiei la medicamente.

Instituirea unui mecanism contributiv adresat deţinătorilor de autorizaţii de punere pe piaţă a medicamentelor nu este contrară principiului neutralităţii fiscale, atât timp cât OUG nr. 77/2011 este un act normativ aplicat unitar faţă de toţi subiecţii plătitori prevăzuţi de norma legală, respectiv deţinătorii de autorizaţii de punere pe piaţă a medicamentelor.

De asemenea, legiuitorul nu a stabilit că această contribuţie trimestrială se aplică vânzărilor fiecărui plătitor de contribuţie, ci consumului aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuţie, arătând pârâta că aspectele circumscrise situaţiei de fapt şi de drept privind aspectele sesizate de reclamantă au fost soluţionate de Curtea Constituţională prin Decizia nr. 263/2013, referitoare la excepţia de neconstituţionalitate a dispoziţiilor art. 1, 3 şi art. 31 alin. (1) - (5) teza întâi din OUG nr. 77/2011 privind stabilirea unei contribuţii pentru finanţarea unor cheltuieli în domeniul sănătăţii, în sensul respingerii ca inadmisibilă a excepţiei de neconstituţionalitate invocată.

În ceea ce priveşte pretinsa discriminare între agenţii economici implicaţi în comercializarea medicamentelor, respectiv deţinătorii de autorizaţii de punere pe piaţă şi ceilalţi agenţi economici din lanţul de distribuţie, cum ar fi distribuitorii, farmaciile sau spitalele private, se arată că instanţa constituţională  a statuat că această critică tinde spre modificarea şi completarea prevederilor legale existente, în sensul ca plata contribuţiei clawback să cadă şi în sarcina altor agenţi economici din lanţul de distribuţie a medicamentelor.

Cu privire la susţinerile reclamantei în conformitate cu care formula de calcul a contribuţiei trimestriale prevăzută de art. 3 din OUG nr. 77/2011 încalcă principiul certitudinii impunerii, deoarece aceasta este una complicată, şi se raportează la valori furnizate în exclusivitate de Casa Naţională de Asigurări de Sănătate, cât şi cu privire la corectitudinea acestor valori, se arată că la stabilirea contribuţiei trimestriale se are în vedere valoarea consumului total trimestrial de medicamente suportat din bugetul fondului naţional unic de asigurări de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii.

Valoarea consumului de medicamente suportată din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii, se stabileşte de către Casa Naţională de Asigurări de Sănătate pe fiecare plătitor de contribuţie. Această valoare se obţine prin centralizarea consumului la nivel naţional pentru medicamentele incluse în programele naţionale de sănătate, precum şi pentru medicamentele cu sau fără contribuţie personală, folosite în tratamentul ambulatoriu pe bază de prescripţie medicală prin farmaciile cu circuit deschis, în tratamentul spitalicesc şi pentru medicamentele utilizate în cadrul serviciilor medicale acordate prin centrele de dializă, suportate din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii, aferente medicamentelor din lista depusă la Casa Naţională de Asigurări de Sănătate de către deţinătorii de autorizaţie de punere pe piaţă pentru care se datorează contribuţia trimestrială.

În vederea respectării prevederilor legale, ulterior stabilirii consumului total de medicamente suportate din Fondul unic de asigurări de sănătate a fost eliminată taxa pe valoare adăugată în vederea determinării în mod corect a procentului „p".

Potrivit pârâtei, în situaţia de faţă consumul de medicamente înregistrat s-a determinat de CNAS în baza datelor raportate de casele de asigurări de sănătate privind consumul centralizat al raportărilor făcute de farmaciile cu circuit deschis, unităţile sanitare cu paturi şi centrele de dializă, potrivit prevederilor art. 5 alin. (4) şi (6) din OUG nr. 77/2011.

Se susţine, de asemenea, că sumele aferente consumului total trimestrial de medicamente comunicat reclamantei reprezintă sume decontate din bugetul FNUASS şi bugetul Ministerului Sănătăţii către furnizorii de servicii medicale (farmacii, unităţi sanitare cu paturi şi centre de dializă), furnizori de servicii medicale care la rândul lor achită contravaloarea medicamentelor eliberate pacienţilor sau achiziţionate cu acest scop către lanţul de distribuţie, aceste sume ajungând în final la deţinătorul autorizaţiei de punere pe piaţă.

3.Probatoriul.

Părţile s-au folosit de proba cu înscrisuri şi de proba cu expertiza judiciară contabilă, cu următoarele obiective încuviinţate de instanţă: să se stabilească dacă în trimestrul II al anului 2013 societatea reclamantă a efectuat vânzări de medicamente compensate din fonduri publice, în mod direct, către farmacii şi spitale; să se stabilească dacă în trimestrul II al anului 2013 societatea reclamantă a comercializat medicamente exclusiv către distribuitorii en-gros; să se precizeze dacă consumul de medicamente menţionat în cuprinsul Anexei la adresa CNAS nr. MD/FD/3182/01.08.2013 este legal, inferior sau superior volumului vânzărilor aceloraşi medicamente, înregistrate în evidenţele financiar-contabile de societatea reclamantă, aferente trimestrului II al anului 2013.

Expertiza judiciară a fost administrată prin depunerea la dosar a raportului de expertiză întocmit de expertul judiciar contabil [...].

4. Constatările instanţei şi dispoziţiile legale aplicabile.

i. Referitor la susţinerea reclamantei potrivit căreia SC [...] SRL nu face parte din sfera subiecţilor plătitori ai contribuţiei întrucât în perioada de referinţă nu a comercializat în mod direct medicamente către farmacii şi spitale, reţinem următoarele:

Conform prevederilor art.1 din OUG nr.77/2011 privind stabilirea unor contribuţii pentru finanţarea unor cheltuieli în domeniul sănătăţii, „Deţinătorii autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor, care sunt persoane juridice române, precum şi deţinătorii autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor, care nu sunt persoane juridice române, prin reprezentanţii legali ai acestora, au obligaţia de a plăti trimestrial pentru medicamentele incluse în programele naţionale de sănătate, pentru medicamentele cu sau fără contribuţie personală, folosite în tratamentul ambulatoriu pe bază de prescripţie medicală prin farmaciile cu circuit deschis, pentru medicamentele utilizate în tratamentul spitalicesc, precum şi pentru medicamentele utilizate în cadrul serviciilor medicale acordate prin centrele de dializă, suportate din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii, contribuţiile trimestriale calculate conform prezentei ordonanţe de urgenţă”.

Textul face referire la deţinătorii autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor, persoane juridice române şi străine, care pun pe piaţă:  (1) medicamente incluse în programele naţionale de sănătate; (2) medicamente cu sau fără contribuţie personală folosite în tratamentul ambulatoriu; (3) medicamente utilizate în tratamentul spitalicesc; (4) medicamente utilizate în cadrul serviciilor medicale acordate prin centrele de dializă, toate aceste medicamente fiind suportate din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii.

Atât timp cât reclamanta se încadrează în categoria deţinătorilor autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor din categoriile menţionate, societatea are obligaţia plăţii contribuţiei trimestriale calculată conform art.3 din OUG nr.77/2011, contribuţie cunoscută sub denumirea de taxă clawback, fără a interesa, din punctul de vedere al titularilor obligaţiei fiscale de plată, faptul că SC [...] SRL comercializează medicamente numai către distribuitorii en-gross.

Textul de lege nu distinge, astfel că nici interpretul nu poate distinge, fiind evident că, având în vedere raţiunea instituirii acestei taxe ( necesitatea suplimentării surselor de venit la bugetul Fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate ), legiuitorul delegat a urmărit să supună plăţii acestei taxe pe toţi producătorii de medicamente prezenţi pe piaţa românească, prin intermediul deţinătorilor autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor în România.

În legătură cu plătitorii acestei taxe, Curtea Constituţională a stabilit, în mod constant că „subiecţii obligaţi la plata taxei de clawback sunt circumscrişi în sfera deţinătorilor de autorizaţii de punere pe piaţă a medicamentelor, care pot fi atât producătorii de medicamente (români sau străini), cât şi comercianţii de medicamente (români sau străini), dar numai pentru medicamentele comercializate care se plătesc din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii, potrivit art. 1 din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 77/2011, neavând relevanţă dacă medicamentele comercializate sunt incluse în programele naţionale de sănătate ori folosite în tratamentul ambulatoriu prin farmaciile cu circuit deschis, potrivit art. 1 din ordonanţa de urgenţă” (decizia CCR nr.263/21.05.2013 publicată în Monitorul Oficial nr.418/10.07.2013).

În consecinţă, reclamanta SC [...] SRL este subiect plătitor al taxei clawback.

ii. Referitor la nerespectarea principiului neutralităţii fiscale instituit de art.3 lit.a din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, prin faptul că obligaţia plăţii contribuţiei trimestriale revine exclusiv deţinătorilor autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor sau reprezentanţilor legali ai acestora, fiind înlăturaţi de la plată cei care se interpun în lanţul producător – distribuitor, reţinem faptul că, în cadrul unei ample jurisprudenţe, Curtea Constituţională a stabilit că deţinătorii autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor nu pot invoca faptul că ceilalţi participanţi la distribuţia şi comercializarea medicamentelor nu sunt obligaţi la plata taxei clawback.

Astfel, potrivit instanţei de contencios constituţional (decizia nr.268/07.05.2014 publicată în Monitorul Oficial nr.487/01.07.2014; decizia nr.263/21.05.2013 publicată în Monitorul Oficial nr.418/10.07.2013 ; decizia nr.249/21.05.2013 publicată în Monitorul Oficial nr. 408/05.07.2013) „taxa de clawback este o taxă parafiscală, stabilită potrivit prevederilor art. 139 din Constituţie”, în virtutea cărora "impozitele, taxele şi orice alte venituri ale cugetului de stat şi ale bugetului asigurărilor sociale de stat se stabilesc numai prin lege" şi „este dreptul exclusiv al legiuitorului să stabilească plătitorii taxelor parafiscale, în speţă ai taxei de clawback, respectiv "agenţii economici" care sunt vizaţi în mod expres de reglementările OUG nr. 77/2011”.

 Tot Curtea Constituţională a arătat că „distribuitorii şi farmaciile nu sunt beneficiari ai autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor, ci simpli prestatori de servicii pentru care sunt îndreptăţiţi la încasarea unui tarif, iar, pe de altă parte, aceştia sunt supuşi sistemului fiscal general, respectiv plata taxei pe valoarea adăugată sau impozitul pe profit”.

Având în vedere precizările Curţii Constituţionale, apreciem că susţinerea referitoare la nerespectarea principiului neutralităţii fiscale nu este întemeiată.

iii. Cu privire la nerespectarea principiului certitudinii impunerii, constatăm următoarele:

Prin adresa nr.MS/FD/3182/01.08.2013, act administrativ contestat, în temeiul dispoziţiilor Legii nr.95/2006 şi ale OUG nr.77/2011, a fost comunicată reclamantei valoarea procentului „p” pentru trimestrul II 2013 ca fiind în cuantum de 14,55%, precum şi consumul de medicamente pentru trimestrul II 2013 suportat din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii aferent vânzărilor societăţii, ca plătitor de contribuţie pentru medicamentele din lista depusă pentru care se datorează contribuţia trimestrială, consum care este prevăzut în anexa şi care conţine TVA, urmând ca acesta „să fie dedus de fiecare deţinător de autorizaţie de punere pe piaţă”, astfel cum rezultă din adresă.

Conform art.3 lit.b din Legea nr.571/2003, unul dintre principiile fiscalităţii este reprezentat de „certitudinea impunerii, prin elaborarea de norme juridice clare, care să nu conducă la interpretări arbitrare, iar termenele, modalitatea şi sumele de plată să fie precis stabilite pentru fiecare plătitor, respectiv aceştia să poată urmări şi înţelege sarcina fiscală ce le revine, precum şi să poată determina influenţa deciziilor lor de management financiar asupra sarcinii lor fiscale”.

Potrivit prevederilor art.3 din OUG nr.77/2011 „(1) Contribuţia trimestrială se calculează prin aplicarea unui procent "p" asupra valorii consumului de medicamente suportate din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii, din care se exclude consumul pentru medicamentele prevăzute la art. 12 pentru care se încheie contracte cost-volum/cost-volum-rezultat din sume suplimentare alocate în bugetul Fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate, consum aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuţie.

(2) Procentul "p" se calculează astfel:

(CTt - BAt)

p = ----------- x 100,

CTt

unde:

CTt = valoarea consumului total trimestrial de medicamente pentru care există obligaţia de plată prevăzută la art. 1, suportată din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii, raportată Casei Naţionale de Asigurări de Sănătate de casele de asigurări de sănătate, conform datelor înregistrate în platforma informatică a asigurărilor sociale de sănătate, din care se exclude consumul pentru medicamentele prevăzute la art. 12 pentru care se încheie contracte cost-volum/cost-volum-rezultat din sume suplimentare alocate în bugetul Fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate;

BAt = bugetul aprobat trimestrial, aferent medicamentelor suportate din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii,

unde CTt şi BAt nu includ taxa pe valoarea adăugată, iar BAt este de 1.515 milioane lei.

(3) Valoarea procentului "p" se comunică persoanelor prevăzute la art. 1 de către Casa Naţională de Asigurări de Sănătate, odată cu consumul trimestrial prevăzut la art. 5 alin. (7)”.

Potrivit prevederilor art.5 alin(7) din OUG nr.77/2011, „(7) Casa Naţională de Asigurări de Sănătate transmite în format electronic persoanelor prevăzute la art. 1, până la finele lunii următoare expirării trimestrului pentru care datorează contribuţia, valoarea aferentă consumului centralizat de medicamente care include şi TVA suportat din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii, pe baza raportărilor transmise de casele de asigurări de sănătate, conform datelor înregistrate în platforma informatică a asigurărilor sociale de sănătate”.

Astfel, taxa clawback se calculează, conform dispoziţiilor legale, prin aplicarea unui procent „p” asupra valorii consumului de medicamente suportate din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii.

Potrivit expertizei contabile, valorile transmise de Casa Naţională de Asigurări de Sănătate au la bază consumurile de medicamente din trimestrul II 2013, valoare care conţine şi TVA, fiind calculat la preţul de referinţă suportat de FNUASS.

Astfel cum se arată şi în Ordinul nr.524/01.08.2013 emis de Preşedintele Casei Naţionale de Asigurări de Sănătate, CTt - respectiv valoarea consumului total trimestrial de medicamente aferentă trimestrului II 2013 este de 1.773.015.898,31 lei ( fără TVA ), iar conform art.2, se transmite către deţinătorii autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor consumul centralizat raportat la valoarea de 1.932.587.329,16 lei, valoare care conţine TVA, potrivit art.2 alin.(3) din Ordin.

Astfel cum rezultă din formula de calcul menţionată şi din datele transmise reclamantei, în funcţie de valoarea consumului trimestrial de medicamente comunicat prin adresă (valoare care include TVA), se calculează şi contribuţia trimestrială datorată, prin aplicarea procentului „p”.

Potrivit Curţii Constituţionale (decizia nr.268/07.05.2014 publicată în Monitorul Oficial nr.487/01.07.2014), „deţinătorii autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor nu sunt dezavantajaţi întrucât taxa clawback, respectiv contribuţia rezultată în urma aplicării procentului „p”, depinde de valoarea propriilor vânzări şi în funcţie de valoarea vânzărilor totale trimestriale de referinţă”.

Or, comunicarea unui consum total trimestrial de medicamente, în cauza de faţă aferent trimestrului II 2013, la o valoare care conţine TVA, fără a se specifica la ce este aplicată TVA, încalcă principiul certitudinii impunerii fiscale, în condiţiile în care contribuabilul nu este în măsură să cunoască exact consumul de medicamente sau valoarea acestui consum, valoarea exactă a propriilor vânzări, astfel cum arată şi Curtea Constituţională, iar menţiunea că reclamanta îşi poate deduce TVA nu are suport legal şi nu rezultă în ce modalitate se poate face o astfel de deducere.

 Astfel cum este comunicată, valoarea acestui consum este incertă sub aspectul modului de determinare a acesteia.

 Apreciem, în consecinţă, că acest motiv de nelegalitate este întemeiat şi atrage anularea actului administrativ contestat, valoarea consumului total trimestrial de medicamente, comunicat în anexă, nefiind calculat legal.

iv.  Referitor la susţinerea potrivit căreia taxa clawback încalcă şi principiul evitării dublei impuneri, întrucât se calculează avându-se în vedere valoarea vânzărilor de medicamente ale fiecărui plătitor de contribuţie, suportate din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii, incluzând adaosurile comerciale aplicate de operatorii economici ce comercializează en-detail aceste produse, reţinem că un astfel de calcul este corect, tocmai pentru că valoarea consumului de medicamente este suportată din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii cu tot cu adaosul comercial.

Cu alte cuvinte, farmaciile cu circuit deschis, unităţile sanitare cu paturi şi centrele de dializă raportează caselor de asigurări de sănătate valoarea consumului de medicamente, valoarea care conţine nu numai TVA ci, bineînţeles, adaosurile comerciale aplicate de operatorii economici ce comercializează medicamentele.

v. Cu privire la faptul că pentru cinci dintre produsele reclamantei, consumul de medicamente pentru trimestrul II 2013 comunicat prin anexa adresei este vădit superior vânzărilor ce rezultă din evidenţele financiar – contabile ale societăţii ca fiind efectiv realizate în perioada de referinţă, reţinem faptul că, astfel cum rezultă din expertiza contabilă judiciară, la 4 medicamente, redate în tabelul raportului de expertiză, valoarea comunicată este mai mare decât vânzarea reală înregistrată de reclamantă în trimestrul II 2013.

Se menţionează, de asemenea, că la 27 de medicamente, consumul transmis de CNAS este inferior comparativ cu vânzările reale făcute de reclamantă în trimestrul II 2013.

O astfel de neconcordanţă între datele menţionate, date care influenţează valoarea vânzărilor proprii ale reclamantei, atrage nelegalitatea comunicării, întrucât, astfel cum am arătat anterior, taxa clawback depinde de valoarea propriilor vânzări şi în funcţie de valoarea vânzărilor totale trimestriale de referinţă.

Faţă de argumentele expuse, întrucât se constată nelegalitatea actului administrativ contestat, Curtea de Apel va admite acţiunea şi va anula adresa nr. MS/FD/3182/01.08.2013 emisă de Casa Naţională de Asigurări de Sănătate.

Domenii speta

Spete similare