Recurs. Anulare decizie de impunere emisă de d.g.r.f.p.

Decizie 1074 din 10.05.2017


Recurs. Anulare decizie de impunere emisă de D.G.R.F.P.

- art. 12 din Legea nr. 95/2006

- art. 29618 Cod fiscal

- O.U.G. nr. 71/2009

Criticile aduse hotărârii, prin prisma motivului de casare prevăzut de art. 488 pct. 8 Cod procedură civilă, sunt neîntemeiate şi vor fi înlăturate.

Instanţa de fond, a reţinut, sub aspectul normelor legale incidente că, potrivit art. 12 din Legea nr. 95/2006:,,Direcţiile de sănătate publică judeţene şi a municipiului ... sunt servicii publice deconcentrate ale Ministerului Sănătăţii, cu personalitate juridică, reprezentând autoritatea de sănătate publică la nivel local”, ceea ce înseamnă că cheltuielile de personal, inclusiv cele ce fac obiectul actelor administrative contestate, se avansează de Ministerul Sănătăţii, în limita şi conform alocaţiilor bugetare stabilite prin legea bugetului de stat. S-a reţinut cu temei că, în speţă, izvorul obligaţiei l-a constituit un titlu executoriu reprezentat de o hotărâre judecătorească pentru care alocarea bugetară s-a făcut în baza O.U.G. nr. 71/2009, plăţile putând fi făcute numai ulterior adoptării acesteia.

Acest act normativ prevede la art.1 că plata sumelor stabilite prin hotărâri judecătoreşti având ca obiect acordarea unor drepturi de natură salarială stabilite în favoarea personalului din sectorul bugetar, devenite executorii până la data de 31 decembrie 2011, se va realiza după o procedură de executare derulată pe 5 ani.

Susţinerea recurentei în sensul că nu sunt aplicabile speţei prevederile legale ce au stat la baza admiterii acţiunii pe motiv că acestea se aplică numai pentru drepturi salariale acordate prin hotărâri judecătoreşti iar prin Sentinţa civilă nr. 790/LM/2009 a Tribunalului ... (titlul executoriu) nu s-au acordat asemenea drepturi ci alte avantaje, nu poate fi primită.

Contrar celor invocate, în mod corect s-a constatat de către judecătorul fondului că prin hotărârea judecătorească s-a recunoscut salariaţilor unele drepturi cu implicaţii asupra perioadei de vechime şi vârstei de pensionare şi cu toate că aceste drepturi nu se încadrează în categoria veniturilor salariale, aşa cum acestea sunt definite de Codul fiscal, la alocarea bugetară au fost calificate în acest mod, alocându-se sumele necesare plăţii diferenţelor de contribuţii sociale eşalonat conform O.U.G. nr. 71/2009. Drept urmare, plata sumelor datorate cu titlu de diferenţe de contribuţie de asigurări sociale s-a efectuat cu respectarea normelor legale şi în limitele în care acestea au fost alocate.

S-a mai reţinut că potrivit art. 296^18 Cod fiscal:,,Persoanele fizice şi juridice care au calitatea de angajator, au obligaţia de a calcula, de a reţine şi de a vira lunar contribuţiile de asigurări sociale obligatorii.”iar potrivit alin. (5^1) al aceluiaşi articol: „În cazul în care au fost acordate sume reprezentând salarii sau diferenţe de salarii stabilite în baza unor hotărâri judecătoreşti rămase definitive şi irevocabile, actualizate cu indicele de inflaţie la data plăţii acestora, contribuţiile sociale datorate potrivit legii se calculează şi se reţin la data efectuării plăţii şi se virează până la data de 25 a lunii următoare celei în care au fost plătite aceste sume”.

Cu referire la aceste dispoziţii legale, în mod corect s-a reţinut de instanţa de fond că, deşi pentru situaţia din speţă nu există o reglementare fiscală specifică, regula instituită la alin. 5 ind. 1 anterior menţionat, se aplică prin analogie, dând astfel eficienţă prevederilor art. 1 alin. 2 teza a II a din Codul civil care prevăd explicit că în situaţiile nereglementate şi în lipsa uzanţelor, se aplică dispoziţiile legale privitoare la situaţiile asemănătoare.

Prin urmare, în mod legitim s-a reţinut că deşi în speţă angajaţilor reclamantei nu li s-au plătit diferenţe salariale, alocarea fondurilor necesare plăţii diferenţelor de C.A.S. s-a făcut în acelaşi mod, astfel că se impune a se aplica aceeaşi regulă de interpretare logică, respectiv a argumentului de analogie ubi eadem est ratio, eadem lex esse debet, ceea ce însemnă că pentru raţiuni identice, trebuie oferite soluţii identice. 

În acest context, în mod corect judecătorul fondului a stabilit că accesoriile stabilite prin actele administrative contestate, calculate cu încălcarea regulii anterior menţionate, nu au suport legal, neputându-se reţine vreo culpă în sarcina intimatei reclamante pentru neplata la timp a diferenţelor de contribuţii sociale aferente perioadei februarie 2008 – iulie 2010.

Decizia nr. 1074/10.05.2017

Prin Sentinţa nr. 2293/CA din 08.12.2016 Tribunalul ... a admis acţiunea formulată de reclamanta Direcţia de Sănătate Publică ... în contradictoriu cu pârât Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice ... prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice ... şi, în consecinţă, a anulat Decizia referitoare la obligaţiile de plată accesorii nr. 29849/8.10.2015 şi Decizia nr. 263/29.04.2016 prin care s-a respins contestaţia reclamantei, fără cheltuieli de judecată. 

Pentru a pronunţa această sentinţă, instanţa de fond a reţinut că, urmare a titlului  executoriu reprezentat de Sentinţa civilă nr. 790 /LM/2009 s-a născut în sarcina reclamantei obligaţia de plată a sumei de 66.376 lei reprezentând diferenţă din  contribuţia datorată aferentă grupei II de muncă şi contribuţia achitată aferentă grupei de muncă normală.

Conform disp . art. 12 din Legea nr. 95/2006, "Direcţiile de sănătate publică judeţene şi a municipiului ... sunt servicii publice deconcentrate ale Ministerului Sănătăţii, cu personalitate juridică, reprezentând autoritatea de sănătate publică la nivel local”, în consecinţă  cheltuielile de personal se avansează de Ministerul Sănătăţii,  în limita şi conform alocaţiilor bugetare stabilite prin legea bugetului de stat, care se aprobă de regulă anual.

În consecinţă, plata diferenţelor C.A.S. putea fi făcută doar începând cu anul 2009, după aprobarea bugetului.

Însă, întrucât izvorul obligaţiei l-a constituit un titlu executoriu reprezentat de o hotărâre judecătorească, alocarea bugetară s-a făcut conform O.U.G. nr. 71/2009, care la art. 1 prevede că plata sumelor prevăzute prin hotărâri judecătoreşti având ca obiect acordarea unor drepturi de natură salarială stabilite în favoarea personalului din sectorul bugetar, devenite executorii până la data de 31 decembrie 2011, se va realiza după o procedură de executare astfel: în anul 2012- 5%,din valoarea titlului executoriu, în anul 2013 se plăteşte 10% din valoarea titlului executoriu,  în anul 2014 se plăteşte 25% din valoarea titlului executoriu, în anul 2015 se plăteşte 25% din valoarea titlului executoriu, iar în anul 2016 se plăteşte 35% din valoarea titlului executoriu.

Prin hotărâre judecătorească, s-au constituit avantaje pentru salariaţi, cu consecinţe asupra perioadei de vechime şi vârstei de pensionare şi, chiar dacă aceste avantaje nu se încadrează în categoria veniturilor salariale, astfel cum sunt definite acestea de art. 55 din Legea nr. 271/2003 privind codul fiscal , la alocarea bugetară au fost calificate în acest mod, alocându-se sumele necesare plăţii diferenţelor de contribuţii sociale eşalonat conform O.U.G. nr. 71/2009.

Reclamanta a plătit sumele datorate cu titlu de diferenţe de contribuţie de asigurări sociale în limitele în care acestea au fost alocate, fapt necontestat.

Întrucât, în speţă baza de calcul o reprezintă veniturile salariale, iar acestea au fost achitate anterior pronunţării hotărârii judecătoreşti nu se mai poate proceda la reţinerea sumei datorate cu titlu de diferenţă C.A.S. şi virarea acesteia lunar.

Pentru situaţia de speţă nu există o reglementare fiscală specială, însă la punctul (5^1) al aceluiaşi articol se prevede: “În cazul în care au fost acordate sume reprezentând salarii sau diferenţe de salarii stabilite în baza unor hotărâri judecătoreşti rămase definitive şi irevocabile, actualizate cu indicele de inflaţie la data plăţii acestora, contribuţiile sociale datorate potrivit legii se calculează şi se reţin la data efectuării plăţii şi se virează până la data de 25 a lunii următoare celei în care au fost plătite aceste sume”.

Împotriva sentinţei pronunţate de instanţa de fond, a declarat recurs recurenta-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice ... prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice ..., solicitând admiterea recursului, casarea sentinţei atacate în sensul respingerii acţiunii formulate de reclamantă cu consecinţa menţinerii ca legale şi temeinice a actelor administrative a căror anulare se solicită.

În dezvoltarea motivelor de recurs, recurenta a arătat că hotărârea pronunţată de Tribunalul ... este dată cu aplicarea greşită a normelor de drept material.

Astfel, instanţa reţine în considerentele hotărârii pronunţate că, în mod eronat pârâta a procedat la calcularea de accesorii pentru sumele datorate de reclamantă cu titlu de diferenţe de contribuţii de asigurări sociale, în temeiul unor hotărâri judecătoreşti şi pentru care alocarea bugetară s-a făcut conform O.U.G. nr.71/2009, iar virarea acestor sume s-a făcut în termenul legal, raportat la data alocării.

În considerentele hotărârii atacate se face referire la prevederile art. 29618 alin.(5)1 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu modificările şi completările ulterioare. Cu toate că se confirmă că pentru situaţia în speţă nu există o reglementare fiscală specială şi faptul ca reclamanta nu a plătit diferenţe salariale angajaţilor acesteia, soluţia pronunţată de instanţa de fond se bazează pe aplicarea prin analogie a prevederilor legale menţionate.

Arată că prin Sentinţa civilă nr.790/LM/2009 pronunţată de Tribunalul ... în dosarul nr.2335/111/2008 s-a admis acţiunea reclamantei şi s-a dispus obligarea acesteia să încadreze locurile de muncă ale angajaţilor în condiţii deosebite, respectiv în grupa a II-a de muncă pe perioada 01.01.2007 şi până la data pronunţării hotărârii şi nu acordarea de sume sau drepturi reprezentând salarii, diferenţe de salarii, venituri asimilate salariilor.

Potrivit prevederilor art. 29618 alin. (1) şi alin. (8) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu modificările şi completările ulterioare, persoanele fizice şi juridice care au calitatea de angajator au obligaţia de a calcula, de a reţine şi de a vira lunar contribuţiile de asigurări sociale obligatorii. Calculul contribuţiilor sociale se realizează prin aplicarea cotelor corespunzătoare, stabilite prin legea bugetului asigurărilor sociale de stat şi prin legea bugetului de stat, după caz, asupra bazelor de calcul.

Contribuţiile sociale obligatorii individuale şi ale angajatorului se virează la bugetele şi fondurile cărora le aparţin până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei pentru care se datorează sau până la data de 25 inclusiv lunii următoare trimestrului pentru care se datorează, după caz, în conformitate cu dispoziţiile art. 29618 alin. (9) din Legea nr. 571/2003.

Reclamanta a achitat cu întârziere obligaţiile declarate prin declaraţiile rectificative.

Stingerea s-a efectuat în conformitate cu prevederile de art.115 din O.G. 92/2003, de la data scadenţei şi până la data plăţii efective.

Accesoriile datorate de reclamantă sunt calculate ca urmare a depunerii declaraţiilor rectificative la "Contribuţiile salariale" pentru lunile: septembrie 2008 în suma de 2506 lei, octombrie 2008 în suma de 2.665 lei, noiembrie 2008 în suma de 3.098 lei, decembrie 2008 în suma de 2.742 lei, ianuarie 2010 în suma de 3.149 lei, februarie 2010 în suma de 2.422 lei, martie 2010 în suma de 3.133 lei, iulie 2010 în suma de 1.972 lei, august 2010 în suma de 1.911 lei, septembrie 2010 în suma de 2.231 lei, octombrie 2010 în suma de 1.956 lei, în baza dispoziţiilor Sentinţei civile nr. 790/LM/2009 pronunţată de Tribunalul ..., prin care se stabileşte încadrarea în grupa de muncă pentru 22 de salariaţi ai D.S.P. ... şi nu acordarea de drepturi salariale, nefiind aplicabile pentru acestea prevederile legale în temeiul cărora instanţa de fond a admis acţiunea reclamantei.

Având în vedere faptul că reclamanta Direcţia de Sănătate Publică ... declară pe proprie răspundere pentru lunile mai sus menţionate obligaţii de plată pe care le achită cu întârziere, apreciază ca în mod corect şi legal au fost calculate accesorii în sumă de 1.115 lei şi comunicate reclamantei prin Decizia referitoare la obligaţiile de plată accesorii nr. 29849/08.10.2015.

Accesoriile au fost calculate în conformitate cu prevederile art. 88 lit. c) şi art. 119 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, pentru plata cu întârziere a impozitelor, taxelor, contribuţiilor sociale şi a altor venituri ale bugetului general consolidat.

Pentru diferenţele suplimentare de creanţe fiscale rezultate din corectarea declaraţiilor fiscale se datorează accesorii în raport cu ziua imediat următoare scadenţelor creanţelor fiscale pentru care s-au stabilit diferenţele şi până la data stingerii acestora inclusiv, aspect ce rezultă din coroborarea prevederilor art. 119 alin. (1), art. 120 alin. (2) şi art. 1201 din O.G. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată cu modificările şi completările ulterioare.

În drept a invocat prevederile art. 488 alin. (1) pct.8 Cod procedură civilă.

Prin întâmpinare, intimata Direcţia de Sănătate Publică ... a solicitat respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea sentinţei atacate ca temeinică şi legală.

În esenţă, arată intimata că, aşa cum în mod corect a reţinut şi instanţa de fond, instituţia a plătit sumele datorate cu titlu de diferenţe de contribuţie de asigurări sociale în limitele în care acestea au fost acordate şi la termenul prevăzut de art. 29618 alin. (51), fapt necontestat de recurentă.

Totodată, în mod corect a constatat instanţa de fond ca pentru situaţia de speţă nu există o reglementare fiscală specială, ci se impune aplicarea prin analogie a art. 296 ind. 18 pct. 5 ind. 1 din Codul Fiscal.

S-au plătit diferenţe salariale, însă alocarea fondurilor necesare plăţii diferenţelor de C.A.S. s-a făcut în acelaşi mod, astfel că, prin analogie, se impune a se aplica aceeaşi regulă şi anume scadenţa obligaţiilor urmează a fi stabilită în data de 25 a lunii următoare în care s-a făcut alocarea sumelor necesare plăţii diferenţelor de CAS.

În cazul de fată, însă, scadenta nu poate fi apreciată decât prin raportare la data alocării bugetare, întrucât numai de la acea dată se putea proceda la plata legală a diferenţelor de contribuţii. O interpretare contrară ar duce la concluzia unei alocări bugetare suplimentare pentru plata accesoriilor pentru care nu există temei legal, ajungându-se în final la consecinţa injustă ca sumele calculate cu titlu de accesorii să fie imputate, deşi nu există o culpă a D.S.P. ..., care a procedat la virarea sumelor în limita alocării acestora.

Având în vedere aspectele de mai sus, a solicitat respingerea recursului şi menţinerea ca legală şi temeinică a sentinţei atacate.

În drept a invocat dispoziţiile Codului de procedură civilă, art.218 şi urm. din O.G.R nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală cu modificările şi completările ulterioare.

Instanţa de recurs, analizând recursul declarat prin prisma motivelor invocate, a dispoziţiilor legale incidente şi a actelor şi lucrărilor dosarului, a constatat următoarele:

Criticile aduse hotărârii, prin prisma motivului de casare prevăzut de art. 488 pct. 8 Cod procedură civilă, sunt neîntemeiate şi vor fi înlăturate.

Instanţa de fond, a reţinut, sub aspectul normelor legale incidente că, potrivit art. 12 din Legea nr. 95/2006:,,Direcţiile de sănătate publică judeţene şi a municipiului ... sunt servicii publice deconcentrate ale Ministerului Sănătăţii, cu personalitate juridică, reprezentând autoritatea de sănătate publică la nivel local”, ceea ce înseamnă că cheltuielile de personal, inclusiv cele ce fac obiectul actelor administrative contestate, se avansează de Ministerul Sănătăţii, în limita şi conform alocaţiilor bugetare stabilite prin legea bugetului de stat. S-a reţinut cu temei că, în speţă, izvorul obligaţiei l-a constituit un titlu executoriu reprezentat de o hotărâre judecătorească pentru care alocarea bugetară s-a făcut în baza O.U.G. nr. 71/2009, plăţile putând fi făcute numai ulterior adoptării acesteia.

Acest act normativ prevede la art.1 că plata sumelor stabilite prin hotărâri judecătoreşti având ca obiect acordarea unor drepturi de natură salarială stabilite în favoarea personalului din sectorul bugetar, devenite executorii până la data de 31 decembrie 2011, se va realiza după o procedură de executare derulată pe 5 ani.

Susţinerea recurentei în sensul că nu sunt aplicabile speţei prevederile legale ce au stat la baza admiterii acţiunii pe motiv că acestea se aplică numai pentru drepturi salariale acordate prin hotărâri judecătoreşti iar prin Sentinţa civilă nr. 790/LM/2009 a Tribunalului ... (titlul executoriu) nu s-au acordat asemenea drepturi ci alte avantaje, nu poate fi primită.

Contrar celor invocate, în mod corect s-a constatat de către judecătorul fondului că prin hotărârea judecătorească s-a recunoscut salariaţilor unele drepturi cu implicaţii asupra perioadei de vechime şi vârstei de pensionare şi cu toate că aceste drepturi nu se încadrează în categoria veniturilor salariale, aşa cum acestea sunt definite de Codul fiscal, la alocarea bugetară au fost calificate în acest mod, alocându-se sumele necesare plăţii diferenţelor de contribuţii sociale eşalonat conform O.U.G. nr. 71/2009. Drept urmare, plata sumelor datorate cu titlu de diferenţe de contribuţie de asigurări sociale s-a efectuat cu respectarea normelor legale şi în limitele în care acestea au fost alocate.

S-a mai reţinut că potrivit art. 296^18 Cod fiscal:,,Persoanele fizice şi juridice care au calitatea de angajator, au obligaţia de a calcula, de a reţine şi de a vira lunar contribuţiile de asigurări sociale obligatorii.”iar potrivit alin. (5^1) al aceluiaşi articol: „În cazul în care au fost acordate sume reprezentând salarii sau diferenţe de salarii stabilite în baza unor hotărâri judecătoreşti rămase definitive şi irevocabile, actualizate cu indicele de inflaţie la data plăţii acestora, contribuţiile sociale datorate potrivit legii se calculează şi se reţin la data efectuării plăţii şi se virează până la data de 25 a lunii următoare celei în care au fost plătite aceste sume”.

Cu referire la aceste dispoziţii legale, în mod corect s-a reţinut de instanţa de fond că, deşi pentru situaţia din speţă nu există o reglementare fiscală specifică, regula instituită la alin. 5 ind. 1 anterior menţionat, se aplică prin analogie, dând astfel eficienţă prevederilor art. 1 alin. 2 teza a II a din Codul civil care prevăd explicit că în situaţiile nereglementate şi în lipsa uzanţelor, se aplică dispoziţiile legale privitoare la situaţiile asemănătoare.

Prin urmare, în mod legitim s-a reţinut că deşi în speţă angajaţilor reclamantei nu li s-au plătit diferenţe salariale, alocarea fondurilor necesare plăţii diferenţelor de C.A.S. s-a făcut în acelaşi mod, astfel că se impune a se aplica aceeaşi regulă de interpretare logică, respectiv a argumentului de analogie ubi eadem est ratio, eadem lex esse debet, ceea ce însemnă că pentru raţiuni identice, trebuie oferite soluţii identice. 

În acest context, în mod corect judecătorul fondului a stabilit că accesoriile stabilite prin actele administrative contestate, calculate cu încălcarea regulii anterior menţionate, nu au suport legal, neputându-se reţine vreo culpă în sarcina intimatei reclamante pentru neplata la timp a diferenţelor de contribuţii sociale aferente perioadei februarie 2008 – iulie 2010.

Pentru aceste considerente, văzând că nu este incident în speţă vreun motiv de casare, a înlătura ca nefondate criticile recurentei, va respinge ca nefondat recursul şi va menţine în întregime hotărârea recurată, luând act că nu s-au solicitat cheltuieli de judecată în recurs.