1.Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii - neîndeplinirea condiţiei esenţiale a motivării, consecinţe în plan juridic.

Decizie 417 din 20.02.2019


Prin sentinţa nr. 2489 din 06.12.2018, pronunţată de Tribunalul D s-a admis acţiunea privind pe reclamanta P F D, în contradictoriu cu pârâta ADMINISTRATIA JUDETEANĂ A FINANTELOR PUBLICE DOLJ.

S-a anulat decizia de instituire a măsurilor asiguratorii DJG_DEJ 9156_3/17.10.2018.

Împotriva acestei sentinţe a formulat recurs pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Dolj invocând motivele de casare prevăzute art. 488 alin. 1 pct. 6 şi 8 C.proc.civ.

În motivarea recursului susţine că sentinţa judecătorului fondului este rezultatul unei aplicări eronate a textelor de lege incidente în speţă, consecinţă a cercetării superficiale a cauzei.

Astfel, reclamanta a formulat contestaţie împotriva Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. 9156-3/17.10.2048 emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Dolj.

Judecătorul fondului, în mod nelegal a reţinut neîndeplinirea condiţiei de motivare a actului.

În raport de motivele care au determinat soluţia instituirii măsurilor asigurătorii, respectiv cele enunţate în cuprinsul raportului de inspecţie fiscală referitor la modul în care a fost condusă de către intimatul-reclamant activitatea financiar-contabilă a societăţii, solicită să se observe că soluţia dată de judecătorul fondului este vădit eronată, fiind rezultatul unei cercetări superficiale a cauzei suspuse judecaţii şi, în acelaşi timp, în vădită contradicţie cu dispoziţiile art. 213 C.proc.fisc.

Așa cum rezultă din constatările rezultate din verificarea fiscală efectuată la SC T SRL, pe larg expuse în actul de control şi în actul administrativ atacat, sunt prezentate suficiente motive prin prisma cărora, în urma unei cercetări temeinice a cauzei, se puteau constata temeinicia şi legalitatea actului atacat. De altfel, în ceea ce priveşte argumentele invocate de organul fiscal, judecătorul fondului s-a mulţumit a indica faptul că organul fiscal nu a motivat luarea măsurilor, nu a invocat şi dovedit o situaţie concretă din care să rezulte că este îndeplinită condiţia existentei pericolului sustragerii, ascunderii sau risipirii patrimoniului.

În ceea ce priveşte aceste reţineri, așa cum rezultă din cuprinsul actului administrativ atacat, s-a dispus instituirea masurilor asigurătorii împotriva intimatului-reclamant în calitatea sa de administrator al societăţii insolvabile, constatându-se ca acesta se face vinovat de încălcarea:

- prevederilor art. 20 alin. 1 din Legea 207/2015 pentru aprobarea Codului de procedură fiscală care statuează că „...Reprezentanţii legali ai persoanelor fizice şi juridice, precum şi reprezentanţii desemnaţi ai asocierilor fără personalitate juridică sunt obligaţi să îndeplinească obligaţiile ce revin potrivit legislaţiei fiscale persoanelor sau entităţilor reprezentate. Aceşti reprezentanţi îndeplinesc obligaţiile fiscale de plată ale persoanelor sau entităţilor reprezentate din acele mijloace pe care le administrează...”;

- prevederilor art. 101 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările şi completările ulterioare care prevede obligaţia de a declara la organul fiscal impozitele taxele şi contribuţiile datorate bugetului general consolidat al statului.

Astfel, contrar celor reţinute de judecătorul fondului, motivarea dispunerii măsurilor asigurătorii a rezultat dintr-o analiză temeinică a stării de fapt fiscale a debitoarei, constatată în urma documentării şi verificării situaţiei fiscale a acesteia, a informaţiilor cu privire la istoria comportamentului fiscal al debitoarei, al reprezentanţilor legali şi asociaţilor/acţionarilor majoritari.

În acest sens, învederează faptul că, la 27.07.2018 a fost declarată starea de insolvabilitate, cu bunuri si venituri urmăribile a debitorului SC T SRL.

Societatea a avut drept administrator:

- în perioada 25.06.2004-27.03.2012, doamna I D S P-L

- în perioada 27,03.2012-18.10.2016, domnul P

- în perioada 13.03.2016-18.10.2016, doamna P F.

Debitoare S.C T SRL din data de 04.09.2014 s-a aflat în insolventă, conform încheierii emise de către Tribunalul Dj, fiind în faza de reorganizare până în data de 11.10.2016, când prin hotărârea nr. 601/2016, emisă tot de Tribunalul Dolj, s-a aprobat intrarea în procedura simplificată, la propunerea administratorului judiciar F SPRL

Analizând buletinele procedurilor de insolventă se poate observa că, încă din 22.09.2014, în cadrul raportului lunar privind descrierea modului de îndeplinire a atribuţiilor privind procedura insolentei nr. 3393, administratorul judiciar împreună cu adunarea generală a asociaţilor a S.C. T SRL , au hotărât desemnarea administratorului special în persoana doamnei P F - D, urmând ca aceasta sa îndeplinească atribuţiile prevăzute de Legea nr. 85/2006 începând cu data de 11.09.2014, având în vedere ca S.C. T SRL deţinea bunuri, avea creanţe de recuperat, stocuri de mărfuri, s-a considerat că exista posibilitatea de reorganizare a activităţii debitoarei iar în data de 11.10.2016, datorită faptului ca debitoarea S.C. T SRL nu a respectat graficul privind ratele stabilite conform graficului de plăţi, a intrat în procedura de faliment.

În fapt, S.C T SRL datora bugetului consolidat de stat, la data de 15.10.2018, suma de 65.385 lei, din care debite în sumă de 61.216 lei reprezentând obligaţii la bugetul general consolidat al statului ce provin din declaraţii depuse şi neachitate, dec. imp. F-DJ372/30.07.2014 şi accesorii în sumă de 4.169 lei.

Pentru obligaţiile fiscale declarate şi neachitate la scadenţă, până la data intrării în insolventă, societatea a fost somată de către organul fiscal să achite obligaţiile fiscale.

Cu referire la aplicabilitatea art. 213 din Noul Cod de procedură fiscală, solicită să se constate că decizia de instituire a măsurilor asigurătorii este pe deplin motivată.

În concret, în cuprinsul actului administrativ au fost indicate suficiente argumente din care a rezultat pericolul social concret reprezentat de comportamentul contribuabilului, astfel încât să fie justificată măsura excepţională aplicată. Astfel, așa cum rezultă din cuprinsul actului administrativ atacat, s-a reţinut de către organele fiscale îndeplinirea necorespunzătoare a obligaţiilor fiscale, precum şi atitudinea caracterizată prin reaua credinţă a debitorului care, prin actele şi faptele „săvârşite” în calitate de reprezentant al societăţii aflate în stare de insolvabilitate, demonstrează că există pericolul constând în încercarea de a-si sustrage, ascunde sau distruge activele patrimoniale cu scopul de a zădărnici eforturile organelor fiscale de a executa creanţa fiscală.

Astfel, în ceea ce priveşte modul în care administratorii societăţii au condus activitatea financiar-contabilă a acesteia, în cadrul verificării efectuate de organele fiscale, așa cum rezultă din raportul de inspecţie fiscala nr. F-DJ 356/30.07.2014 şi Decizia de impunere nr. F-DJ 372/30.07.2014, s-au constatat următoarele:

- în ceea ce priveşte modul de declarare şi înregistrare a impozitului pe profit şi TVA:

- în luna aprilie 2011, S.C. T SRL a dedus în mod nejustificat o cheltuială în sumă totala de 204 lei, reprezentând materiale de construcţii (ciment, multibat) conform facturii nr. 504/30.04.2011 emisă de către S.C. M SRL. Aceasta nu a prezentat nici un document din care sa rezulte unde au fost folosite materialele respective şi cu cine au fost puse în operă, încălcând prevederile art. 21 pct. 4 lit. f) din Legea 571/2003 cu modificările si completările ulterioare şi totodată prevederile art. 145 pct. 2 lit. a) din aceiaşi lege, rezultând faptul ca a dedus şi TVA în mod nejustificat în sumă totală de 49 lei.

- în luna mai 2011, S.C. T SRL a dedus în mod nejustificativ o cheltuială în suma totală de 814 lei, reprezentând materiale de construcţii (cuie, folie acoperiş, table tip ţiglă) conform facturilor nr. 3565778/06.05.2011 emisă de către S.C. M% M F SRL, şi nr. 764/13.05.2011 emisă de S.C. A SRL. Societatea debitoare nu a prezentat nici un document din care să rezulte unde au fost folosite materialele respective, încălcând prevederile art. 21 pct. 4 lit. f) din Legea 571/2003 cu modificările şi completările ulterioare şi totodată prevederile art. 145 pct. 2 lit. a) din aceiaşi lege, rezultând faptul că a dedus şi TVA în mod nejustificat in suma totala de 195 lei.

S-a stabilit pentru anul 2011 profit impozabil în suma de 163 lei (1.018 *16%) şi TVA de plată în suma de 244 lei.

- în trim. I al anului 2012 , S.C. T SRL a dedus în mod nejustificat o cheltuială în sumă totală de 2.795 lei, reprezentând materiale de construcţii (cuie, sârmă neagră, colac OB, bară PC, ciment, multibat), conform facturilor nr. 120100613/10.01.2012, 120102633/25.01.2012, 120305081/26.03.2012, 120302818/16.03.2012 emise de către S.C. D SRL.

Aceasta nu a prezentat organelor de inspecţie fiscală niciun document din care să rezulte unde au fost folosite materialele respective încălcând prevederile art. 21 pct. 4 lit. f) din Legea 571/2003 cu modificările si completările ulterioare şi totodată prevederile art. 145, pct. 2 lit. a) din aceiaşi lege, rezultând faptul ca a dedus şi TVA în mod nejustificat în sumă totală de 693 lei.

S-a stabilit suplimentar pentru anul 2012 profit impozabil în sumă de 447 lei (2.795 *16%) si Tva de plata in suma de 693 lei.

- în luna martie 2013, S.C. T SRL a dedus în mod nejustificat TVA în sumă totala de 86 lei, conform facturii nr. 3686/21.03.2013 emis de către S.C Q SRL, pentru detector radar, acesta nefiind destinat operațiunilor taxabile, încălcând prevederile art. 145 pct. 2 lit. a) din Legea nr. 571/2003 cu modificările si completările ulterioare.

- în luna iulie a anului 2013, S.C. T SRL a dedus în mod nejustificat o cheltuială în sumă totală de 1.714 lei, reprezentând maşina de spălat vase incorporabilă B, conform facturii nr. 04461512/05.07.2013 emisă de către S.C D I SRL, acesta nereprezentând o sursă de venit, încălcând prevederile art. 19 alin. 1) din Legea nr. 571/2003 cu modificările si completările ulterioare şi totodată prevederile art. 145 pct. 2 lit. a) din aceiaşi lege, rezultând faptul ca a dedus şi TVA în mod nejustificat în sumă totală de 411 lei.

- în luna noiembrie a anului 2013, S.C. TSRL a dedus în mod nejustificat o cheltuială în sumă totală de 623 lei, reprezentând set picior plus set bară conform facturii nr. 22985/22.11.2013 emisă de către S.C. A SRL, acesta nereprezentând o sursa de venit, încălcând prevederile art. 19 alin. 1) din Legea nr. 571/2003 cu modificările şi completările ulterioare şi totodată prevederile art. 145 pct. 2 lit. a) din aceiaşi lege, rezultând faptul ca a dedus şi TVA în mod nejustificat în sumă totala de 149 lei.

- în luna septembrie 2013, societatea a înregistrat în evidenţa contabilă cheltuieli cu amortizarea aferente modernizării spatiilor farmaceutice din Craiova, în sumă de 1.926 lei.

În ceea ce priveşte relaţiile cu firmele cu care au colaborat, organele de control au menţionat următoarele aspecte: societatea nu a efectuat aprovizionări de materiale şi nu deţine utilaje de construcții (mijloace de transport, echipamente tehnologice) , nu exista proces verbal de punere la dispoziţia constructorului a materialelor respective, în deviz apare rubrica materiale, nu deţine personal specializat în acest sens (nu are niciun contract de muncă înregistrat la ITM, deși formal factura conţine toate elementele obligatorii, în conformitate cu prevederile art. 11, alin. 1) din Legea nr. 571/2003, organele de inspecţie fiscală nu au luat în considerarea tranzacţia respectivă care nu reflectă un conţinut economic, scopul întocmirii acesteia fiind de a evita impozitarea ori de a obţine avantaje fiscale.

- în lunile noiembrie şi decembrie 2013, S.C. T a înregistrat în evidenţa contabilă TVA deductibilă, aferenta modernizării spatiilor farmaceutice din Craiova în sumă de 20.209 lei, în baza facturilor emise de către SC SNS P C SRL. Organele de inspecţie fiscală au constatat că societatea SNS P C SRL nu a efectuat aprovizionări de materiale de construcţii, nu deţine utilaje sau obiecte de inventar specifice acestei activităţi şi nu deţine personal specializat in acest sens (nu are înregistrat nici un contract de munca la ITM DOLJ). S-a stabilit suplimentar pentru anul 2013 profit impozabil în suma de 740 lei (4.622lei * 16%) şi TVA de plată în sumă de 20.855 lei.

La finalul inspecţiei fiscale, organele de control au discutat cu domnul P A şi doamna P F D despre aceste lucrări de modernizare şi finisare, primul dintre cei doi administratori (în nota explicativă) precizând ca: „cu toate că, pe procesele verbale de recepţie finală apare semnătura şi stampila S.C. J SRL, nu a participat nimeni din partea acestei societăţi la recepţia finală, ci S.C SNS P CSRL a venit deja cu ele completate”.

Pe cale de consecinţă, reprezentanţii legali ai societăţii (fiecare pentru perioada în care au exercitat aceasta funcţie) sunt direct răspunzători pentru faptele constând în încălcarea, în mod repetat, a normelor legale privind evidenta fiscal-contabilă. Înregistrările în cadrul acestei evidente, scopul fiind acela al eludării legii şi prejudicierii bugetului consolidat al statului.

Invocă faptul că aceste acţiuni au fost derulate în mod repetat, fiind, pe de o parte, înregistrate cheltuieli care nu aveau la baza documente justificative, şi, pe de alta parte, aceste sume fiind deduse fără justificare legală, în scopul reducerii bazei de impozitare şi deci, al plăţii unor impozite mai mici. Aceste acţiuni, fapte săvârşite în mod repetat, au fost derulate „cu intenţie”, dovada indubitabilă a relei-credințe a acestora. Reaua-credința implica o atitudine asumată de persoana în cauză, care conştientă de caracterul ilicit al conduitei sale, săvârşeşte un act sau un fapt contrar legii sau al celorlalte norme de convieţuire socială.

Or, a declara în mod repetat, prin menţinerea în evidenţa fiscală, a unor tranzacţii comerciale derulate cu societăţi inactive, radiate sau care nu au declarat, la rândul lor, aceste operaţiuni cu SC T SRL, relevă o atitudine contrară bunei credinţe, administratorii societăţii acţionând cu intenţie în sensul încălcării dispoziţiilor legale şi, în acest mod, provocării unui grav prejudiciu bugetului de stat consolidat.

În aceste condiţii, analizând comportamentul fiscal al reprezentanţilor societăţii debitoare, în mod corect, organul fiscal a constatat reaua credinţa a acestora în ceea ce priveşte conducerea societăţii, respectiv a activităţii contabil-financiare înțelegând prin aceasta inclusiv îndeplinirea obligaţiilor declarative. În acelaşi timp, reaua credinţă este dovedită prin conduita pasivă a reclamantei manifestată în sensul neachitării la scadenţă a obligaţiilor fiscale datorate bugetului de stat şi acumularea de majorări/dobânzi de întârziere, deci majorarea sumelor de plată datorate bugetului de stat şi posibilitatea ca societatea să devină insolvabila. În acest sens, analizând volumul şi vechimea obligaţiilor fiscale neachitate se poate observa că acestea nu constituie un fenomen izolat, accidental, sau o situaţie care să fi afectat societatea o perioadă scurta de timp, dimpotrivă s-a constatat că, cuantumul acestora a crescut permanent, constant, începând cu luna aprilie 2014 (perioada din care datează cel mai vechi debit).

În acelaşi timp, subliniază că, până la data intrării societăţii în procedura insolvenţei, deși administratorul societăţii (având şi funcţia de director general) avea cunoştinţa de rezultatele economice şi de creşterea cuantumului acestor obligaţii de plată ale societăţii, acesta a permis continuarea unei activităţi vădit neprofitabilă, care a avut drept consecinţă creşterea cuantumului obligaţiilor fiscale neachitate şi, deci, crearea unui prejudiciu la bugetul statului, pentru că aceste sume reprezentând obligaţii fiscale nu mai puteau fi recuperate din patrimoniul persoanei juridice.

Toate aceste constatări au determinat aplicabilitatea în speţă a prevederilor art. 25 alin. 2 lit. d), care statuează ca răspund solidar cu debitorul declarat insolvabil „...administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credinţă, au determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală…”.

Un alt motiv care a determinat organul fiscal să dispună instituirea masurilor asigurătorii ca urmare a constatării pericolului sustragerii bunurilor este acela ca bunurile societăţii reclamante, bunuri de care aceasta a beneficiat la înfiinţare, în caz contrar, neputând desfăşura activitatea pentru care a fost înființată, nu s-au mai regăsit în totalitate în patrimoniul acesteia, dovada fiind declararea societăţii ca insolvabilă, cu bunuri şi venituri urmăribile, dar valoarea acestora era insuficientă pentru acoperirea creanţelor bugetare, în urma procedurii de executare silită, cât şi în cursul procedurii declarării insolvabilităţii.

Motivele inserate de organul fiscal în cuprinsul deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii demonstrează existenţa condiţiei „pericolului” la care face referire art. 213 din Noul Cod de procedură fiscală, este îndeplinită, acesta fiind concretă şi obiectivă, în sensul că elementele, argumentele inserate, antecedentele fiscale ale reprezentantului societăţii, vin să probeze existenţa unor indicii clare că respectivul contribuabil urmează să se sustragă de la plata obligaţiilor fiscale care-i incumbă ca urmare a emiterii deciziei de antrenare a răspunderii solidare.

Toate aceste argumente din care rezulta comportamentul fiscal vădit nelegal al reprezentanţilor legali ai societăţii, sunt tot atâtea motive care au determinat organul fiscal să dispună instituirea masurilor asigurătorii ca urmare a constatării pericolului sustragerii bunurilor, argumente ignorate în mod eronat de judecătorul fondului.

În concluzie, pentru motivele de fapt şi drept expuse, solicită admiterea recursului, casarea sentinţei recurate şi, pe fond, rejudecând cauza, respingerea contestaţiei depuse de reclamantă, împotriva Deciziei de instituire a masurilor asigurătorii nr. 9156-3/17.10.2018 emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Dolj şi menţinerea ca legal şi temeinic a actului administrativ fiscal atacat şi a măsurilor dispuse în baza acestuia.

În conformitate cu dispoziţiile art. 223 alin. 3 C.proc.civ., solicită judecarea cauzei şi în lipsă.

Analizând cu precădere excepţia nemotivării recursului invocată de intimata reclamantă se constată că, prin motivele de recurs formulate în cauză recurenta se face referire la motivele de casare reglementate de disp. art. 488 alin. 1 pct. 6 şi 8 C.pr.civ.

Aşa cum rezultă însă din art. 486 alin. 1 lit. d C.pr.civ. şi art. 489 alin. 2 C.pr.civ. pentru ca recursul să poată fi considerat ca motivat nu este suficient să se precizeze temeiul de drept pe care aceasta se fundamentează ci este necesar să se prezinte motive de nelegalitate dezvoltate prin care să se argumenteze incidenţa în cauză a motivului de casare invocat.

Privind din această perspectivă cererea de recurs formulată în cauză se reţine în primul rând că, deşi se invocă de către recurentă motivul de casare reglementat de disp. art. 488 alin. 1 pct. 6 C.pr.civ., ce reglementează ipoteza în care hotărârea recurată „nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai străine de natura cauzei” nu se aduce de către recurent nici un argument în sensul incidenţei acestui motiv de casare, ce vizează nemotivarea hotărârii judecătoreşti, în speţa dedusă judecăţii ci dimpotrivă, se aduc contraargumente la considerentele hotărârii recurate, ceea ce implică recunoaşterea faptului că hotărărea recurată cuprinde considerentele de fapt şi de drept pe care se sprijină.

În consecinţă recursul formulat în cauză nu poate fi analizat din perspectiva motivului de casare reglementat de art. 488 alin. 1 pct. 6 C.pr.civ.

Din perspectiva motivului de casare reglementat de art. 488 alin. 1 pct. 8 C.pr.civ. se reţine că, deşi prin motivele de recurs formulate pârâta face ample referiri la starea de fapt existentă în speţa dedusă judecăţii, ceea ce excede controlului judiciar exercitat de instanţa de recurs, pune în discuţie şi aspecte de legalitate cum sunt cele privind motivarea actului administrativ-fiscal sau aplicarea art. 213 alin. 2 C.pr. fiscală în speţa dedusă judecăţii ceea ce se subsumează motivului de casare invocat.

În consecinţă se va reţine că, deşi din perspectiva art. 489 alin. 2 C.pr.civ. excepţia nulităţii recursului invocată de intimata reclamantă nu este întemeiată, analiza motivelor de casare se va face numai în raport cu motivul de casare reglementat de art. 488 alin. 1 pct. 8 C.pr.civ. şi cu referire la motivele de nelegalitate invocate în susţinerea acestuia.

Analizând în aceste coordonate recursul dedus judecăţii se reţine că acesta este nefondat pentru următoarele considerente:

Potrivit art. 213 alin. (2) teza I C.pr.fisc.: „Se dispun măsuri asigurătorii sub forma popririi asigurătorii şi sechestrului asigurător asupra bunurilor mobile şi/sau imobile proprietate a debitorului, precum şi asupra veniturilor acestuia, în cazuri excepţionale, respectiv în situaţia în care există pericolul ca acesta să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea.”

Ca urmare, pentru ca organul fiscal să poată dispune măsuri asiguratorii se cer întrunite cerinţele prevăzute de dispoziţia legală mai sus citată, respectiv aceea de a exista un pericol concret ca debitorul să se sustragă colectării, prin ascunderea sau risipirea patrimoniului, ceea ce ar putea periclita sau îngreuna considerabil colectarea.

Aceste situaţii excepţionale, aşa cum le reglementează dispoziţia legală analizată trebuie să existe şi să fie expres precizate în decizia de instituire a măsurilor asigurătorii.

Pe de altă parte situaţiile excepţionale la care face referire art. 213 alin. (2) teza I C.pr.fisc. nu pot fi confundate cu temeiurile existenţei debitului sau, cum este situaţia în speţa dedusă judecăţii, cu temeiul angajării răspunderii solidare, existenţa unui debit fiscal sau prezumtiva întrunire a cerinţelor privind angajarea răspunderii solidare neputând conduce în mod automat la concluzia necesităţii instituirii măsurilor asigurătorii.

În speţă, observându-se actul administrativ fiscal contestat se reţine că acesta nu face nicio referire aptă să conducă la concluzia întrunirii cerinţelor reglementate de art. 213 alin. (2) teza I C.pr.fisc. în speţa dedusă judecăţii ci doar referiri ample la situaţia debitelor aparţinând debitorului pincipal, SC T SRL precum şi referitor la activitatea administratorilor acesteia, care, în opinia organului fiscal nu au dovedit diligenţa impusă de lege în administrarea patrimoniului socităţii, ceea ce a condus la acumularea de debite către bugetul general consolidat şi intrarea societăţii în faliment. Nu se precizează nicio faptă a administratorului debitorului principal care să poată conduce la concluzia că acesta ar încerca să îşi ascundă sau risipească patrimoniul, sau să se sustragă colectării debitului constituit în scarcina sa prin decizia de angajare a răspunderii solidare în vederea executării căreia s-au instituit măsurile asigurătorii.

Ori potrivit art. 46 alin. 2 lit. e C.pr.fisc. actul administrativ fiscal trebuie să cuprindă motivele de fapt pe care se întemeiază. Este de la sine înţeles că aceste motive trebuie să fie de natură să justifice măsura dispusă prin act.

Privitor la necesitatea motivării în fapt și în drept, într-o măsură suficientă și de natură a permite mai apoi exercitarea neîngrădită a controlului judiciar al instanței de judecată, s-a pronunțat Înalta Curte de Casație și Justiție prin Decizia nr. 1580 din 11 aprilie 2008 a Secției de Contencios Administrativ și Fiscal, publicată, arătându-se în aceasta că puterea discreționară conferită unei autorități nu poate fi privită, într-un stat de drept, ca o putere absolută și fără limite, căci exercitarea dreptului de apreciere prin încălcarea drepturilor și libertăților fundamentale ale cetățenilor prevăzute de Constituție, ori de lege, constituie exces de putere, în contextul în care Constituția României prevede în art. 31 alin. 2 obligația autorităților publice de a asigura informarea corectă a cetățeanului asupra treburilor publice, dar și asupra problemelor de interes personal, prin urmare, orice decizie de natură a produce efecte privind drepturile și libertățile fundamentale trebuie motivată nu doar din perspectiva competenței de a emite acel act, ci și din perspectiva posibilității persoanei și a societății de a aprecia asupra legalității măsurii, respectiv asupra respectării granițelor dintre puterea discreționară și arbitrariu, fiindcă a accepta teza potrivit căreia autoritatea nu trebuie să-și motiveze deciziile echivalează cu golirea de conținut a esenței democrației și a statului de drept bazat pe principiul legalității, cu alte cuvinte în condițiile în care autoritățile publice sunt obligate să asigure informarea corectă a cetățenilor asupra problemelor de interes personal ale acestora și în condițiile în care deciziile acestor autorități sunt supuse controlului judecătoresc pe calea contenciosului administrativ, nu se poate susține, cum pare că ar dori instituția pârâtă, că este permisă absența motivării explicite a actului administrativ atacat.

În lipsa motivării explicite a actului administrativ, posibilitatea atacării în justiție a acestuia devine iluzorie, de vreme ce judecătorul nu poate specula asupra motivelor care au determinat autoritatea administrativă să ia o anumită măsură și absența acestei motivări favorizează emiterea unor acte administrative abuzive, de vreme ce absența motivării lipsește de orice eficiență controlul judecătoresc al actelor administrative.

Prin urmare, motivarea reprezintă o obligație generală, aplicabilă oricărui act administrativ şi o condiție de legalitate externă a actului, care face obiectul unei aprecieri in concreto, după natura acestuia și contextul adoptării sale, iar obiectivul său este prezentarea într-un mod clar și neechivoc a raționamentului instituției emitente a actului.

Motivarea urmărește o dublă finalitate; îndeplinește, în primul rând, o funcție de transparență în profitul beneficiarilor actului, care vor putea, astfel, să verifice dacă actul este sau nu întemeiat; permite, de asemenea, instanței să realizeze controlul său jurisdicțional, deci în cele din urmă permite reconstituirea raționamentului efectuat de autorul actului pentru a ajunge la adoptarea acestuia. Ca urmare motivarea trebuie să figureze chiar în cuprinsul actului și să fie realizată de autorul său.

A motiva implică a face cunoscute cu claritate elementele de fapt și de drept care au servit drept bază de exercitare a puterii de apreciere şi permit înțelegerea și aprecierea legalității actului administrativ, deci trebuie realizată într-un mod suficient de detaliat, prin indicarea în concret a motivelor pentru care autoritatea emitentă a ajuns la concluzia necesității emiterii actului administrativ, cu alte cuvinte, motivarea trebuia să fie efectivă, respectiv completă, precisă și circumstanțială.

De altfel, și în jurisprudența comunitară s-a reținut că motivarea trebuie să fie adecvată actului emis și trebuie să prezinte de o manieră clară și neechivocă algoritmul urmat de instituția care a adoptat măsura atacată, astfel încât să li se permită persoanelor vizate să stabilească motivarea măsurilor și, de asemenea, să permită curților comunitare competente să efectueze revizuirea actului (cauza C - 367/1995) și astfel cum a decis Curtea Europeană de Justiție, amploarea și detalierea motivării depind de natura actului adoptat, iar cerințele pe care trebuie să le îndeplinească motivarea depind de circumstanțele fiecărui caz, o motivare insuficientă, sau greșită, este considerată a fi echivalentă cu o lipsă a motivării actelor.

Mai mult decât atât, insuficiența motivării sau nemotivarea atrage nulitatea sau nevalabilitatea actelor comunitare (cauza C - 41/1969) iar o detaliere a motivelor este necesară și atunci când instituția emitentă dispune de o largă putere de apreciere, căci motivarea conferă actului transparență, particularii putând verifica dacă actul este corect fundamentat și, în același timp, permite exercitarea de către curte a controlului jurisdicțional (cauza C - 509/1993).

Ori în cauză, aşa cum a reţinut şi prima instanţă decizia supusă controlului judecătoresc nu reţine nicio stare de fapt premisă care să justifice instituirea măsurilor asigurătorii.

În consecinţă, văzându-se şi dispoziţiile art. 496 alin. 1 N.C.p.c. recursul formulat în cauză de pârâtă a fost respins ca fiind nefondat.